浅析总部资产减值测试

《企业会计准则》引入了总部资产的概念，企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产或资产组进行。 在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应账面价值比较，据以判断是否需要确认减值损失。企业在对某一资产组进行减值测试时，应先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理：一是总部资产都能够按照合理和一致的基础分摊至资产组。对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组(计算时注意分摊比例为：以资产组剩余寿命为权数的各资产组的加权账面价值之间的比例)，再据以比较该资产组的账面价值(包括已分摊的总部资产的账面价值部分)和可收回金额，并按照有关资产组减值测试的顺序和方法处理。二是总部资产都不能够按照合理和一致的基础分摊至资产组。在这种情况下，应在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按有关资产组减值测试的顺序和方法处理。再由总部资产与相关资产组组成资产组组合，比较该资产组组合的账面价值和可收回金额，并按照有关资产组减值测试的顺序和方法处理。三是相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊。对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：(1)对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，按第一种情况的方法处理。(2)对于难以按照合理和一致的基础分摊的部分，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。(3)比较所认定的资产组组合的账面价值(包括已分摊的总部资产的账面价值部分)和可收回金额，并按照有关资产组减值测试的顺序和方法处理。

[例]完美高科公司拥有A、B、C三条生产线，分别确定为三个资产组，在2006年末其账面价值分别为200、300和400万元，预计剩余使用寿命分别为10年、20年和20年。与这三个资产组相关的总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公大楼的账面价值为300万元，研发中心账面价值为100万元。由于该公司的竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品，从而对完美公司产品产生了重大不利影响，因此，需要对各资产组进行减值测试。

由于办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。因此，要按下列步骤进行减值测试。

首先，将办公大楼的账面价值分摊至各资产组(如表1)。以使用寿命为权数计算各资产组的加权账面价值，并将总部资产分摊至各个资产组，以A、B、c的加权账面价值比例为分摊标准。

再次，由于研发中心的账面价值难以按照合理和一致的基础分摊至资产组，因此确定由A、B、c三个资产组组成最小资产组组合，计算该资产组组合的可收回金额，并将其与账面价值(包括已分摊的办公楼账面价值和研发中心的账面价值)比较，以确定相应的减值损失。假定企业根据各资产组和资产组组合的公允价值减去处置费后的净额与预计未来现金流量现值比较确定的可收回金额如表2。经过上述减值测试后，包括研发中心在内的最小资产组组合的账面总额为1207.5万元(200+238.55+394+274.95+100)，但其可收回金额为1440万元，高于其账面价值，因此，不必再进一步确认减值损失。如果可收回金额低于其账面价值，则要将减值金额在A、B、C、办公楼、研发中心之间分摊。

最后，按照资产组减值测试的方法，将所确认各资产组的减值损失在资产组所包括的资产之间进行分摊。