增值税转型后在建工程涉税会计处理

一、增值税转型概述

增值税转型是指将目前实行的生产型增值税转为消费型增值税，其核心内容是允许企业购进机器设备等固定资产的进项税额可以在销项税额中抵扣。增值税转型后，由于进项税额能抵扣，能降低企业的投资成本， 扩大国内企业对装备、 设备的需求。 从长远看能保护税源。企业在执行新型增值税抵扣政策时需把握以下几点：

（一）固定资产进项税的抵扣仅限于一般纳税人 只有一般纳税人按照“应纳税额 = 当期销项税额―当期进项税额”的公式来计算当期应纳税额。可见“进项税额”是针对一般纳税人的特有概念。因此，小规模纳税人购进的固定资产其进项税额在任何情况下均不允许抵扣。

（二）增值税抵扣以开具增值税发票日期为准 增值税转型改革政策从2009 年 1 月 1 日起开始实施，因此只有 2009 年 1 月 1 日以后实际购进并且增值税发票开具时间是 2009 年 1 月 1 日以后的固定资产，才允许抵扣进项税额。

（三）准予抵扣的固定资产范围 现行增值税征税范围中的固定资产主要是机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具，因此，转型改革后允许抵扣的固定资产仍然是上述范围。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。此外与企业技术更新无关且容易混为个人消费的自用消费品（如小汽车、游艇等）所含的进项税额，不得予以抵扣。

二、在建工程涉税的会计处理

（一）动产在建工程 动产在建工程对应的固定资产是增值税转型改革后可以抵扣进项税的固定资产，因此按照增值税暂行条例实施细则的规定，生产用设备的在建工程不再属于非增值税应税项目， 其外购工程物资和应税劳务的进项税额允许进行抵扣，且领用原材料其进项税额不需转出，将自产产品用于固定资产在建工程同样也不视同销售行为， 不需计算销项税。 具体来讲， 一般纳税企业购入工程所需的设备物资， 如果验收入库，则按所支付的价款、 包装费、 运杂费等， 通过“工程物资”科目核算， 对增值税的处理通过“应交税费――应交增值税（进项税额）”，工程领用时转入“在建工程”科目；如果购入工程所需的设备物资不需要验收入库而直接交付使用， 则按所支付的价款、包装费、运杂费等，直接通过“在建工程”科目核算， 增值税通过“应交税额――应交增值税（进项税额）”科目核算。按所支付的全部款项， 贷记“银行存款”。在新增值税条例下， 固定资产（工程物资）购进环节的增值税， 像购进原材料、 存货等涉及的增值税进项税额一样， 能直接在当期销项税额中抵扣。因此， 2009年增值税转型后， 增值税不再计入工程物资的成本， 而是直接通过“应交税额――应交增值税（进项税额）”核算。 同时将自产产品用于固定资产在建工程同样也不视同销售行为， 不需计算销项税。企业的固定资产是生产要素之一，固定资产的价值随产品销售的实现而以折旧的方式得到补偿， 销售收入中包含了损耗的固定资产价值。 同时， 据以计算的增值税销项税额就应该可以抵扣购入固定资产及购入的用于相关在建工程的材料包含的增值税进项税额；自产货物用于可抵扣固定资产建设的， 实际上是生产要素间的正常转化，最终仍将在销售收入中体现，形成相关的增值税销项税额，因此不应将其“视同销售”。下面通过实例具体说明。

［例1］2009年3月5日，A公司自建一固定资产，购入各种工程物资，增值税专用发票上价款400000 元，增值税68000元；运输过程中发生运费10000元（假定所有业务都取得合法抵扣凭证，下同）。工程物资价款和运费已经开出转账支票付清。安装过程中，3月12日，另领用库存原材料一批，其成本为30000 元，领用企业产成品一批，成本为30000元，计税价格32000元，支付工人工资10700元。4 月10日，工程完工。

（1）购入工程物资

借：工程物资 409300

应交税费―――应交增值税（进项税额） 68700

贷：银行存款 478000

（2）工程领用物资

借：在建工程 409300

贷：工程物资 409300

（3）工程领用原材料

借：在建工程 30000

贷：原材料 30000

（4）工程领用产品

借：在建工程 30000

贷：库存商品 30000

（5）应支付的职工薪酬

借：在建工程 10700

贷：应付职工薪酬 10700

（6）工程完工

借：固定资产 480000

贷：在建工程 480000

（二）不动产在建工程 纳税人新建、 改建、 扩建、 修缮、 装饰不动产， 均属于不动产在建工程。 不动产在建工程， 属于非增值税应税项目， 其外购工程物资和应税劳务的进项税额不得抵扣，自建领用的原材料进项税额需进行进项税额转出，同时将自产产品用于固定资产在建工程视同销售货物， 需要计算缴纳销项税。具体来讲，一般纳税企业购入工程所需的设备物资，如果验收入库，则按所支付的价款、包装费、运杂费等，通过“工程物资”科目核算，增值税的进项税额计入工程物资的成本。工程领用时转入“在建工程”科目；如果购入工程所需的设备物资不需要验收入库而直接交付使用，则按所支付的价款、包装费、运杂费等，直接通过“在建工程”科目核算。按所支付的全部款项，贷记“银行存款”。新增值税条例下，房屋、建筑物等不动产所涉及到的增值税进项税额不能抵扣。企业购建在建工程领用自产产品时，视同销售。按领用的商品成本及相关税费之和借记“在建工程”；按商品成本贷记“库存商品”，按领用的商品售价或组成计税价格、市场价格乘以适用的税率得到的应纳增值税，贷记“应交税额――应交增值税（销项税额）”等。

［例2］承上例，若在建工程为不动产如厂房，则会计处理如下：

（1）购入工程物资

借：工程物资 478000

贷：银行存款 478000

（2）工程领用物资

借：在建工程 478000

贷：工程物资 478000

（3）工程领用原材料

借：在建工程 35100

贷：原材料 30000

应交税费―――应交增值税（进项税额转出） 5100

（4）工程领用产品

借：在建工程 35440

贷：库存商品 30000

应交税费―――应交增值税（销项税额） 5440

（5）应支付的职工薪酬

借：在建工程 10700

贷：应付职工薪酬 10700

（6）工程完工

借：固定资产 559240

贷：在建工程 559240

比较两者的差异，具体如表1所示。

三、新政策对企业的实质性影响

（一）降低企业成本，增加企业盈利 在消费型增值税下， 企业购进设备的税额当期抵扣后不再计入固定资产的入账价值， 相应的折旧费用会减少，从而增加企业的营业利润。虽然利润的增加会引起企业所得税的增加， 但是企业的净利润仍然会呈上升趋势。

（二）降低企业风险，增强企业盈利能力 增值税转型对企业的固定资产周转率和净资产报酬率、现金流量等一系列财务指标产生直接影响。在消费型增值税下， 由于固定资产价值的降低，即使企业的营业收入保持不变，其固定资产周转率也会提高。同时， 企业的净利润会因为消费型增值税税制的推行而增加，因此企业的净资产报酬率必然会提高，这样也就降低了企业的风险。

参考文献：

［1］财政部会计资格评价中心：《初级会计实务》，中国财政经济出版社2009年版。