注册会计师诚信问题研究

国家审计署对上市公司年度报表审计业务质量检查结果表明，注册会计师审计业务质量令人担忧。主要表现在两个方面：一是会计师事务所没有查出上市公司信息存在的虚假问题或有重大疏漏；二是会计师事务所对已经查明的上市公司财务会计信息虚假问题隐瞒未披露。是什么导致对上市公司的审计业务质量如此低下？联系到国际上出现的“安然事件”，以及五大会计师事务所之一的安达信破产的案例，本文认为，注册会计师应坚持：“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”的原则。

一、注册会计师诚信缺失原因分析

（一）诚信道德缺失加剧了注册会计师的非诚信行为。现代市场经济的实质是信用经济，诚信则是信用经济的基石。信用经济所要求的诚信不仅有个人品质意义的诚信，更主要的是作为商业原则的诚信，即商业诚信。因此，传统文化关于诚信的思想由于缺乏商品经济的熏陶和洗礼、缺乏市场经济的底蕴，所以难以满足现代市场经济的商业诚信的要求。我国注册会计师道德缺失表现在两方面：第一，道德标准错乱，例如，上市包装本来是违反诚信行为，但由于上市包装既能搞活部分国有企业，又不违反现行法律对诚信的规定，也不致遭受舆论的强烈谴责，同时还是一笔赚钱生意，所以注册会计师们乐此不疲；第二，价值取向扭曲。通过不法或不正当手段谋取非法或不正当利益是我国注册会计师取向扭曲的主要表现。现在，做假账已是普遍现象，似乎还有一个完整的“作业链”，既有上市公司造假需求，咨询机构的整体策划，又有银行和税务的配合，关联方的协同，某些政府官员的首肯和保护，还有律师的法律支援和媒体的炒作。在主要靠社会关系而不是靠执业能力吃饭的条件下，注册会计师既“拿人钱财”就只得利用“技术创新”替人“消灾”了。

（二）审计的独立性遭到破坏。独立性是开展鉴证业务的前提条件。独立性表现为实质上和形式上的独立性。实质上主要表现在审计人员可能在审计过程中遇到其自身或其事务所提供的审计业务，对其进行审核就不可能做到真正的客观公正；在形式上由于注册会计师与客户交往频繁，而且咨询又将给事务所带来一大笔收益，这将使注册会计师在独立的第三方眼里达到独立的要求。

上市公司审计中存在着委托人、被委托人与审计机构三者之间的特殊委托关系，被审计人员即上市公司，其主要表现为公司经营管理层，它是委托人股东管理公司资产的“人”，而审计机构则是委托人即二者均是受托理论，对上市公司的审计是“人”监督“人”的过程，是可以保证其公正性的。但是，由于我国目前在公司治理上的不完善，主要表现之一就是以国有性质为主的上市公司的股东大会，公司的经营管理以总经理为代表，董事会不能真正起到应有的控制作用，很多公司总经理本身就是董事长，或虽非董事长也是董事会主要成员，这样使“内部人控制”现象非常严重。

二、注册会计师非诚信行为治理对策与建议

（一）遵守审计准则，加强注册会计师道德教育。独立审计准则是注册会计师在执行审计业务过程中必须遵循的行为准则，是注册会计师审计工作质量的权威标准。它对注册会计师的业务能力和品德操行提出了基本标准，而且把独立性视为审计工作的灵魂，要求注册会计师执业时，必须恪守独立、客观、公正的原则，不得出具虚假、不实和带有误导性的审计报告。目前，在我国培养会计人员的高等教育中，还未单独开设职业道德课程，其他课程中涉及职业道德的内容也是一笔带过，很少有案例研究和相关讨论。在注册会计师资格考试、会计及审计人员的后续教育中设置职业道德教育课程已是当务之急，它将对提高我国注册会计师的职业道德水准起到积极有效的作用。

（二）培养多样化的注册会计师。注册会计师服务的收费是按专业人才不同层次来区分的，因此注册会计师内部人员的能力直接影响到公司获取收入的能力，所以在人事招聘中存在激烈的竞争。同时，注册会计师业务范围的扩展对人才的要求已经从专业人才扩展到多样化人才。会计、审计、法律、税收、财务管理、资产评估等的法规和实务很大程度上是相通的，注册会计师、律师、税务师、评估师在专业知识方面也是互补的。一个机构从事多项服务业务，可以共享各种专业人士的知识，提高服务质量和效益，还可以提供一条龙服务，降低成本，提高效率。实行多元化经营，也是防范经营风险的需要。

在技术上，由于在执业时所处的环境越来越复杂，纯粹的技术判断无法适应注册会计师的业务要求，无论是传统的审计业务，还是新兴的咨询项目，对注册会计师执业风险、专业人才判断的要求越来越高，拥有丰富经验的专业人才能体现其潜在创造价值的能力，包括信息技术、企业流程、风险管理、金融工具和公司融资。在“以人为本”的时代，谁拥有这些人才，就等于在竞争中占有优势。

（三）改进注册会计师考试制度。目前，我国注册会计师考试的报考资格要求低，具有大专以上学历者均可报考，而在美国，注册会计师报考人员要求具备硕士水平。因此，应提高参加注册会计师考试的“门槛”，建议要求报考者具有会计专业本科以上学历，允许非会计专业本科学历者经过强制性培训参加注册会计师全国统一考试。另外，还应加大考试的广度和深度，尽可能接近实务，并逐步向国际水准靠拢。

总之，诚信是水，企业（公司）是舟，水能载舟，亦能履舟。诚信能否被社会广泛接受，关键是它能否符合社会发展的必然趋势，是否符合时代的特点和要求。自上个世纪以来，潘序伦先生就在中国会计界最早倡导了诚信理念，“信以立志，信以守身，信以处世，信以待人，毋忘立信，当必有诚”的精神。伴随着经济的发展，经过我们的努力，相信这一思想将会进一步发扬光大。

主要参考文献：

[1]金明伟.注册会计师诚信行为的成因与治理.审计与经济研究，2002.6.

[2]董红星.会计职业道德问题研究.财会月刊，2004.2.

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