cpa审计知识点总结范文

cpa审计知识点总结篇1

【关键词】：审计质量　内部　影响因素

审计质量是指审计业务的优劣程度，即审计结果达到审计目的的有效程度。审计质量是审计服务的关键，其质量高低一方面对审计报告使用者产生重大影响，另一方面也直接关系到审计事业的生存与发展。因此，分析审计质量的各种可能的影响因素具有重要意义。审计质量的影响因素众多，cpa和会计师事务所作为cpa审计服务的主体，是审计报告的直接提供者，对审计质量的高低负有重要的责任。

一、我国cpa审计质量现状分析

近年来cpa审计质量问题受到理论界与实务界的普遍关注，证券监管部门也为提高cpa审计质量采取了诸多措施，但是我国cpa审计质量却不高。这主要体现在；近几年我国证券市场上爆发了大量上市公司造假丑闻，而相关cpa作为会计信息的鉴证者却未能揭示客户公司存在的问题，在审计意见类型的选取上更倾向于无保留意见。一般来说，非标准审计意见的审计质量比标准审计意见的审计质量要高。

二、cpa对审计质量的影响

1、cpa的专业胜任能力对审计质量的影响

gpa的专业胜任能力是审计工作的基础，是审计质量的决定性因素之一。要获得和保持专业胜任能力，cpa需要具有专业知识、掌握审计技术方法和具备良好的职业判断能力。具有专业知识是cpa从事审计工作的前提，各部分知识的深度、广度决定了cpa专业素质的高低。而cpa专业素质的好坏与其审计业务能力成正相关关系-熟练合理地选择和运用审计技术方法有助于审计业务的正确处理，此外，会计是一项人造系统，对会计信息的审计需要cpa充分发挥主观能动性，进行大量的职业判断，所以职业判断是cpa最重要的执业技能。

2、cpa的独立性对审计质量的影响

独立性是审计服务的灵魂，是审计质量的y，--决定性因素。独立性要求cpa具有实质上和形式上的独立。cpa在发表审计意见时，如果不能保持实质上的独立，其审计质量将得不到保证，但如果只是没有保持形式上的独立性，则不—定导致其审计质量低下。

3、cpa的“理性经济人”思想对审计质量的影响

在市场经济环境下，cpa作为市场参与的主体，运用理性经济人思想、考虑成本效益原则、降低审计成本、提高审计效率以追求自身利益最大化本无可非议。但是，由于目前我国审计市场不规范，各项监管机制等的缺位，造成cpa违反法规被发现或发现后被惩罚的机率很小，但是预期的收益却很高。那么cpa的理性经济人思想就很可能促使其为了个人利益而做出有损审计质量的事情。

三、会计师事务所对审计质量的影响

1、会计师事务所的组织形式对审计质量的影响

会计师事务所作为审计活动主体——cpa的载体，其组织形式将对cpa的风险意识和价值取向产生重要影响，进而影响审计质量。目前我国实务工作中，绝大多数会计师事务所实行有限责任形式。这种组织形式的最大缺点就是cpa承担的责任是有限的，这一方面可能弱化cpa的职业谨慎意识，造成不应当的审计失误或失败。另一方面降低了风险责任对其职业行为的约束，导致cpa可能会为了个人利益降低审计质量，损害社会公众的利益。

2、会计师事务所的规模对审计质量的影响

一般来说，会计师事务所的规模与审计质量呈正相关关系。即事务所的规模越大，审计质量越高。它主要是通过影响事务所的声誉、审计失败成本和cpa的独立性与专业胜任能力来影响审计质量。首先，“大所”的审计失败成本更高，所以“大所”有更强的独立性以提供高质量的审计报告。其次，规模大的会计师事务所易于吸收更多的专业胜任能力强、执业经验丰富的cpa，易于进行合理的人员结构安排，进而提升整体执业能力、提高审计质量。吕先锫等通过对2005年的行业数据进行实证分析，也证明了当上市公司由“大所”审计时，被出具非标准审计意见的可能性更大，说明“大所”的审计质量总体上来说是高于“小所”的。

3、会计师事务所的组织文化对审计质量的影响

组织文化对于会计师事务所的成长和审计质量的保证来说，看起来不是最直接的因素，但却是最持久的决定因素。组织文化作为一种软性管理对事务所发展有重要作用：对内它能引导和塑造cpa的态度和行为，在潜移默化中帮助cpa树立正确的价值观和对事务所的责任感，激励cpa锐意进取和注重团队合作，引导cpa自觉提高职业技能，严格遵守职业道德等；对外它有利于树立事务所形象，提高事务所的声誉等。通过对cpa和事务所整体的各种积极影响，组织文化可以促进事务所的可持续发展，保证审计质量的逐步提高。

cpa审计知识点总结篇2

本文对上市公司2006-2014年的非标准意见进行统计，初步评价我国CPA职业判断的应用状况，再通过证监会对上市公司及会计师事务所的查处情况进行对比分析，揭示我国CPA职业判断的应用质量，最后通过具体实际案例进一步分析CPA职业判断失败的原因。

关键词：

CPA；职业判断；财务舞弊

职业判断是会计、审计职业的精髓，贯穿整个审计过程，高质量的职业判断，对于提高会计、审计信息质量，应对经济全球化的影响，树立会计师、审计师专业权威，营造良好的执业环境具有十分重要的意义。中注协2015年3月的《注册会计师职业判断指南》（后称《指南》）中明确指出职业判断的必要性，倡导CPA提高职业判断的意识和能力，并提出衡量职业判断质量标准。本文基于《指南》精神对目前我国CPA职业判断的质量现状进行分析和研究。数据源自于2006-2014年以来非标审计意见及其相关信息、证监会查处上市公司舞弊案件相关信息、证监会处罚会计师事务所案件相关信息。

一、职业判断及其衡量标准

根据中注协于2015年3月的《中国注册会计师职业判断指南》，职业判断是指在审计准则、会计准则和职业道德要求的框架下，注册会计师运用相关专业训练、知识和经验，作出适合审计业务具体情况、有根据的行动决策。从定义中可以看出：一是CPA职业判断不能违反、逾越或偏离审计准则、会计准则和职业道德；二是职业判断时CPA必须保持独立性且专业胜任能力良好；三是职业判断须与实际情况相符，要在审计时对审计程序进行决策，不只是提出结论性意见。衡量职业判断质量三标准为：准确性和意见一致性、决策一贯性和稳定性、可辩护性和书面记录。具体含义及解释见表1所示。通常来说，CPA的知识、经验和专业技能，独立、客观和公正的职业怀疑特征会对职业判断质量产生积极影响，再加上职业判断受时间压力、所获取信息有限等客观性因素的影响不可缺少地会存在风险。所以，CPA并不能保证职业判断完美无缺，会发生判断偏差，但CPA只要做到职业判断的有理、有据、有证、有痕4个要素，对判断偏差降低有很大的帮助。

二、非标审计意见中职业判断分析

对2006-2014年会计师事务所发表的非标准审计意见报告进行统计显示（见表2），年非标审计意见占比呈逐年下降趋势，从2006年10.3%降到2008年6.95%、2010年5.5%和2014年3.66%，均无否定意见的出具。导致非标准审计意见下降的主要原因是无法表示意见和加强调事项段保留意见波动幅度较大且呈现下降趋势。在非标审计意见中，无保留意见加事项段、保留意见、保留意见加事项段、无法表示意见总计占比分别为3.66%、0.73%、0.20%和0.58%。对导致非标审计意见的原因进行分析（见表3），61.94%是持续经营问题，37.22%是担保、诉讼、审计范围受限、监管、司法机构介入、关联方占用资金问题等其他不确定事项。实质上，许多担保、诉讼以及审计范围受限及不确定事项等问题也是持续经营问题所致。进一步对CPA在持续经营问题上不同年度给出审计意见进行统计显示，2006-2014年，保留意见和无法表示意见呈下降趋势，无保留意见2006-2009年呈上升趋势，2009-2014年带强调事项段的无保留意见呈下降趋势，这种不稳定尤其在2007年最为明显，该年带强调事项段的无保留意见为72份，保留意见和无法表示意见分别为8份、26份。究其原因，一方面是2007年1324号审计准则严格定义了出具保留意见的情形，持续经营可以从财务、经营与其他方面作出判断；另一方面，负营运资金、连续亏损、资不抵债、停业整顿等是持续经营问题的主要特征，且存在持续经营问题的公司往往还伴随着诉讼等不确定事项。通过连续几年审计意见类型的变化情况来看，权威性法规、准则等对职业判断有重要的指引和强化作用，波动性较大也说明CPA职业判断决策的意见一致性和决策稳定性不够。

三、上市公司舞弊案件与审计意见对比中职业判断分析

统计2006-2014年被证监会查处存在财务舞弊的公司，同时查阅相应年度的审计报告及其审计意见类型，如果审计师出具的是标准无保留审计意见，则认为职业判断失败（即审计报告出具了错误意见）。2006-2014年被证监会处以罚款、警告的上市公司共计95家，其中证监会意见与审计意见不一致的公司有56家，占到58.95%（见表4），也可以说明审计师的错误率达到58.95%，同样说明审计师的职业判断质量不高。从表4中还可以看出，几乎每年有一半以上被证监会查处的财务舞弊公司中其审计报告未予揭示出来，甚至在2014年，审计意见错误率达到80%。尽管每个案例中对应审计失败原因不唯一，其中占比78.57%（44/56）属CPA未严格保持应有职业谨慎，未遵循独立审计原则；55.36%（31/56）属审计报告中含有重大遗漏；60.71%（34/56）属上市公司财务报告存在虚假内容；28.00%（44/56）属CPA未谨慎履行必要审计程序；58.93%（33/56）属未取得充分、适当审计证据。但通过与证监会的实际查处结果对比分析，很明显我国近9年CPA的职业判断的准确性明显不够，可辩护性也是十分匮乏。

四、会计师事务所被处罚案件中职业判断分析

2006-2014年我国证监会对证券资格会计师事务所和CPA的处罚共34例，其中两例是专门针对CPA的处罚。数据显示，处罚涉及23家事务所及75名CPA，被审计单位包括上市公司24家、IPO7家、信托公司1家。事务所累计被处罚金额达1275.71万元，没收项目收费达1090.21万元。中磊所、深圳鹏城于2013年IPO审计失败被撤销证券服务业务许可。因情节严重，CPA被处罚金额在10万及以上的审计项目为天丰节能、宝硕股份、新大地、万福生科、天能科技、绿大地、银河科技、金荔科技、精密股份。仅从2006-2014年的数据上看，证监会对于CPA以及事务所的处罚呈现波浪式变化，高点出现在2008、2013年，2008年美国次贷危机波及我国金融市场，证监会为配合国家宏观政策，防止金融市场陷入困境，故加大查处力度。2013年的高点正印证我国加大反腐、惩治违法的时代背景。2014年被查处会计师事务所数量较2013年有所下降，说明事务所自身风险防范意识增强，不断努力降低审计失败率以保证良好的审计质量；此外，2013年证监会提高罚款金额，新增认定CPA为市场禁入者的处罚，并于当年《中国证监会市场禁入决定书》7号和10号，从CPA个体本身严厉打击会计舞弊违法违规的行为。通过证监会查处会计师事务所的变动趋势中再次印证，加大监督和处罚力度对职业判断质量的提升有很大的帮助。

五、审计失败案例原因分析职业判断的应用

证监会2006-2014年对会计师事务所的行政处罚共有34份（包括2份专门处罚CPA的决定），主要原因是CPA职业判断失误所致，最为主要的是审计程序运用不当，总计出现频次95次，占到总频次202的47.03%；职业道德原因所致有66次，占到总频次的32.67%；审计证据不足、工作底稿不恰当出现23次，占11.39%；审计计划、审计策略不当出现6次，占2.97%；缺乏具体审计过程出现6次，占2.48%；未识别关联方出现5次，占2.48%；审计目标偏离出现1次，占0.50%。

1.审计程序不恰当因审计程序不当在行政处罚中被指出95次，占处罚总次数202的47.03%，最为主要的问题是函证问题，其中函证程序不当占18.95%，缺乏必要的函证占21.05%，合计占到40%左右；此外，未实施替代程序和未追加必要审计程序合计25次，占比26.31%；第三是风险评估存在疏漏，占11%左右。具体见表5所示。在因审计程序不当的处罚案件中，中天华正、万隆所、永华所实施审计时，CPA未能识别、评估、判断财务报表重大错报风险，风险评估存在疏漏，对财务报表的错报风险未作出完整评估。同时，由于函证成本高、回收率低，CPA对函证取证不重视，且自身未保持应有的职业谨慎和良好的职业判断，未实行有效的函证替代程序。可见，以上CAP的职业判断的决策一贯性、稳定性不够，由于缺乏必要的审计程序和替代审计程序，所以职业判断标准的可辩护性、书面记录均不够，职业判断质量不高。天健所CPA在对夏新电子的资产负债表日后销售退回进行审计时，未对期后退回事项进行充分的内控程序测试，被审计单位内部控制政策和程序设计的适当性及其运行的有效性也未经CPA判断证实。天职孜信所审计的嘉瑞新材，其母公司虚构主营业务、销售业务，但该所CPA并未对其进行适当的分析性复核程序，未保持应有的职业怀疑精神并追加审计程序；中天华正、安达信隆CPA审计时也存在上述问题，正是由于上述事务所CPA职业判断决策的一贯性、稳定性不够，导致主要判断的可辩护性和书面记录的职业判断质量不高，造成审计失败。利安达信隆会计师事务所对北亚实业固定资产进行审计时，只对当年新增加的固定资产、部分房屋和办公用品进行抽样，判断审计抽样、监盘范围不全面，未对期末固定资产中运输工具执行盘点或抽盘程序，缺乏因样本不足带来的抽样风险的识别和处理判断过程。而岳华所CPA未能有效地对被审计单位进行存货监盘，导致未发现其存货大量亏空的事实。主要因为CPA职业判断理由不充分、审计程序不合规导致，同样说明CPA职业判断的准确性、决策一贯性、稳定性不够，导致可辩护性质量不高、书面记录不全面。

2.职业道德缺失职业道德缺失在证监会的行政处罚中出现66次，占32.67%，最为严重几项包括：（1）缺乏职业怀疑及关注，共出现16次，占总处罚次数的24.24%。（2）注意到违规未说明并采取行动，出现7次，占总处罚次数的10.16%，比如，华寅所在知悉银河科技2002-2003年虚增销售收入且未进行重大差错更正的情况下，却仍然出具了无保留意见审计报告，属于故意职业错判。（3）未能保持应有的职业谨慎及职业判断、不勤勉尽责，共34次，占总处罚次数的51.67%。（4）违反独立、客观、公正原则，被明确指出1次，占1.52%，审计金荔科技的万隆所为了防止该公司退市，明知被审计单位应提未提资产减值准备和折旧摊销的情况下，还出具无保留意见，违反独立、客观、公正原则。以上案例分析中可以看出，有些事务所以及CPA连最基本的“勤勉尽责”都没有做到，直接导致职业判断质量的可辩护性极差。

3.审计证据与工作底稿不当此类原因行政处罚中共出现23次，占11.39%，出现频率较高，主要违反《CPA审计准则第1301号——审计证据》及《CPA审计准则第1131号——审计工作底稿》的相关规定。很多审计失败都是因为CPA未能良好地运用职业判断对相关证据以及底稿进行正确、充分、完整、连续的判断，以及必要的书面记录不够所导致。比如中天华正对美雅集团进行审计时，CPA遗漏经销商和供应商的往来余额审计过程，因审计证据不足而未能全面判断导致审计失败。

4.审计策略、计划、目标不当此类原因行政处罚中出现13次，占6.44%。风险导向审计注重总体审计策略、计划、目标，CPA应该根据要求不断更新和修改审计计划和策略以应对审计风险。而万隆所CPA对金荔科技进行审计时，发现被审计单位业务环境发生变化，未及时判断并修改相应审计策略，违反《CPA审计准则第1201号——计划审计工作》的相关规定。且CPA在审该公司时，以“避免公司退市”作为审计目的，产生职业误判，严重偏离财务报表审计目标，违反《CPA审计准则1101号——CPA的总体目标和审计工作的基本要求》的相关规定，最终导致审计职业判断的准确性、可辩护性质量不高，以审计失败而告终。

5.未识别关联方此类原因行政处罚中出现5次，占2.48%。在处罚的案例中有两种情况，一种是未识别关联方交易（审计华阳科技的利安达所；正源和信所），职业判断的决策一贯性、稳定性不够。另一种是由于关联方交易缺少必要的审计程序（万隆所；审计天丰建设的利安达事务所；河北华安），均违反《CPA审计准则第1323号——关联方》的相关规定，导致职业判断的可辩护性质量不高、书面记录的缺乏，最终造成审计失败。

六、结论及建议

本文对2006-2014年事务所出具的非标准审计报告研究发现，随着国家新财务政策的不断运行以及外部环境的变化，都会使得监管部门提高监管力度，致使CPA职业判断时会更加谨慎，出具的带事项段的审计意见会更多一些，标准意见会少一些，该结论也通过证监会对上市公司和会计师事务所处罚得到印证。所以我国CPA职业判断质量有待提高，建议监管部门加大监管力度，提高惩处力度，尤其对于职业道德遵循不够这样的故意判断失误更要加大处罚力度。进一步通过事务所非标意见的形成依据分析看持续经营的影响比较大，说明持续经营属于职业判断的重点和难点。对审计职业判断失误导致的审计失败案例剖析来看，主要是审计程序应用不当和职业道德遵循不够，其中审计程序不当中首要是函证的问题，其次是审计程序执行不够导致审计证据不足；职业道德遵循中主要是不遵守职业道德以及职业怀疑不够。本文所涉及案例基本上都是以上因素导致的CPA职业判断的准确性不够、决策一贯性和稳定性不足，最终导致上市公司或事务所、CPA关于审计事项的书面记录严重缺乏，在面临监管部门监督时的可辩护能力缺失、审计风险居高不下，导致审计失败。由此，通过本文的研究，对CPA职业判断的理解以及应用提出一些新的认识和看法：

1.事务所及其CPA职业道德水准应进一步提高。职业判断的前提是事务所以及CPA遵循职业道德，这也是审计业务开展的底线，目前，在没有进行职业道德规范的持续监控和考核情况下对提高职业判断质量是极为不利的，通过审计失败的案例分析，发现职业道德不遵守的比例比较高。所以，如何加强对CPA的考核、如何界定CPA的职业道德水准是值得研究的议题。

2.职业判断应是原则导向的体现。在原则导向下，不管是会计师还是CPA，应该是在超出一般会计、审计问题之外进行职业性判断，如会计处理中的持续经营、关联方交易等复杂业务，审计中的重大错报风险评估、管理层舞弊以及审计重要性水平的确定等。但是，从审计失败案例中可以看出，目前CPA的问题更多出现在基本业务中，出现函证不合理、函证范围不足、存货不盘点、没有实施替代程序等基本性问题。由此可见，要提高职业判断质量，首先需要解决最基本的审计业务规范的问题。

3.职业判断应该更多反映出“职业”。“职业”一词，主要指审计师的审计职业，与会计职业有必然的联系，但有根本的区别，会计业务知识的补充和熟练应用是基础，审计程序的应用是核心和关键。在以上审计失败案例的职业判断中，出现的主要问题并不是多么复杂的财务业务，更多是常规审计程序的不应用、不合规应用、不全面应用。所以，并没有体现出更多的“职业性”。

4.职业判断的核心是“判断”。“判断”一定要有判断标准、判断方法、判断过程以及判断结果。属于职业性判断的事项一定是不能直接规范的事项，是随着环境变化而变化不定的事项，那么审计师的经验就十分重要，必要时必须借助审计小组或者专家的力量，再加上判断结果不呈唯一性。所以，记录判断过程显得十分重要。但是从以上案例中可以看出，很多职业判断在面对监管部门的质疑时没有任何可辩护性。

主要参考文献

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5.林钟高,章铁生,苏延春.审计职业判断、持续经营不确定性及其质量检验.税务与经济.2009（6）

6.刘亚莉,胡志颖,徐晓宇.注册会计师的注意领域与审计质量-基于对我国资本市场审计意见及证监会处罚公告的调查.审计研究.2006（5）

cpa审计知识点总结篇3

会计学本科专业人才的培养目标旨在培养从事会计、审计、财务管理等专业性工作的应用型技术人员,而CPA是指取得注册会计师执业证书并在会计师事务所从事审计、资产评估、会计服务等业务的专业人员。CPA考试是从事注册会计师执业的资格考试,是从事注册会计师业务的必备条件,其考试主要科目所包含的内容均是会计学本科专业应重点掌握的课程体系核心内容。而有效地融合CPA考试内容与会计学本科人才培养,既能使学生掌握必要的会计学专业核心知识体系,又能使学生在本科学习阶段为将来的CPA考试、会计师专业技术资格考试等做好准备。

(一)会计学专业人才培养现状 据教育部于2007年公布的本科专业招生目录的数据资料统计,在全国有678所含独立学院的本科高等院校中,开设有会计学专业的共382所(占院校总数比例的57%);从专业分布看,会计学专业位居我国开设数量最多的十大专业中第六位。以重庆市为例,全市有13所院校设有会计学专业;在本科院校专业年毕业人数排名中,会计学排第5位,每年为社会提供7000余人会计专业人才。可见,会计学专业人才培养在学生数量和毕业生数量方面已经具有较大的规模,甚至在局部地区开始出现较为饱和的状态。

根据教育部在2007年颁布的《普通高等学校本科专业介绍》中,会计学本科专业的培养目标规定为:“培养能在企事业单位、会计师事务所、经济管理部门、学校、科研机构从事会计实际工作和本专业教学、研究工作的德才兼备的高级专门人才”。但现实中的会计学专业人才培养一直处于比较尴尬的境地:从需求角度看,社会用人单位普遍感到难以找到满意的会计专业人才,抱怨刚毕业的会计专业毕业生专业知识不够扎实,缺乏实践经验,实务操作能力不强;同时,从学生就业角度看,部分接受过较高层次教育的会计专业毕业生走上非会计、非财务类的其他岗位,造成较为普遍的“学非所用”的现象。

会计学专业教学质量是会计专业人才培养的关键要素;而教学质量的高低取决于课程的设置和教学内容的开设。随着我国市场经济的发展和会计制度及会计准则改革的不断深入;我国会计专业教学的课程体系经历了分部门、分行业的会计课程体系到以基础会计、中级财务会计、高级财务会计、 管理会计、财务管理、审计学为核心的专业课程体系的转变,这不仅体现了会计学专业的核心教学内容,也间接反映了我国由传统的计划经济转向市场经济的变迁过程。现行会计学专业核心课程体系,与我国CPA考试的主要科目在课程名称和教学内容方面大部分相同,这为两者的融合创造了条件。在会计专业核心课程的内容和教材等方面,如果能很好地与CPA考试科目的内容相结合,既能提高学生的专业技能并改善学生的就业状况,又能满足学生CPA考试的需求。

(二)CPA考试及职业前景 CPA是注册会计师的简称,是从事高级会计、审计类相关工作的必备条件。在我国,取得CPA执业资格必须通过相关科目的考试。新中国的注册会计师职业始于改革开放后的1981年,1993年10月31日我国颁布的《中国注册会计师法》进一步规范了注册会计师的从业资格、从业范围等内容。我国CPA全国统一考试制度始于1991年,自1993年开始每年举行一次考试,经过20多年的发展,目前已有超过15万人取得了全科合格证书,获得了执业资格证书。2007年1月面向境外考生的中国注册会计师考场首次设立,考试大纲采用了国内2006年的统一考试大纲,这为在境外学习、工作但志愿考取中国CPA的人士提供了便利条件。自2009年全面改革以来,逐步实现了考试制度的国际趋同。与美国通过学分(150学分)积累,获得CPA执业资格不同,目前,我国CPA考试分为专业和综合两阶段进行。专业阶段考试包括:会计、财务成本管理、经济法、税法、审计、企业战略与风险管理六门课程;综合阶段主要考核已通过前六科专业阶段考试人员综合运用相关知识的能力。注册会计师考试不仅为选拔会计和审计类高端人才提供了依据,并且为会计人才的培养提供了参考。参加CPA考试的条件相对较低,根据规定:具有高等专科以上学校毕业学历、或者具有会计或相关专业中级以上技术职称的人员均可报名参加注册会计师全国统一考试;具有会计专业或相关专业高级职称的可申请免考一门科目。这一考试基本条件相对较低,但通常报名参加此类考试的人员有会计学专业学科背景或 工商管理、经济学等学科毕业或具有从事会计、审计等相关工作经验。CPA考试被认为国内声誉最高的执业资格考试,并得到了国际同行的广泛认可。

获得CPA执业资格的会计人员有较广阔的执业前景,目前较多的执业CPA从业人员在会计与审计师事务所、上市公司、大中型企业从事审计、会计、财务管理等相关工作。CPA不仅可以在事务所从事注册会计师审计、资产评估、管理咨询等工作,也可以在大型企事业单位从事内部审计、会计主管、财务总监等工作。同时,由于执业的CPA人员必需保持工作和经济的独立性,所以非执业CPA成员也较多地分布在高等院校、行政事业单位等;可见CPA的就业范围较为广泛。同时通过CPA考试全科合格的人员在参加美国的CMA(注册管理会计师)、CFM(注册财务管理师)和ACCA等相关考试可以豁免部分科目,这为部分准备考取国外相关资格证书以及在国外从事相关工作的会计人员提供了便利条件。

二、会计学专业人才培养中存在的问题

在会计专业人才培养中,专业教学是保证人才培养质量的核心要点。根据教育部《普通高等学校本科专业介绍》关于会计学专业的培养要求,可以看出“会计学专业学生主要学习会计、审计和工商管理方面的基本理论和基本知识,受到会计方法和技巧方面的基本训练,具有分析和解决会计问题的能力。”而会计本科专业的毕业生应该具备的主要知识和能力,包括:管理学、经济学和会计学的基本理论和基本知识;会计学的定性、定量分析方法;文字表达、语言沟通和解决会计问题的能力等。虽然我国的会计学专业人才培养已经经历了几十年的发展,在人才数量和质量方面取得了长足的进步,但当前在会计学本科专业课程体系、教学内容、教学过程和教材质量等方面仍存在或多或少的问题。

(一)专业知识结构有待进一步优化 在学位授予分类中,会计学属于管理学下工商管理类二级学科。会计学本科专业毕业获得管理学学位;但根据国家哲学社会科学规划办公室申报课题的目录看,会计学归属于应用经济学。所以,从学科体系来看,会计学专业应该属于经济学与管理学相结合的交叉学科。会计学专业毕业的学生应该掌握经济学、管理学的基础知识和基本理论。而目前一些高等院校会计学专业的课程开设过多、过细,层次不清,内容重复,并且所占比重过大;部分高校关于企业管理、经济学等基础课程比重过小,甚至有个别学校没有开始《微观经济学》和《宏观经济学》等基础课程。在专业核心课程开设中,有部分院校的会计学专业课程中,缺少必需的专业核心课程,如《审计学》、《经济法》等专业核心课程在某些高校被设为选修课程或未开设。

(二)实践、实验环节欠缺 会计学专业要求学生掌握必备的专业技能,对学生的动手操作能力要求较高。如果在会计学专业课程体系中实践和实验环节较少,必然导致学生专业实际操作能力较差。一部分高校在部分核心课程教学中缺少必要的实践和实验环节,导致学生实践能力较弱,部分高校会计专业学生甚至不能胜任记账凭证填制、账簿登记、报表编制等基础工作。一些高校没有开设《会计手工模拟实验》、《会计实训》、《会计电算化》实验实训等课程,导致学生书面成绩优良但操作能力低下。

(三)部分课程内容交叉 由于会计准则和会计制度的不断发展,会计学专业开设的部分课程在内容上存在重复交叉的现象。如部分高校同时开设有《成本会计》与《管理会计》、《财务分析》与《财务管理》,这些课程存在内容的重复;如《财务管理》课程中有“财务报表分析”这一章节的内容,在《管理会计》和《财务管理》两门课程中均会涉及到“成本控制”的内容。开设的《经济法》、《税法》与《税务筹划》等课程,有部分内容也存在交叉;《经济法》教材中大多有专门章节关于“税法”的内容,在《税务筹划》课程中无论是流转税还是所得税的税务筹划章节均会先讲解各税种的具体规定与计算,这与《税法》的很多章节内容相同。

(四)教材质量需要提高 部分高等院校会计学专业采用的专业教材质量参差不齐,一些教材的内容质量较差。如2006年新会计准则体系颁布后,会计学相关教材内容需要更新,全国各出版社均出版发行了一系列的会计学教材,但有些编者在没有认真学习新准则体系的情况下编写的会计教材出现许多错误;如部分教材将《企业会计制度》与《企业会计准则》的内容混淆,甚至科目运用也出现差错;部分教材中出现编写“金融资产”这一章内容时将“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”的会计处理相互混淆。

(五)人才培养缺乏特色 目前国内会计学专业人才培养无论从培养方式,还是课程体系、教学内容等方面都基本相似,在人才培养计划、具体课程的设置、教学大纲和专业教材的编写等方面都大致相同,少有自己的创新之处,这也背离了现代高等教育提倡个性化、差异化教育的发展要求。而一些非综合性大学在会计学专业人才培养方面,有条件结合学校的学科特色创新会计学人才培养,如具有工科背景的高等院校应该更注重基建预算、成本核算等内容的教学,具有语言学科背景的高等院校应该注重外贸会计、国际会计人才的培养;但现实中较少的高校实施会计学特色专业人才培养。因此,迫切需要对我国会计专业课程体系进行必要的改革,对教学内容进行必要的优化,科学地培养高素质会计专门人才,以满足社会的需 求。建立科学、完善的课程体系,优化教学内容是培养会计人才的根本保证。

三、CPA考试内容与会计专业核心课程的融合

注册会计师考试委员会组织和领导CPA全国考试工作,并负责考试大纲和教材的修订与出版。CPA考试中的专业考试阶段包括《会计》、《审计》、《税法》、《经济法》、《财务成本管理》、《公司战略与风险管理》共六个科目,而这六个科目所涵盖的内容正是会计学本科专业所应掌握的核心专业知识。目前会计学专业人才培养中主要问题的解决,可以通过将CPA考试与会计专业教学有效融合在专业人才培养中。

(一)规范专业课程名称与内容 从教育部关于会计学专业应开设的主干课程看,包括:《会计学》、《财务管理》、《经济法》、《财务会计》、《成本会计》、《管理会计》、《审计学》等核心课程。而CPA专业考试阶段的六个科目涵盖了以上所列的大部分课程,这也是作为会计学专业人才应该具备的会计、法律、管理等方面的综合知识。但会计学专业所开设的课程名称应结合CPA考试内容予以调整,如将科目《会计》分为《中级财务会计》和《高级财务会计》课程;将《财务成本管理》分为《财务管理》和《成本会计》两门课程,也可以直接开设这门必修课程;其它包括《经济法》、《税法》、《公司战略与风险管理》、《审计学》均可以直接作为会计学专业的核心必修课程予以开设。在课程内容方面,可以归并部分课程的交叉内容。如在《税法》课程中采用CPA考试大纲和教材,能避免重复法律基础知识的学习,同时在《经济法》课程中也能避免重复“税法”关于税种具体细则规定的内容。CPA考试中的《财务成本管理》科目较好地将成本会计、成本管理等内容进行了整合,将成本计算、标准成本法、作业成本法等内容较好地进行了融合,在实际教学中也可借鉴。

(二)融合实践、实验环节进入CPA课程 在会计学核心课程开设的同时,应增加专业实践课程或专业实践环节,这样才能更好地掌握和运用专业知识,提升会计专业技能。可以将CPA《会计》科目分设为《中级财务会计》和《高级财务会计》两门课程,在中级财务会计教学的财务报告内容中应增加实践环节让学生掌握各种会计要素变动对应的经济业务凭证处理,掌握实际工作中应用的各种报表编制方法。在开设《税法》课程中具体的税种计算时,应增加实际企业的纳税环节和纳税计算与申报等实践训练,让学生掌握各类型企业应交纳的税种、计算、具体申报过程,增强学生的实践能力。在《财务成本管理》课程中增加实际案例分析,让学生分组讨论后再通过老师点评,从而掌握投资项目分析、融资方式选择、股利分配政策选择等知识要点。

(三)统一专业核心课程教材与CPA考试辅导用书 由于目前部分专业核心课程由专业任课老师编写的教材质量参差不齐,各种课程教材的时效性不足,合理使用CPA考试辅导用书能有效解决这一现实问题。CPA考试辅导用书由中国注册会计师协会组织高等财经院校的专家成立注册会计师考试委员会组织编写,分别由中国财政经济出版社和经济科学出版社出版,教材内容在专业界具有权威性。同时,CPA考试辅导用书每年都会更新一次,局部内容会按最新法律、法规、准则的规定进行修订,使得教材内容新颖,能将最新规定准确地反应在教材内容中。同时CPA考试辅导用书的内容往往作为许多用人单位进行笔试和面试的参考资料,便于毕业年级的学生进行复习,更好地应用专业知识寻找就业机会;同时可将CPA考试辅导用书用于本科学生毕业复习和参加CPA考试。

四、CPA考试内容在会计学专业人才培养中的嵌入

目前,会计学本科专业人才培养与社会对会计人才需求之间存在较大的差距,如何缩短这种差距,成为目前高等院校会计专业人才培养工作亟待解决的问题。笔者建议,将CPA考试内容有效地嵌入人才培养方案,使学生在获取专业核心知识的同时为将来参加CPA考试和会计师职称资格考试打下良好的基础。

(一)在会计学专业教学计划中合理嵌入CPA考试科目和学时 CPA考试在结构上分为专业和综合阶段,专业阶段包括《会计》、《审计》、《财务成本管理》、《经济法》、《税法》、《公司战略和风险管理》六科,专业阶段主要测试会计学专业核心知识的掌握情况;综合阶段一科主要测试职业道德、实务能力等。建议在会计学专业教学计划中开设所有CPA专业考试阶段课程,并在课程后以(CPA)标注。但由于教学内容的复杂性,可以将CPA考试科目按教学课程嵌入会计学专业教学计划,在嵌入教学课程时作相应调整。如将《会计》科目分为《中级财务会计(CPA)》和《高级财务会计(CPA)》两门课程,可以连续两学期实施教学;将《财务成本管理》科目分为《财务管理(CPA)》和《成本会计(CPA)》两门课程实施教学。在专业课程的学时安排上,可参考CPA考试科目的时间长短安排教学课时。如在CPA考试时间安排中《会计》为180分钟,《审计》和《财务成本管理》为150分钟,《经济法》、《税法》、《公司战略与风险管理》为120分钟;由于课程内容繁多、难度较大,因此可适当增加《中级财务会计(CPA)》、《高级财务会计(CPA)》和《审计(CPA)》课程的教学学时。

(二)合理安排CPA科目课程教学顺序 CPA考试的六个科目在会计学专业人才培养的教学计划中应合理安排CPA考试科目的课程教学顺序。根据课程的内容和衔接关系,可以在低年级开设《经济法》课程,通过《会计学基础(原理)》课程学习以后再学习《会计》科目课程,即《中级财务会计》。而《财务成本管理》和《税法》科目课程应该安排在《中级财务会计》甚至《高级财务会计》之后学习;《审计》科目课程应该在高年级学习了系列会计课程之后再开设。具体应该在会计学本科专业人才培养中形成《经济法》、《会计》、《财务成本管理》、《税法》、《审计》的一套较为科学的课程开设顺序。而《公司战略与风险管理》课程可以开设在高年级,应该在学生已经学习了《管理学原理》、《概率论与数理统计》和《财务管理》课程,掌握了相关基础知识后再开设本门课程。

(三)实时更新CPA考试教材和教案 在会计学专业课程教学中,应合理使用CPA考试教材。随着会计准则的不断修订,CPA教材内容不断变化,每年春季中国注册会计师协会均会修订相应的教材内容。会计学本科专业学生每级每年均应更新一次,采用当年的用教材内容,以保持教学内容的新颖性;而由注册会计师考试委员会成员编写的教材,具有相当的权威性。个别考试科目的辅导教材可作为两门课程的教材,在保证教材质量的同时又节约了学生教材开支。如《会计》辅导用书可作为《中级财务会计(CPA)》和《高级财务会计(CPA)》课程教材,《财务成本管理》辅导用书可作为《财务管理(CPA)》和《成本会计(CPA)》两门课程教材。CPA考试大纲每年年初由财政部注册会计师协会公布,每门课程都有不同程度的更新;会计学专业承担CPA考试课程的教师每年应按考试大纲实时更新课程教案和相应的课件。

(四)配备专业与实务教师承担CPA科目教学任务 建议高校在进行CPA相关的专业课程教学中,可以实施专业老师和实务界老师共同承担教学任务,让学生学到更多的实际工作经验。在会计学专业教师队伍中应有多人具有CPA执业资格或实际从事过会计业务工作的人员,同时应安排具有多年教学经验,连续讲授CPA相关课程多年以上的教师承担教学任务。而通过CPA科目的系统学习,会计学本科学生的专业知识和就业能力将得以进一步提高。

(五)加强对学生学习过程的监督与考核 在CPA相关课程教学中,应建立动态的实时考核机制,避免出现期末一次考试确定学生成绩的情况。在学生考核环节中,应增加实训练习,培养学生实践能力;同时加强学生日常学习效果的考核,在不同章节应有适当的练习或小测验,以巩固所学CPA相关课程的内容。通常可以结合使用会计实训软件加强学生平时学习过程的监督,既可以节约老师的时间成本又可以连续、系统地考查学生学习情况。

cpa审计知识点总结篇4

关键词：注册会计师 无过错虚假审计报告 民事责任

一、引言

虚假财务报告尤其是上市公司虚假财务报告所引发的严重问题已经引起了广大投资者和社会各界的强烈反应。虚假审计报告作为对虚假财务报告的肯定和证明，在促成投资者做出错误投资判断过程中起到了推波助澜的作用。从总体上讲，提供虚假审计报告的注册会计师（Certified Public Accountant，CPA）无疑应对投资者由此造成的损失承担一定的民事赔偿责任，尤其是当CPA出具虚假审计报告是由于重大过失甚至欺诈的情形。但对于CPA按照独立审计准则要求执行了必要的审计程序后仍然出具了虚假审计报告要不要承担民事责任，会计职业界与法律界存在严重分歧，并于1995年前后形成激烈的争论。由于当时财务造假问题尚不严重，国家在这方面的立法和执法也存在盲区，绝大多数CPA和会计师事务所还未经历过任何诉讼，所以这场争论仅仅停留在学术争鸣层面。而近几年来一系列会计丑闻的发生，特别是2002年初最高人民法院了《关于受理证券市场虚假陈述引发的民事侵权案件有关问题的通知》，使CPA的民事责任环境发生了根本性变化，引起了会计职业界对CPA诉讼浪潮的担忧。会计职业界一方面加速制定审计执业准则，严格规范审计行为，以提高审计质量，降低审计风险；另一方面也迫切需要从理论上进而在法律上获得对CPA职业发展应有的支持，从而避免成为企业财务造假的替罪羊。本文拟在合理界定无过错虚假审计报告概念的基础上，分析其产生原因和适用的归责原则，进而认定CPA应承担的民事责任程度。

二、CPA无过错虚假审计报告的界定

（ 一 ）审计报告真实性界定 审计报告是CPA执行了必要的审计程序后对企业财务报告真实性、合法性、公允性所作的证明文件。如果在审计报告中对真实财务报告进行否定或对虚假财务报告进行肯定，即是虚假审计报告。所以虚假审计报告是与真实审计报告相对应的一个概念，与财务报告的真实性紧密相关。对审计报告真实性判定标准存在结果真实和程序真实两种观点，结果真实观认为只有与客观实际情况相符合的审计报告才是真实的，程序真实观则认为只要注册会计师严格按照法律规定的程序进行了审计，其审计报告就应该被认为是真实的。会计职业界更多地接受了程序真实观，认为结果真实本身也需要用法律所认可的标准、方法和程序进行判断，只有程序真实才是具体的、可操作的现实标准。所以判断财务报告真实性的标准应该是会计法律法规，包括会计法、会计准则、会计制度等。但是由于会计法律法规的滞后性和不完善，对一些事项的处理可能会导致人们对会计报告理解上的歧义，甚至明显偏离客观事实，此时若仍以所谓的“程序真实”来判断，是难以令人信服的，也是后果严重的。安然公司就是利用了美国会计准则的缺陷，通过设立许多“特殊目的实体”进行会计舞弊，安达信的CPA也是以此为借口之一为其出具了一份份无保留意见审计报告。其实，程序真实和结果真实的目标是一致的，都是追求结果的客观真实。结果真实是本源的直接的目标，在无法取得确凿证据认定事项真实性时，采用法律所认可的方法和标准来判定，是必要的。但当能够利用有关证据直接认定客观事实情况下，仍然坚持所谓的“程序真实”，甚至还依此得出相反的结论，那是荒唐的。所以审计报告的真实性界定应该是结果真实标准和程序真实标准的结合，先采用结果真实标准，在无法判断结果是否真实的情况下再辅助采用程序真实标准来界定。

（ 二 ）CPA过错的界定 CPA所以出具虚假审计报告，通常是由于有意或无意的过错。一般认为，有意过错即欺诈，是指CPA明知财务报告不实仍然故意作出虚假或失实的证明。无意过错也叫过失，根据对社会和当事人的损害程度分为一般过失和重大过失，但会计职业界更多的是主张按照CPA未能履行审计执业责任的程度和情节分为一般过失和重大过失。一般过失是指CPA在执业过程中缺乏“合理的关注”，即未能严格按照审计准则要求进行审计，重大过失是指CPA在执业过程中缺乏“最起码的关注”，未能遵循审计规范的最低要求。如果CPA在审计执业过程中既无欺诈，也无过失（包括一般过失和重大过失），则应该认为执业无过错。由于审计准则是由CPA行业组织中国注册会计师协会制定的，以此来判断CPA 在审计执业中有无过错，似乎违反了“任何人都不能够成为自己的法官”这一罗马古训。正因为如此，一些法律界人士认为，以审计准则来判定CPA有无过错缺乏公正性。刘燕（1998）指出：“如果说只要注册会计师的工作满足了审计准则的真实性要求，就不能认为其工作的结果是虚假的，其逻辑是很荒唐的” 。刘正锋认为，审计准则是CPA行业的自律性规范，不能成为CPA注意义务的法定标准。颜延对此作出回应，他认为，独立审计准则是判断CPA注意义务的基础，由《注册会计师法》授权注册会计师协会拟定经财政部批准的独立审计准则，不但是CPA行业内部自律性规范，而且已上升为国家意志，具有法规效力，完全具有调整专业团体和社会上不特定第三人之间审计法律关系的效力。但是理想的标准应该是实质和形式的统一，如果审计准则能由一个与CPA无直接利害关系的机构或组织来制定，则可以在一定程度上“避嫌”。不过作者仍然赞成以独立审计准则作为判定CPA执业有无过错的现实标准，因为到目前为止，实在找不到比审计准则更权威、更科学、在实质上（而不是形式上）也更公正的标准。

三、CPA无过错虚假审计报告成因及原则

（ 一 ）CPA无过错虚假审计报告成因分析 CPA执业无过错，其出具的审计报告一般应该是真实的，在按照法律真实标准判定审计报告真实性的情况下更是如此，法律真实标准下不存在CPA无过错虚假审计报告。但如前所述，虚假审计报告判定的标准应该以客观真实为主，是客观真实与法律真实相结合。这种情况下，CPA无过错的审计执业也可能得到虚假的审计结果。（1）会计允许也需要职业判断，而审计则是对会计判断的再判断。由于人们认识的有限理性，会计职业判断背离客观真实在所难免，而以会计判断为基础的审计判断与客观真实的距离更是不可避免。从这个意义上说，完全真实的审计报告是不存在的，审计报告虚假是必然的，真实则是相对的，人们所做的一切努力仅仅是减少了虚假程度。（2）会计规范不完善导致会计信息失真，产生了虚假财务报告。由于这种虚假财务报告是完全符合或至少是不违反现行会计规范，CPA的审计报告只能对其进行肯定证明。会计规范不完善导致的虚假财务报告主要有如下三方面：一是制度建设滞后于经济业务的发展，企业会计师对制度没有规定的经济业务只能根据会计准则的概括性要求作出具体的会计处理，这种处理结果容易使投资者对财务报告的理解产生歧义。二是会计规范之间的相互矛盾，企业会计师可以根据情况各取所需。三是会计规范对现行经济业务处理规定的缺陷。企业会计师如果对制度上的不完善进行“综合利用”，结合重组、关联交易等手段，甚至可以凭空制造出成百上千万的会计利润。（3）现代审计方法已经由传统的帐簿审计发展到制度基础审计和风险基础审计，无论是制度基础审计还是风险基础审计，都是有针对性地选择部分会计资料进行抽样检查。我国注册会计师独立审计准则规定，CPA在进行符合性和实质性测试时应该采用抽样审计方法。抽样审计的基本特征就是只抽取一部分样本进行检查，并按照样本的检查结果来推断总体。而抽样的量通常只占总体的一小部分，大部分资料都被忽略了检查。如果重大错误恰好均存在于未被检查到的资料中，则根据抽查到的不存在重大错误的会计资料样本而产生的审计报告结果仍然是无保留意见。样本与总体的异质性使抽样审计成为无过错虚假审计报告的重要原因之一。（4）作为判断CPA有无过错的独立审计准则及其指南无法囊括所有具体的审计实务，在很多方面它只能作一些概括、原则的要求，在没有权威、公认的解释出来以前，CPA可以也只能根据自己的理解实施自己认为必要的审计程序。而在审计准则中对所有审计的细枝末节均加以详细解释说明既无必要，也无可能。这样就导致财务报告由不同CPA审计时会有不同的结果，由同一CPA在不同时间进行审计会有不同结果，甚至同一CPA在同一时间同时进行重复审计时也会出现不同结果，如CPA采用随机抽样方法进行审计，各次抽样的样本通常是不同的，根据不同样本检查得到的审计结果也完全可能不同。（5）审计手段是有限的，而财务报告的造假手段则花样百出。如一些从经济业务发生时进行的造假行为，根本无法通过查账的方法予以识别，而法律没有赋予（也不应该赋予）CPA象刑事侦查那样必要时可以运用各种手段的权力。

（ 二 ）无过错虚假审计报告的归责原则 CPA因出具审计报告而带来的民事责任形式应该属于侵权责任，侵权责任的认定通常有过错责任、无过错责任、推定过错责任和公平责任四种归责原则。在过错责任原则下，无过错即无责任，即使造成了事实上的侵权行为，只要当事人没有过错就不必承担民事责任。推定过错责任原则的实质仍然是过错责任，只是实行举证责任倒置，由侵权当事人而非受害人承担举证责任，如果侵权当事人不能证明自己无过错或损害是由受害人自己造成，就推定侵权人存在过错，必须承担民事赔偿责任。无过错责任原则的特点是不管当事人是否存在过错，只要其他侵权条件成立就必须承担民事责任。过错责任原则被广泛用于民事侵权的大多数领域，只有法律规定的特殊侵权行为才适用无过错责任原则；而对于法律未有明确规定适用无过错责任原则，而采用过错责任原则又显失公平时，就应该采用公平原则，由有关当事人合理分担责任。由于我国现行法律未对CPA民事责任作出特殊规定，因此不适用无过错责任原则，这是法律界和会计职业界都认同的。“如果要求CPA承担无过错责任，将使CPA面临巨大的风险，不利于独立审计行业的发展。因此对CPA不应当采用结果归责原则即无过错原则”。目前大多数学者认为应该采用过错责任原则或推定过错责任原则。郭峰认为，上市公司控制信息来源，如果他对CPA有所隐瞒或欺骗，CPA就不能保证全部发现会计错误，所以不应该采用无过错或过错推定原则，而应该采用过错责任原则，即只有CPA主观上有故意或过失时才承担责任。而张蕊更是认为不但要将CPA的民事责任定位在过错责任上，并且CPA只须对自身的重大过失和欺诈承担责任，而对普通过失可以减责或免责。但更多的人认为应该采用推定过错责任，李明辉认为，尽管相对于上市公司，CPA处于信息劣势，但相对于普通的投资者，CPA仍处于主导或优势地位，投资者只是被动地了解公开的信息。如果采用过错责任原则，投资者必须要举证CPA存在过错，这对于缺乏会计、审计专业知识，且处于公司外部不能接近公司详细信息的投资者而言，近乎不可能。因此对于CPA的归责，过错推定原则较为合理。段春明认为，小股东作为人，只要证明他们遭受了损失和审计报告虚假；CPA如要辩护，则应承担反举证责任，即证明本身无过错或原告损失与审计报告无关。CPA民事责任固然不宜采用无过错责任原则归责，对于一般的CPA侵权责任采用过错责任原则或推定过错责任原则归责也许有一定合理性。但如果对于CPA无过错的虚假审计报告，采用过错责任或推定过错责任，则至少存在下列问题：一是削弱了CPA提高审计执业质量的动力和压力。过错责任原则和推定过错责任原则均意味着CPA不必为无过错虚假审计报告承担任何民事责任。如果CPA遵循了审计准则，就不管真正的审计质量如何，不管审计报告是否真实，都与自己利益无关，将会导致CPA在执业过程中重形式而轻实质，重过程而轻结果，片面追求程序和形式。而且在以独立审计准则这个由CPA内部自律组织主导制定的行业执业规则来评判CPA执业有无过错的情况下，CPA出于行业利益保护目的，可能会放松自律质量要求，制定更宽松的执业规则，从而削弱CPA提高审计执业质量的内在动力和外部压力。二是可能诱发CPA的舞弊行为。一些不良CPA可以在审计判断抽样时有意识地选择存在重大错弊概率较小的样本，甚至在随机抽样和判断抽样中“不巧”选中有重大错误的样本就重新抽样，直至得到所希望的样本结果。而这种舞弊能经受严格的同业复查，推定过错也对其无可奈何，这些不良CPA完全可以用一大堆经过选择的审计证据来“证明”自己是如何勤勉尽责，从而轻易逃避应该承担的责任。其实，即使是过错责任论者也承认，CPA遵循了独立审计准则的前提下，由于采用了抽样审计而没有发现会计报表的重大错误和漏报，是CPA应该也愿意承担的审计风险。CPA的这种风险既是客观环境变化对CPA审计方法影响的结果，也是CPA经过成本效益比较后所作出的选择。制度基础审计和风险基础审计就是因为成本效益比占优才取代了理论上可以查出任何错误的帐薄基础审计，CPA采用抽样审计就表明它愿意承担可能的误判风险。但过错责任原则和推定过错责任原则却使CPA连这一点本身愿意承担的风险也不必承担，这种过分的宽容将会降低社会对CPA审计的信心和需求，最终影响CPA职业的发展。美国在1933年联邦证券法颁布之前，由于法律对CPA的过分偏袒，就曾使财务报表审计不能成为审计职业的主要业务，直至证券法颁布后重新界定了CPA的法律责任，证券交易委员会支持审计职业界重新确定了审计程序及法律责任，才使得审计职业信誉逐渐回升。这段历史和教训我们不应该忘记。既然CPA无过错虚假审计报告民事责任采用无过错责任原则于法无据，采用过错责任原则或推定过错责任原则又存在一系列问题，所以只能采用公平责任原则归责。实际上，公平是任何侵权责任的归责基础，过错责任、无过错责任、推定过错责任都是公平的体现形式。为了公平，有过错就要承担责任，同样也是为了公平，在一些特殊情况下无过错侵权也要承担责任，而推定过错责任的公平性则体现在对处于弱势的受害人的保护。只是由于法律规定上的原因，才细分为四种原则。但公平责任由于只能得到原则性的法律支持，归责的伸缩性很大，要做到真正的公平殊为不易，因此只有在不适用无过错责任原则，而采用过错责任原则和过错推定责任原则又显失公平时才能适用。CPA无过错虚假审计报告应该属于这种情况。

四、CPA无过错虚假审计报告民事责任程度

（ 一 ）责任对象 如果CPA负有民事责任，首先无疑是对与CPA有契约关系的客户包括公司以及构成公司实体的股东承担责任。无论是国内还是国外，最初CPA均只对客户承担责任。但20世纪60年代以后，整个西方商业环境的变化，保护用户利益主义的发展和对CPA审计认识的发展，法院逐渐要求CPA对第三者承担责任。到20世纪70年代中期，发生了数以百计控告审计人员的诉讼案，而由第三者提起的诉讼案达到了顶峰。我国CPA对第三者承担法律责任始于1996年对四川德阳事件判决，其依据则来自最高人民法院给德阳事件判决法院的请示复函，第一次以司法解释形式确定了中国CPA在开展业务过程中要对业务委托人负责，也要对与此相关的第三者负责。应该认为，CPA应对第三者负责的观点已为会计职业界广泛接受，但是对第三者的范围要根据具体环境和具体案情作出合理界定。西方现有法律对审计人员审计侵权行为潜在责任的最低基础是：对委托人承担一般过失责任，对应当预见的受益人承担一般过失或重大过失责任，而对可预见的第三者只承担重大过失责任（谢荣，2002）。我国会计职业界也普遍认为，CPA应对第三人负责，但第三人的范围不应作过宽的解释。“有资格作为原告提讼的第三人是指会计事务所指派的审计人员在从事审计活动时按照审计目的和一般审计人员标准可以确定或者可以预见到的因利用了重要事项内容虚假、误导不实的证明文件而遭受损失的自然人、法人和组织，包括受益第三人和可预见第三人”。要求CPA对相关第三者承担民事责任有其合理成分，但不同CPA面临的第三者在数量上差异很大，尤其是上市公司审计报告相关第三者数以万计，单纯的只要求CPA对所有第三者承担责任，实在有失公平，所以必须有相应的配套措施。一个可行的方案是将审计报告的保证程度、CPA的民事责任和审计收费相联系，由有关法规规定一个最低保证程度下的审计报告标准，CPA收取最低审计费用，只对客户承担民事责任。在此基础上，第三者可以要求客户交纳更多的审计费用以取得CPA更高保证程度的审计报告；或者直接与CPA建立业务关系，通过支付费用取得CPA审计报告的潜在赔偿责任权利。此外由第三者自行或由客户代为购买审计报告质量保险，也是一个不错的选择。这样，CPA的收入与风险相匹配，审计报告使用者的权益也非常明确，CPA再也不必担心自己会不会成为“第十七被告”了。

（ 二 ）责任性质 认定CPA对无过错虚假审计报告责任程度时，责任性质是又一个重要的因素。我国证券法规定，CPA对其出示的审计报告，应“就其负有责任的部分承担连带责任”。因此在当前发生的大多数与CPA有关的法律诉讼案件中，法院都是按连带责任赔偿程序进行的。会计职业界对此反响强烈，认为这是一种典型的“非理性的无限连带判例原则”，是深口袋理论的再一次体现。但会计职业界至今没有人提出CPA究竟应该承担什么责任。这种没有合理解决方案的反响只能被当作本能的维护自身利益的非理性之举。实践已经证明，它根本解决不了问题。其实，仔细解读证券法我们会发现，CPA“就其负有责任的部分承担连带责任”并不是真正意义上的连带责任，意味着CPA对超过其承担责任的部分不必承担责任，因而实质上它是一种按份责任。按份责任是一种与连带责任不同的责任。依据连带责任，受害人有权向共同侵权人的任何一人或者数人请求承担全部侵权的民事责任，已承担全部民事责任者可向其他共同侵权人和共同危险行为人进行追偿。连带责任对外是一个完整的责任，每个连带责任人都要对整个责任负责。按份责任则可以分成不同的份额，每个责任人仅仅对自己的份额承担责任，而不是每个责任人对整体承担责任。连带责任是一种比较严厉的责任，因而对共同侵权的判定标准应当比较严格，一般认为必须以共同故意、共同过错为前提。CPA无过错虚假审计报告是CPA独立地严格地执行审计准则实施审计后的一种特殊结果，CPA既无故意也无过错，不能与虚假财务报告的提供者——企业会计师构成共同侵权行为，所以只应承担按份责任。这种按份责任已有法律依据可供参照，2004年开始实施的《最高人民法院关于审判人身损害赔偿案件中适用法律若干问题的解释》规定：两人以上没有共同故意或者共同过失，但其分别实施的整个行为之间的结合发生同一损害结果的，应当根据过失大小或者原因力比例各自承担相应的赔偿责任。CPA对无过错虚假审计报告的民事责任的情形与其类似，完全可以比照处理，即由CPA和其他责任人根据过失大小或原因力比例各自承担按份责任。按份责任应该按照过失大小或原因力大小进行分摊。分析投资者作出错误投资判断的原因，主要有三个方面。首先是提供虚假财务报告的公司，这是原发性的、基本的因而也是最主要的原因。没有虚假财务报告就没有虚假审计报告，投资者也无法据此作出错误的投资决策。其次是CPA的虚假审计报告，使投资者更加相信并依赖虚假财务报告。但CPA的虚假审计报告是继发性的，同时也是次要的，单纯一个虚假审计报告，投资者根本无法了解企业财务状况和经营成果，必须与虚假财务报告一起才能被投资者所利用。第三是投资者自身对财务报告审计报告的利用不当。特别是在利用审计报告中，没有充分考虑到CPA的有关声明，包括：被审财务报告由被审企业管理当局负责，CPA的责任是根据审计对这些报告发表审计意见；CPA只表示已按照独立审计准则要求实施了必要的审计程序；CPA在审计意见表述时也使用了“我们认为”这一明显属于主观判断的词语；CPA在审计报告中并未保证过财务报告的真实性和审计意见的完全准确。此外，不可抗力、其他第三人过错也可能会导致投资者损失发生。但从促成投资者作出错误投资决策三个肯定因素的原因力大小来看，依次是企业会计师、投资者自身，最后才是CPA。明确CPA承担次要按份责任，可以避免使无过错的CPA比有过错的财务报告造假者承担更多的民事责任。特别是在证券市场中，上市公司造假行为曝光时常常已是资不抵债，无力承担赔偿责任。于是许多投资者便把目光瞄向CPA，希望把有赔偿能力的CPA当作投资者损失赔偿的“深口袋”。如果定性为连带责任，由于企业和会计师事务所的性质不同，完全可能使本应负主要责任的财务报告造假者承担有限责任，而无过错的次要责任者CPA则承担严重得多的无限责任，实在有失公平。而按份责任则可以避免这一情况出现，从而较好地体现了公平原则。

五、结语

对CPA民事责任问题的研究近年形成了一个小高潮，但专门针对CPA无过错虚假审计报告民事责任的却极为少见。本文在研究过程中提出了要以客观真实为主、客观真实与法律真实相结合来界定审计报告的真实性；对CPA过错的界定则要区分合理标准和现实标准，目前可以独立审计准则为标准，但在适当时候应转由与CPA无直接利害关系的机构或组织制定“真正公认”的审计准则以实现避嫌。无过错虚假审计报告是CPA严格遵循独立审计准则执业的一种特殊结果，这种特殊性要求我们采用公平原则进行归责。这样，CPA就只须对客户和部分第三者承担与造成投资者损失原因力相适应的按份责任。

*本文系上海市教委创新项目“智能审计数据挖掘关键问题研究”（项目编号：09YZ426）、“基于领域知识的智能审计模型研究及应用”（项目编号：10YZ192）以及上海市市本级财政部门预算项目“智能信息管理学科建设”（项目编号：1138IA0005）的阶段性成果

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cpa审计知识点总结篇5

随着经济的发展，社会对CPA的要求越来越高，CPA的会计咨询等服务业务也应运而生。CPA的审计业务已在内部审计业务发生重叠，它完全可以充任内部审计主体。本文拟对CPA充任内部审计主体的可能性和合理性作以下探讨。

一、 CPA充任内部审计主体的可能性

CPA充任内部审计主体，无论从理论上还是从内部审计目标的实现上看都具有其可能性：

1、CPA充任内部审计主体的理论基础。按照受托责任学说，会计是对受托责任的履行过程和结果进行认定、计量和报告，审计是在会计提供的各类受托责任报告的基础上，对受托责任的履行过程和结果进行重新认定、计量和报告。对于那种服务于公司内部各个利害关系人或各个委托人，审查内部受托责任的审计，称内部审计；对于那种服务于公司外部各个利害关系人或各个委托人，审查外部受托责任人的审计，称外部审计（CPA审计）。由于公司外部的各个委托人往往以已确定的标准来评价公司最高管理当局履行受托责任的情况，看其是否值得信赖，所以，公司最高管理当局也会依据这些“委托人标准”来评价其下属各部门受托责任的履行结果，这样最高管理当局对外是受托人，对内是委托人。这种身兼两任的现实说明内部受托责任是外部受托责任向公司内部的延伸；内部受托责任的基本目标就是完成外部受托责任。这种内、外部受托责任的一致性，使外部审计取代内部审计成为可能。

2、内部审计目标可以通过外部审计来实现。内部审计的目标是通过分析、评价、建议和恰当评价被审计单位的经济活动来帮助公司管理人员有效地履行他们的责任，这个总目标的实现涉及以下主要活动：①审查和评价会计、财务和其他经济控制的稳妥性、充分性和适当性，以合理的成本建立有效控制；②查明遵循既定方针、计划和程序的程度；③查明公司经营资产的成效和防止各种损失的程度；④查明组织内部完成的各项管理数据的可靠性；⑤评价执行指定任务的质量；⑥提出改善经营管理的建议。

外部审计的目标是通过对被审计一定时期内会计报表所反映的经济活动和数据进行审计，并在此基础上对会计报表的合法性、公允性以及会计处理方法的一贯性发表意见。由此可见，内部审计目标可以通过外部审计来实现。

二、 CPA充任内部审计主体的合理性

按照传统审计理论，内部审计是由内部审计人员来执行的。但是内部审计人员的工作受到多种因素的制约，诸如：内部审计部门的组织机构、时间因素、知识结构以及审计的成本效益比等。我们在考虑由CPA充任内部审计主体的合理性时，必须考虑这些因素。

1、从内部审计的组织机构上来看：内部审计部门是公司内部的一个部门，由其审核公司的经营业务，并帮助公司管理当局作出决策。这种隶属于公司的机构设置决定了内部审计人员没有独立性，不能公允地评价企业的经营业务，但如果独立于公司而单独设立一个不同于外部审计的部门，其工作经费等方面都难于落实，而设立这样一个部门，无论在形式上还是在职能上，都和外部是计机构完全相似。基于以上观点，外部CPA审计机构取代内部审计部门，由CPA充任内部审计主体是十分合理的。

2、从历史上来看：外部CPA从开始就是充当公司顾问或咨询师，凭借自己的专业能力进行财务调查。只是在财务审计制度确立以后，他们才逐渐地转向为管理当局提供服务，为社会各界利益关系人提供有用的信息。但随着经济的发展，社会对CPA的要求越来越高。CPA在执行业务过程中，不仅要利用其专门常识和实践经验审查财务会计事项，而且要分析企业的整个经营过程，这样就能在充分了解被审计单位经营管理（特别是会计管理）情况，为社会各界利益关系人的决策提供可靠信息的同时，向公司管理当局提供改进管理的建议。

3、从成本效益的关系上来看：成本费用是制约内部审计的重要因素。公司要开展内部审计，就必须设置相应的内部审计部门，配备相应的内部审计人员。这对于规模较大的公司也许合算，但对于规模较小的公司来说，很可能就承担不起常设内部审计机构的费用开支，转而聘请外部CPA从事该公司的内部审计。况且即使能设立内部审计机构的公司，也可能在内部审计方面所花费的费用大于解决问题而产生的收益。就外部CPA审计而言，CPA长期从事鉴证业务，有很强的成本效益意识，所以CPA进军内部审计领域是十分合理的。

4、从独立性和客观性来看：内部审计机构隶属于公司，由于种种原因公司内部审计得到的信息往往不像外部审计得到的那样多。更重要的是，内部审计的建议很可能因种种障碍难于执行；外部审计由于具有高度的超然独立性和客观性，因而其建议很可能易于贯彻执行。

5、从审计时间上看：内部审计是面向控制和面向未来的，其非常强调信息的及时性，内部审计人员只有及时发现问题，并向公司管理当局报告，才能确保管理当局能及时解决这些问题，不造成重大失误，这就要求内部审计定期进行。而CPA长期从事定期财务审计的职业特征正好符合了内部审计的定期要求。

cpa审计知识点总结篇6

关键词:审计模式;风险导向审计;审计风险

一、审计模式的发展

由于企业所有权和经营权分离所导致的受托经济责任，注册会计师制度应运而生。注册会计师进行审计的目标可以简单概括为公允有效的说明企业管理当局的受托经济责任，降低会计报表使用人进行决策所面临的信息失真风险。为了实现这一目标，伴随着审计环境的变化，审计方法经历了从账项基础审计、制度基础审计到风险导向审计发展过程。

在经济发展早期，企业规模较小、组织结构相对简单、业务范围也比较单一，注册会计师的工作重心集中于发现和防止错误与舞弊，会计凭证和账簿的详细检查成为其工作的主要内容。

随着经济的发展，企业规模日趋扩大，组织结构日益复杂，单纯的详细审计工作量剧增，不仅令被审计单位无法负担高昂的审计费用，也无法满足当时经济环境下信息使用者的要求，各方面因素都要求审计方法作出发展。适应审计环境变化和审计工作需求的，内部控制结合抽样审计的新审计方法逐渐得到职业界认同，20世纪50年代起，以内部控制测试为基础的抽样审计在西方国家得到广泛应用，从方法论的角度，该种方法被称作制度基础审计。由于审计风险受到企业固有风险因素的影响，又受到内部控制风险因素的影响，即账户余额或各类交易存在错报，内部控制未能防止、发现或纠正的风险。此外，还受到注册会计师实施审计程序未能发现账户余额或各类交易存在错报风险的影响，注册会计师仅以内部控制测试为基础实施抽样审计就很难将审计风险降至可接受的水平，抽取样本量的大小也很难说服政府监管部门和社会公众。为了从理论和实践上解决制度基础审计存在的缺陷，注册会计师职业界很快开发出了审计风险模型，即审计风险=f（固有风险，控制风险，检查风险）。审计风险是由会计师事务所风险管理策略确定的，固有风险和控制风险与企业有关，注册会计师可以通过了解企业及其环境以及评价内部控制对两者作出评价，在此基础上确定检查风险，并设计和实施实质性程序，以将审计风险控制在会计师事务所确定的水平，便从理论上解决了注册会计师制度基础审计抽样的随意性，又解决了审计资源的分配问题，将审计资源分配到最容易导致会计报表出现重大错报的领域。

二、现代风险导向审计方法应用以及对cpa审计理念的影响。

现代风险导向审计的精髓是在研究企业是否存在经营失败的风险。目前，企业发生的大多数欺诈舞弊的案件多为管理机构的舞弊，内部控制失效，这给cpa的综合素质提出更高的要求，cpa需要了解企业各个方面的情况。在现阶段，cpa应首先接受现代风险导向审计的理念，主要体现在以下方面：一是 cpa 审计的主线始终是对重大错报风险的识别、评估与应对；二是 cpa 必须对会计报表重大错报风险进行评估，新的审计风险模型要求审计起点是风险评估程序，其次才是针对重大错报风险实施进一步审计程序（包括控制测试和实质性测试）；三是cpa实施的审计程序必须做到有的放矢，将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩；四是cpa必须针对重大的各类交易、账户余额、列报与披露实施实质性测试，强调获取列报与披露认定的审计证据的重要性；五是cpa保持职业怀疑态度计划和实施审计工作，切实提高发现重大错报的概率；六是cpa将识别、评估与应对风险的关键程序形成审计工作记录，以保证执业质量，明确执业责任；七是cpa应当组织项目组成员进行讨论，共享审计经验和资源；八是cpa应当就内部控制的重大缺陷及时与治理层或管理层进行沟通，优化审计环境。

三、现代风险导向审计在应用存在的问题。

从理论上讲，现代风险导向审计能够弥补传统风险基础审计的不足，缩小审计期望差距。但是，无论是在国际上还是在国内，还没有一套严密的风险导向审计体系。从目前看，运用现代风险基础审计可能存在以下问题：

1.信息库的建设。cpa 执行风险评估程序，充分了解被审单位整体经营环境，然后针对风险不同的客户，客户不同的风险领域，设计个性化的审计程序。为此，会计师事务所必须建立功能强大的信息库，按照行业发展特点、客户经营环境、客户所处市场环境以及客户高层管理者的品行，由专业高层人员组织实施评价，定期把客户风险评价的结果向相关业务承接和实施部门通报，以便cpa在风险评估时了解企业的战略、流程、风险管理、业绩衡量。目前，国内很多事务所对行业风险和企业经营风险缺乏了解，数据积累不足，信息库的建设达不到现代风险导向审计的要求。很多事务所平时就没有注重收集相关行业的财务指标，导致分析程序与同行业比较无法进行。审计市场竞争激烈也使客户变更事务所现象客观存在，造成事务所面临不少新客户，来不及收集到充分的客户信息。为此，要采用现代风险导向审计，我国会计师事务所必须注意收集每个客户的相关信息，了解国家宏观经济形势、行业状况。而且，考虑到即使在同一行业的公司之间自然差异仍然很大，cpa在收集行业信息时，应从地理分布情况、所有权或财务结构、产品多样化程度、价格和经营成本水平等方面选择与审计客户具有可比性的同行数据，而不能用笼统的行业平均数。对于经营活动特别复杂的客户，可考虑利用外部管理专家工作；行业指标可关注一些金融界网站上的行业板块部分。

2.cpa的综合素质存在较大差距。在风险评估程序中，cpa花大量的时间和精力去了解客户及其环境，评估经营风险，这就要求cpa具有判断企业是否具有生存能力和合理的经营计划的能力。cpa不仅要熟练掌握会计、审计知识，也要掌握管理知识、行业知识和法律知识等，还要熟练运用各种分析工具对各种财务指标和非财务指标进行分析。目前，我国事务所九成以上的业务是审计业务和会计业务，没有经济方面、法律方面等多元的背景。cpa不

了解企业的经营状况，相关行业，不懂得管理、行业等方面的知识，不具备运用数理统计方法的能力，这些都不利于现代风险导向审计的实施。为此，主管部门需要做大量的培训工作。事务所也可以一方面引进高层次人才，同时根据自己的客户情况，事务所的定位，有针对性地进行员工培训。

四、现代风险导向审计应用的实践

现代风险导向审计的实行是一种执业理念的改变，尽管它有很多优越之处，但目前我国 cpa 行业总体水平不高，且大多数从业人员对现代风险导向审计的实质和技术特点尚未把握的情况下还不宜全面推行。但我们可将制度基础审计与现代风险导向审计有机结合，根据被审单位的性质、规模等具体情况，采用不同的审计模式。在我国现阶段，可考虑选择以下两种混合审计模式。

1.以现代风险导向审计为主，结合制度基础审计的混合审计模式。在我国，上市公司普遍存在公司治理结构不健全或者失效的现象；国有控股公司存在“所有者缺位”，“内部人控制”等情况，导致公司相互制约系统的弱化，缺乏对高层人员和经营管理层的有效监督，加大了审计风险。而国内部分会计师事务所具有一定实力和技术力量的，应当鼓励他们针对那些因决策失误或治理结构存在重大缺陷或经营环境严重恶化且有迹象表明可能存在重大舞弊行为使经营风险转化为财务报表风险的单位，大胆探索运用现代风险导向审计和制度基础审计相结合的混合审计模式。

2.以账项基础审计为主，结合现代风险导向审计的混合审计模式。中小企业，特别是小型企业，由于通常其存在管理机构简单、内部控制薄弱、会计制度不健全、业务量不多、财务人员素质不高等不足，对这类被审单位，可以考虑选择采用以账项基础审计为主的审计模式，以审查会计报表的合法性，详细审计其账目和报表。

综上所述，无论采取何种审计模式，都应引入现代风险导向审计的新理念，将这种理念贯穿于整个审计过程，不仅单纯依赖账目报表或者内部控制系统，并且自始自终保持专业怀疑，做出更多专业判断。通过把风险导向审计中主动控制风险的理念和方法融入到其他审计模式中，弥补其他审计模式中忽略审计风险的缺陷，通过不断探索，不断实践，总结经验，逐步提高应用能力，最终提升整个行业水准。

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cpa审计知识点总结篇7

[关键词]注册会计师 行业 竞争

目前,AICPA执业资格证书已经受到世界五百强企业、众多跨国公司和美国会计师事务所的推崇,在中国的发展前途被普遍看好,CPA行业竞争也日益激烈。

一、形成竞争的因素

(一)对CPA行业的认知

2008年金融危机突然袭来让美国的会计师事务所无所适从,裁员3万多人。之前快速扩展的“四大”,来自行业竞争格局转变的压力,正变得越来越大。在信息时代的角色定位有了一致认识:CPA无愧为信息专家。人们认识到:CPA的服务的确能够高效地为社会提供信息,会计师事务所业务的展开,能够合理有效地保证信息需求者获得较高质量的相关信息。与投资者自己花费大量的时间、金钱、精力去成为信息拥有者相比,CPA行业的存在极大地节约了资源,CPA的经济效益体现在低成本、高效率地为资本市场服务;同时形成的有效市场监督机制。当CPA执业的经济意义被人们所认知后,CPA的地位不断提高,使得越来越多的人加入注册会计师行业。当越来越多的会计师事务所出现的时候,竞争也日益激烈。

(二)CPA行业的供求市场

随着CPA职业队伍的不断扩大,会计师事务所的急剧增加,在会计服务市场上,CPA提供服务的能力有了级数的增长。脱钩改制以后,中国的会计师事务所有5000多家,美国的会计师事务所在中国的办事机构46个,业务规模远远大于国内的事务所。但是从需求市场来看,虽然对CPA各项服务包括审计、咨询、税务及其他认证服务的需求都有所增长,但相对于供给能力,还存在着差距。尤其是合并重组高潮的到来,许多公司横向、纵向联合,大大减少了会计实体的数量,使得审计业务明显萎缩,也限制了非审计业务的开展。种种因素导致了CPA业务的竞争空前激烈。

二、CPA行业的竞争焦点

(一)价格

美国注册会计师审计收费一般由三部分构成。一是产品费用,即执行必要的审计程序、出具审计报告所需要的费用;二是预期损失费用,包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等;三是会计公司的正常利润。

价格竞争的成因:客户对于同质服务,关心的更多的是价格。近年来,一些公司由于财务资源的外购或者对本公司的会计相当满意,那些理性的股东就会要求减少审计费用。实际上,客户期望通过改善财务资源,节约部分审计成本。那么对于事务所来说,如果不降价,就会面临被更换的风险。而且在CPA不断拓展业务的今天,其扩大收入的手段集中在非审计业务上,如果能够通过适当地减少审计收入,来促进咨询或其他服务的增长,这显然是会计师事务所乐意接受的。一旦价格竞争或明或暗地出现在审计服务市场,许多事务所在低价保住原有客户的同时,以低价来招揽这些客户。CPA行业价格竞争行为亟待规范。

(二)客户

CPA业务发展到今天,没有客户竞争意识的事务所是无法立足的。事务所的客户需求远没有CPA预想的那么多。CPA已经意识到要想在竞争中取得优势,必须在客户的数量与质量上下功夫。要发展更多的客户,一个关键因素就是对“关系”的重视。这种关系包括与原有客户、潜在客户、政府、主管部门等的关系。全新服务的理念也冲击着CPA行业。对于客户的竞争,促使着业内不断的探索与创新。美国CPA行业有一种新的作法:“双所共审制”,要有两家事务所联合审计,共同写出审计报告,如果意见有分歧,也可分别写出审计报告。

(三)人才

CPA服务的收费是按专业人才不同的层次区分,因此会计师事务所内部人员的能力直接影响到公司获取收入的能力,所以在人事招聘中同样存在激烈的竞争。同时,CPA业务范围的扩展,对人才的要求已经从专业人才扩展到多样化人才。在技术上,由于CPA在执业时所处的环境越来越复杂,纯粹的技术判断已经无法适应CPA业务的要求,无论是传统的审计业务,还是新兴的咨询项目,对CPA执业经验、专业判断的要求越来越高,拥有丰富经验的专业人才更能体现其潜在创造价值的能力,因此在人才竞争上,谁拥有这些人才,就等于在竞争中占有优势。竞争导致行业人才缺失,在CPA行业,人才的流失往往不被重视,大客户的流失却倍受关注。基于此,有些优秀人才在利益和审计责任的较量中选择转所,新手往往经验逊色,就有可能降低审计业务质量。高素质、高技能的专业人才容易被大财团、大公司猎取。这样事务所就成了一个练兵场,时代为CPA行业提供了广阔的空间和舞台。

三、竞争带来的影响

(一)规模

美国注册会计师协会(AICPA)是全球会员规模最大的注册会计师协会组织,在全球拥有约45万会员,取得AICPA执业资格证书可以进入内地美资企业、赴美上市公司、以及美国本土企业,同时也获得了应聘外企财务经理、财务总监岗位的优先录用条件,目前具备该资格的从业人员人均年薪已超过40万元(7万美元)。美国CPA行业自律监管对世界各国CPA行业监管的发展影响最大,CPA行业发展到现在的独立监管、行业自律监管与政府监管相结合的体制。通过自律监管组织之间的竞争促进CPA行业的发展。增强其保持独立性的实力,并实现规模经营的经济性;还有利于保持审计业务的连续性,通过以前年度的工作积累,提高效率,降低成本;增强事务所的生存能力,不会因为一件诉讼案子的赔偿而关门大吉。

激烈的竞争机制实现了优胜劣汰,一些小规模的、业务能力不强、没有足够抵抗风险能力的公司或者被吞并,或者解散。CPA的业务,有审计、验资、咨询、会计服务、税务、资产评估、特殊项目鉴证等。事实上,美国会计公司在中国设立的办事处已迅速吸纳本地人才进入管理层。因此,可以将这些会计公司视作是本地化的会计公司,而不是国际化的会计公司。在这种情形下,美国会计公司对中国的会计行业的发展是有促进作用的。

(二)营销战略

在全球化信息需求的大环境下,CPA提供的能给企业价值带来增值的服务完全融入了商业社会,竞争无可避免。CPA业内的竞争一直是敏感问题,一直争论不休,但是,这种讨论并没有使任何有战略眼光的会计公司停止抢占市场先机,相反,随着大营销时代的到来,会计师事务所作为服务机构,也开始尝试通过成功的营销战略构筑竞争优势。通过各种合理的营销手段,建立良好的形象,吸引客户。竞争使得营销战略在事务所中得到广泛应用,同时营销战略在事务所的实施与渗透,促使竞争朝着有序、健康的方向发展,这或许是反对竞争的人士所预料不及的。

(三)CPA的执业风险

现在各会计师事务所为了满足客户的不同需要,提高自身的竞争实力,业务范围正在不断扩大。在传统的服务项目基础上,许多会计师事务所还增加了新的咨询服务作为补充。这些新的服务项目包括:财务计划、投资咨询、认证服务等,甚至还包括对与会计有关的计算机技术和电子商务提供专业营销知识。新的服务项目的提供,一方面给会计师事务所提供了新的业务增长点,另一方面,也加大了CPA的执业风险。与CPA的传统业务相比,与这些新的服务项目配套的法律法规还不健全,项目中主观判断的因素所占比例更大,这导致CPA提供的咨询建议越多,承担的职业责任风险也就越大。换句话说,随着会计师事务所业务范围的扩大,CPA职业责任风险将数倍增长。

CPA行业应建立和完善信用档案制度,会同公示和惩戒制度以保诚信建设。事务所之间压价竞争现象已经普遍化。为占一席之地,事务所普遍采取“低价进入式审计定价策略”招揽审计业务,引发审计市场的价格战争。审计收费过高,也可能存在“购买审计意见”的行为,造成事务所对被审计单位的极度依赖。同时,低廉的收费不利于吸引和凝聚高素质的审计人才,不足以支持对员工进行专业知识与技能培训的投入,使得CPA没有专业胜任能力去发现错弊。低廉的收费只能与低服务水平的成本相配比,以至于CPA可能减少审计程序,无法保持应有的职业道德水准,降低了审计质量,影响行业的健康发展。

(四)CPA职业形象

cpa审计知识点总结篇8

（一）独立审计在证券市场中的作用。

1、从社会和经济发展的角度分析证券市场中独立审计的作用。独立审计的产生和发展是经济社会和证券市场发展的必然趋势。随着我国股票等各种证券的产生，上市公司便承担了向证券所有者披露相关信息的责任。而会计信息披露的真实性和可靠性便是独立审计作用的具体体现，经管责任关系也因此而产生。由于企业经营环境存在着不确定性，致使会计信息产生不对称性，仅仅以会计信息作为评价标准还远远不够，因此，独立审计就在这种需要提高会计信息真实性和可靠性的背景下产生。在证券市场中，独立审计的经管责任可以追溯到18世纪，当时的英国南海公司破产事件在社会上引起了一场轩然大波，而该事件留给后人最重要的其实就是认识到审计工作在证券市场管理中的巨大作用，依靠审计工作来衡量和辨别会计信息的质量，也促进了世界经济和证券市场的发展。

2、从理论意义上分析独立审计在证券市场中的作用。作为现代经济重要的组成部分，证券市场是进行市场资源配置的一条重要途径。国家需要一个稳定发展的证券市场，以此来推进国民经济的迅速发展。但是，目前经常看到的情况是，由于不正当竞争的愈演愈烈，以及会计信息的失真，同时由于各种不安全因素的存在，使得证券市场无法稳定、迅速发展，独立审计对证券市场的影响已成为各国证券监管关注的重点。对证券市场进行的会计监管主要分为政府监管和非政府监管，而独立审计正是非政府监管的实施主体。独立审计主要是通过对上市公司会计信息披露的真实性和可靠性进行监管，保证上市公司的会计信息质量，以促进和保证证券市场的有序运转。

（二）影响独立审计质量的因素分析

1、环境因素。环境因素主要包括：第一，是市场环境,主要体现在公司治理的平衡方面,我国CPA独立性的增强，对行业集中程度有着巨大的影响，这是公司结构和市场结构对审计独立性主要的影响因素；第二，是独立审计的法律环境，法律制度的不健全,对造成监管失灵的CPA的法律责任过轻,不足以对其他有类似倾向的CPA构成警示;第三，行业内的监管坏境,为了保证审计工作的独立性，西方国家成立了公共监管组织,我国财政部也收回了中注协的监管权。

2、审计主体因素。主体因素包括：第一，独立性，只有保证审计主体的独立性，才能够保证会计信息监管工作的独立性，一旦CPA失去独立性的因素，那么审计质量将无法保证；第二，审计收费，收费的过高或者过低都会成为CPA在维护审计独立性和客户所付利益之间产生权衡状态，势必影响到独立审计质量。3、审计客体因素。客体因素包括：第一,客体公司的经营状况,CPA在进行审计时十分关注客体公司的经营情况和风险程度，风险较大的公司被出具非标意见的可能性更大;第二,客体公司的内控制度，事实证明，合理有效的内控制度可以为审计工作提供良好的鉴定基础,对于董事长和总经理职责分离的公司,独立审计的执行力更加有效。

二、我国证券市场独立审计的现状以及原因分析

（一）我国证券市场独立审计的现状

从多年来我国证券市场独立审计的发展来看，虽然非标准性的审计报告在不断增加，但是CPA的独立性仍然需要接受考验。因为仍然有很多CPA受自身利益的驱使，不愿出具非标准性的审计报告，对某些上司公司财务报告中存在的纰漏和疑问不予指出，严重损害了广大股东特别是中小股民的利益，扰乱了证券市场的秩序，致使整个证券从业CPA的名誉受损。我国审计署在2008年对16家具有对上市公司会计报表进行独立审计资格的会计师事务所上一年完成的审计业务进行了随机抽查,发现其中竟然有14家事务所出具了虚假的审计报告,涉及虚假财务金额达到71.43亿元,涉及到的CPA达40多人。由许多类似的案件中此我们得出结论:我国证券从业CPA的审计独立性存在着严重的问题，我国证券市场的独立审计质量正面临着严峻的考验,这不仅与审计工作自身的局限性有关,也与蓄意的欺诈和有着密切的联系,下文将对这一现象产生的原因进行分析。

（二）造成上述现象的原因分析

站在客观的角度,找到虚假泛滥的根源,是解决问题的根本,是缓解CPA行业信誉危机、提高独立审计的独立性、促进证券市场发展的前提。

1、上市公司作为审计客体，缺乏对高质量审计工作的认识和需求。当前的CPA缺乏审计独立性，究其根源，是由于上市公司的治理结构不合理所造成的。在我国证券市场的审计工作中，需要委托人、审计人和被审计人共同构成审计关系，缺一不可，在原则上，审计人是脱离于委托人和被审计人而独立存在的，具有双向性的特征，委托人与审计人是委托与契约的关系，而被审计人与审计人是监督与制约的关系。但是，当前我国由于上市公司治理结构的不完善，很多上市公司的委托人不是公司的股东，而是公司的经营管理者，这就使得委托人与被审计人成为一个人，这时的审计人往往受制于上市公司管理者的意见，在上市公司财务报表的审计中丧失了独立性。

2、市场的恶性竞争使CPA在审计工作中处于被动地位。为了生存，事务所势必要寻找客户，在一个公平的竞争模式下，审计与被审计的双方有着平等的交易权，均有权利选择交易对象。但是，由于事务所近年来不断增加与发展，审计市场趋于饱和状态，这导致一部分小的事务所只能在夹缝中求生存，有的事务所为了拉拢客户而采取降低收费标准、给予回扣和佣金等多种影响审计工作独立性的形式，这在无形中提高了审计成本；有的事务所为了维持业务关系对发现的问题熟视无睹，有的甚至共同参与弄虚作假行为，独立审计质量无法保证。

3、CPA的专业能力无法满足证券市场的发展。我国的CPA事业起步较晚，发展缓慢，注册会计师以及助理能力水平良莠不齐也是当前普遍存在的问题。虽然经过了一系列的改革，仍然有一部分事务所为了降低成本，聘请一些业务素质不高的人员来执行审计任务。有些人员年龄偏大，精力不够，知识结构也不能及时更新；有些人员又太年轻，缺乏会计实务工作经验、必要的知识储备和一定的社会阅历，难以在繁杂的业务中发现问题并做出恰当的判断；而有些人员本身职业素质较差，缺乏工作责任心或审慎的工作态度，往往在审计过程中随意省略一些必要的审计程序。另外，就事务所对审计报告质量控制来看，有些事务所在审计报告环节缺乏规范性，为了追求效率和效益，批量生产审计报告，没有严格遵循三级审核的内部流程,审计报告质难免差强人意。

三、提高证券市场独立审计质量的措施研究

独立性是审计工作的核心,审计的价值就在于CPA不依附于任何一方审计对象而客观公正地发表审计意见。提高独立审计质量,增强审计的独立性,主要应从以下几方面考虑：

（一）提高事务所财务利益的独立性影响审计独立性的一个主要原因就是某些事务所依赖于一个或几个大客户，当事务所对一个或几个客户严重依赖时，其利益的多少就与该客户密切相关,可想而知，CPA出于这种依赖性，很可能屈从于该客户，而影响审计的独立性。因此，限制来自于某一个客户的经济收入比例，是事务所和CPA避免在经济利益上过分依赖某个客户的重要措施；而采取一定措施、提高事务所和CPA财务的独立性，是保证审计质量、预防审计失灵的一个重要途径。同时，需要避免非鉴证业务对审计独立性的影响，借鉴金融行业分业经营和证券期货公司业务隔离的相关经验,将咨询业务与审计业务分离开来，避免对审计质量的影响。

（二）建立同行业互查制度和轮岗制度同行业的互查制度，要求每个事务所对另一个实行互查的事务所的质量控制体系以及执行情况和CPA的资质进行调查和评估。进行互查的目的在于借助行业内CPA的经验和技术,对所有事务所的审计质量进行评估和监督,这种行业内的互查制度，有着外部监察无法到达的深度监管，在互相监督的同时,有助于增强所有业内事务所的自检和CPA的技术提高。轮岗制度是指事务所内部需要定期对与客户建立固定关系的CPA以及助理人员进行轮岗。有些CPA长期与同一个客户维持业务关系,难免会失去警觉性,可能会影响审计的质量。轮岗制度可以降低某个CPA与某个客户的亲密程度，提高每个CPA的独立性,有效防范审计风险。