我国如何实施税式支出预算管理

内容摘要：“税式支出”实质上是一种财政支出，因此需要按照支出管理的模式，引入“税式支出预算制度”对其进行研究。完善我国的税式支出预算化管理，需要从法律基础、组织机构、数据来源、基准选择、分类方法、估算方法和成本效益分析等多方面着手。

关键词：税式支出 税式支出预算 预算化管理

美国哈佛大学教授、财政部部长助理斯坦利•萨里(Stanley Surrey)于1967年首先提出了“税式支出”的概念。这无疑是对传统财政理论的一大突破。因此，它一出现就引起了财政理论界的重视，并成为财税制度改革的重要领域。

“税式支出”由“税收优惠”发展而来，二者所涉及的对象基本相同，但有本质区别。“税式支出”的实质是政府为实现自己的既定政策目标，增强对某些经济行为的宏观调控，以减少收入为代价的间接支出，属于财政补贴性支出的范畴。主要形式有起征点、税收扣除、税额减免、优惠退税、优惠税率、盈亏互抵、税收抵免、税收饶让、税收递延和加速折旧等。

既然税式支出实质上是一种财政支出，就需要按照支出管理的模式进行管理，需要有合理的预算，并进行严格的评估、分析和控制，即“税式支出预算制度”。自1968年美国财政部公布了第一个税式支出预算以来，世界上许多国家相继推出了税式支出的预算管理制度。借鉴国外税式支出预算管理的先进经验，并结合我国实情，建立有中国特色的税式支出预算管理制度，这不仅是我国税式支出制度改革的根本出路，也是完善我国预算管理的有效途径，对健全我国公共财政制度具有重要意义。

全面认识税式支出预算

税式支出预算已在世界各国广泛采用或试行，其优越性是有目共睹的。需要强调的是，它并非万能，而是有其本身固有的局限性，因此必须对税式支出预算有正确、客观、全面的评价，以消除过高的期望和依赖。其局限性主要体现在以下几个方面：

首先，关于对税式支出的定义及其组成方面的争论从来就没有停止过。不管是理论上还是实践上，都存在许多分歧。比如，美国2003年的预算分析报告中指出：“管理部门相信，由于税基的任意性，税式支出这一概念的分析价值还令人怀疑……。”

其次，税式支出预算与通常意义上所指的预算有所不同。虽然像常规预算那样对税式支出进行管理是最科学的，但由于受制于诸多客观条件，严格意义上的税式支出预算难以建立。目前其他国家的做法，也还不太成熟，或者说与通常意义上的预算还有很大区别。

税式支出预算的运行条件分析

在借鉴国外先进的管理经验的同时，也要综合考虑自身整体的政治、经济、文化背景，防止发生“淮南为桔，淮北为枳”的现象。这就需要详细分析税式支出预算管理的条件要求，以及我国经济环境和税制的差异性。

税制的稳定性。以税式支出预算的发源地美国为例，美国的税收体制虽然不断做着细微调整，但近几十年来其主要税种并未发生大的变动。而我国正在进行新一轮的税改，上一次税制的基本框架也仅有十年的历史，变动幅度比较大，不同年度数据的可比性差。当有几十年的数据可供利用时，通过分析各税种发展趋势以及年度决算数字，结合有关宏观经济预测因素，做出的税式支出分析更为客观，也更接近实际水平；如果缺乏进行计量分析的数据基础，就不能很好地保证预测的客观性和精确性。

税制结构。西方发达国家的主体税种一般是所得税，所得税税式支出尤其是个人所得税税式支出是税式支出制度最主要的组成部分。因此个人所得税下的减免优惠能让纳税人获得直接受益。而我国目前是以流转税和企业所得税为主体税种，税式支出的接受者主要是企业，这就使得税式支出带给纳税人的实际获益与减免数额不等，纳税人不是在任何减免优惠下都能获得直接利益。

税式支出的灵活性。税式支出的灵活性是建立在强制性基础上的，体现为立法过程中的灵活，而不是执法过程中的灵活。一般而言，某些政策性、宏观性税式支出可以在税法中详细规定项目、税率、减免条件，对临时性困难减免无法具体规定项目、税率的，也必须规定一系列条件，不能含混不清。目前我国的税式支出主要有三类：税收法律、条例、实施细则规定的税式支出款项；1994年新税制实行后出台的过渡性税式支出；近年来陆续颁布的临时性减免税、先征后返等税式支出。而后两者出现的大量问题，说明了我国税式支出更多地表现出一种随意性。

税式支出的统计。税式支出统计主要包括两个方面：一是在可以直接获得税式支出数据的情况下进行加总或分类核算；二是在不能直接获得有关数据的情况下，根据间接数据进行估算。前一项工作应以各级税务机关的统计分析为基础，也需要纳税人及有关涉税部门的配合；后一项工作更为复杂，需要统计部门的数据支持。我国目前的税收统计范围和纳税人自行申报纳税的数据指标均应有较大扩展，以尽可能多地获得实际统计数据，从而缩减估算的比重并减少估算误差。

管理机构的设置。我国财政部与国税局机构分置，税收是由税务系统和海关系统等具体征收，而预算是由财政部门负责编制，部门之间还存在着衔接和沟通问题。

建立我国税式支出预算的基本原则

从无到有构建一种制度是一项十分复杂艰辛的工作，在这一过程中必须要有明确的指导原则。在中国构建税式支出预算制度应坚持以下基本原则：

基本准则

税式支出预算管理的基本准则是公共财政理论。税式支出改革应纳入公共财政的视野，其预算制度的建立也应以公共财政理论为依据和准绳。事实上，在公共物品供给中，绝大部分是通过政府财政支出直接安排的，只有一小部分是利用税式支出方式间接满足的。因而，市场经济条件下的税式支出管理，须服从于公共财政的整体需要。

总体目标

税式支出预算管理的总体目标是总量适度、结构优化和提高效率。从我国目前税式支出制度执行的实际效果看，改革必须突破的三个难题就是规模总量控制、结构安排和效益监督，从而相应地确立了税式支出预算管理的总体目标。总量适度是指税式支出安排要考虑财政的总体承受能力，使预算直接支出和税式支出的总规模控制在适度、合理的范围内。结构优化是指在总量控制的前提下，做到财政直接支出和税式支出之间、税式支出中各类各项之间的相互协调、平衡。提高效率是指在对税式支出的科学、完整统计以及对其实施效果全面评估的基础上，做出保留、扩大、缩减、取消的决定，从而在具体的税式支出安排上取舍，提高税式支出的整体效率。

建立步骤

税式支出预算管理的建立步骤是逐步试点、扩大范围、循序渐进。国际经验表明，编制税式支出预算，纳入财政预算程序是税式支出管理的有效途径。但由于我国的财政预算管理整体水平不高，而且各种税收政策随经济体制改革处于不断调整的过程中，编制税式支出预算并不能急于求成，也无法一步到位，可设想分三步走：

第一步，对税收优惠的条款进行彻底清理，编制我国的税式支出目录。合理界定基准税制和确定税式支出项目是建立税式支出预算制度的基本前提，这个工作不做好，以后的工作将很难开展。

第二步，对减免税、出口退税等重要税式支出项目，实行“准预算管理”，即国际上税式支出预算模式的第二层次。由于对税收支出进行确切的鉴别、估算及分类存在困难，故国家只对那些比较重要的税式支出项目规定编制定期报表，赋予初步的预算管理程序，而并未建立系统、严格的税收支出帐户，也未形成完备的税收支出预算控制过程。

第三步，在各方面条件成熟时，编制完整的税式支出预算，实行“全面的预算管理”，使之成为国家复式预算体系的特别分析部分。国家对各种税收支出项目严格规定统一的税收支出帐户，按年度定期编报，连同主要的税收支出成本的估价，附于年度预算报表之后，建立了规范的税收支出预算。

建立我国税式支出预算的具体设计

建立税式支出预算只是完善税式支出制度的一部分，具体设计方法如下：

法律基础。单独制定公布统一的税收优惠法规，并定期进行调整。鉴于税收法律具有较长期间的稳定性，不宜频繁修改，而税式支出政策要随着国家的产业政策等形势发展而不断调整，因此，可借鉴世界许多国家的做法：在企业所得税法中，只明确规定优惠的目标、原则，简要列举几项要优惠的方面，而具体的优惠办法则授权由国务院制定单独的行政法规，以利于适应形势发展，灵活处理，不断调整。

组织机构。据美国总统管理和预算办公室有关官员介绍，总统管理和预算办公室、财政部、国会、部分州和地方管理当局、有关民间机构都在从事税式支出预测及分析 。借鉴其经验，我国的财政、税务、海关等有关部门在建立税式支出分析制度上要加强分工与合作，在现行的“统一税权、分级管理”的税收优惠管理框架内，合理划分中央和地方的税式支出管理权限，并承担相应地税式支出分析责任。

数据来源。我国税式支出的有关数据主要来源于税务及海关系统的统计，一方面，我们要进一步加强税收征管，促进税收征管制度的信息化建设。另一方面，还要加强税式支出的会计管理，督促企业单位按要求建立税式支出账户和明细账，详细登记和反映享受税收优惠的实际额度及其流向，并按支出程序和方法进行分析，加强监督检查，提高税式支出的使用效率。

基准选择。税式支出预算有两个基准选择，即规范基准（Normal Baseline）和参考基准（Reference Law Baseline）。规范基准不为税率特别结构以及纳税单位的特别定义所限制，其税式支出的范围更广泛；参考基准更接近于当前法律，以现存法律的普遍性条款来描述，其税式支出只限于税法中起特定功能的例外事项。我国可主要采用后者。

分类方法。在选择分类方法时既要按国家预算主要功能项目分类，又要在具体细目上突出生产性、行业性以及资本来源，否则某些项目可能过于笼统，不利于掌握全面信息。

估算方法。我国可主要采用三种估算方法：收付实现制基础上的收入损失法（Revenue Foregone）和支出等量法（OutlayEquivalent），以及现金收付制基础上的现值法（Present Value）（对于递延税款）。值得注意的是，税式支出预算金额与取消税收优惠而产生的税收收入的增加额并不相等，原因有二：一是取消一项税式支出规定可能产生鼓励性的影响从而改变经济行为，而在预计中并未考虑；二是税式支出各项规定之间也是相互依赖、相互影响的，取消一项税式支出会影响与之相关的其他税收收入。例如流转税减免的同时会增加企业所得税，不能以减免额直接作为税式支出数额，而应当以流转税的减免额与企业所得税的增加额的差额作为税式支出数额。

综上所述，我国的税式支出预算管理须建立一套科学的分析评价体系。为了更好地实施税式支出预算化管理，我国需要从法律基础、组织机构、数据来源、基准选择、分类方法、估算方法和成本效益分析等方面着手。

参考文献：

1.温来成.公共财政理论与深化中国税式支出制度改革[J].中央财经大学学报，2000(5)

2.宋光辉.浅谈税式支出及其管理[J].财税与会计，2002(1)

3.解学智等.关于建立科学规范的税式支出制度的思考[J].财政研究，2003(6)