经费审计意见范文
时间：2023-11-21 14:41:00
经费审计意见篇1
［关键词］审计意见购买；审计师变更；异常审计收费
［中图分类号］F832 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2011）1-0087-02
审计意见作为审计过程的最终成果,会影响企业相关利益者的经济决策,故其能否真实可靠地反映被审计单位的会计信息情况有着重要意义。审计意见购买行为的存在会直接影响到审计质量,因此研究此问题便成了国内外学术界讨论的热点。
1 审计意见购买的概念界定
1988年美国证券交易委员会(SEC)将审计意见购买界定为：“上市公司寻求其他审计师支持自己的会计处理以满足自身的财务报告的需要,即使这种会计处理会损害财务报告的可靠性。”当时美国的一些公司不断通过变更会计师来变换审计意见,关于审计意见购买的研究从此受到会计界的重视。国外方面,人们总是倾向于认为审计意见购买行为是伴随着审计师变更而发生的,因此研究的重点大多放在通过审计师的变更来实现审计意见的购买。Chow(1982)、Smith(1986)、Krishnan(1995)等就审计意见与审计师变更之间的关联程度进行了阐述和研究。
李爽、吴溪(2002)认为,当公司管理当局与现任审计师发生意见分歧时,寻求其他审计师支持自己的会计处理来满足自身财务报告的需要,即为审计意见购买。童盼(2003)将上市公司避免被出具非标审计意见的方法分为三种,并将更换审计师,即上市公司通过变更审计师来获得较满意的审计意见的行为,称为“意见购买”。吴联生(2005)认为,审计意见购买一般是指经营者通过一定的方式获得低质量的审计意见,而低质量的审计意见降低了会计信息质量,经营者通过信息不对称获得私人收益而损害了股东的利益。陆正飞、杨和雄(2009)认为,审计意见购买属于市场寻租行为的一种,是指被审计单位以提高审计费用、提供或威胁取消合作机会、提供价外费用或其他利益等方式,诱使注册会计师出具不适当审计意见的行为。
可见已有越来越多的研究将审计师变更以外的因素与审计意见购买联系起来,学者们逐渐发现,审计意见购买并不必然与审计师变更相联系,被审计单位往往还存在其他方式来实施审计意见购买行为。
2 审计师变更与审计意见购买
审计意见购买行为的研究可以分两阶段进行,即从审计意见购买动机和审计意见购买结果上分别研究。国外部分,Chow和Rice(1982)发现发生审计师变更的公司在变更后第一年被出具的审计意见并没有得到显著改善,即意见购买成功的证据不显著。Krishnan和Stephens(1995)比较了发生审计师变更的公司前任与后任审计师的报告决策行为,发现对于变更审计师的公司,前任和后任审计师对客户的处理并无差异,但与未变更公司相比,他们对客户的处理更加稳健,即也没有找到意见购买成功的证据。
童盼(2003)发现,在2000年和2001年,审计师变更与上年审计意见存在显著的相关性,即上市公司存在意见购买的动机；在2000年,具有意见购买动机的公司并不能成功实现意见购买；在2001年,具有意见购买动机的公司能够成功实现意见购买,不过只有微弱的证据。
吴联生、谭力(2005)运用修正的Lennox(2000)审计意见估计模型来研究上市公司通过变更审计师改善其审计意见的决策行为,并再次运用该模型来检验审计师变更是否能够改善审计意见。研究结论表明,中国2002年上市公司作出变更审计师决策的依据,不仅仅在于上一时期被出具“不清洁”审计意见,也在于预计的审计师变更给审计意见所带来的改善作用。但是审计师变更并不能显著改善审计意见。
可见在审计意见购买动机上,学者基本形成了一致结论,即上期被出具非标准审计意见是公司作出审计师变更决策的主要原因,即上市公司存在审计意见购买动机；但是在研究上市公司是否能成功购买审计意见上,并没有形成一致结论。
3 异常审计收费与审计意见购买
Allen Craswell等(2002)以1062家澳大利亚上市公司1994年的公开数据和1045家澳大利亚上市公司1996年的公开数据为样本,研究审计师对某一客户审计收费的依赖度与其是否发表标准无保留审计意见之间的关联性,得出审计收费的依赖度对审计师发表非标准无保留意见有显著影响。
陈杰平、苏锡嘉(2005)以2000―2002年被出具非无保留意见的上市公司为样本,以下一个会计年度中不利审计意见和审计后净利润同时改善作为认定不利审计结果改善的标准,观察公司不利审计结果改善与异常审计费用变动的关系。发现在不发生审计师变更的环境下,控制公司基本财务特征及其变动情况后,异常审计收费的提高与不利审计结果改善显著正相关；在发生了审计师变更的环境下,异常审计收费的提高并不显著伴随着不利审计结果的改善。
朱小平、郭志英(2006)以2004年会计师事务所没有发生更换，但是审计收费增加的上市公司作为研究样本。研究表明,上市公司规模的扩大、资产负债比率的增加是影响审计收费增加的最大因素,现金流动资产负债率的变化、上市公司审计意见购买的意图及盈余操控与审计收费的增加显著相关。进一步可以得到,当企业规模和资产负债比率变化甚微甚至降低且现金流量负债比率变化不大或增加时,上市公司审计意见购买及盈余管理是导致审计收费增加的最可能因素。
唐跃军(2007)以2004―2005年的上市公司为样本。发现上市公司董事会设立审计委员会增加了年报审计意见恶化的可能性,不过审计委员会对审计判断及审计意见的正反两方面的作用可能会互相抵消；在设立审计委员会的情况下,虽然审计收费的异常下降和年报被出具非标准审计意见的可能性正相关,但是,异常审计收费和年报审计意见恶化的可能性负相关,同时审计收费的异常增加和年报审计意见恶化的可能性负相关,审计委员会一定意义上未发挥对管理层的制衡作用。
杨和雄(2009)认为如果审计收费增长与审计业务量存在明显的背离情况,则说明审计费用异常增长,并以2005―2007年A股上市公司为样本,通过分析发现A股市场均有约2%的上市公司在审计业务工作量、审计风险和会计师事务所规模等因素没有明显变化的情况下,审计费用却出现了显著增长,即出现审计费用异常增长的情况。其研究仅局限于描述性分析,缺乏科学的统计分析过程。
关于异常审计收费与审计意见购买的研究多集中于近几年,并且已有学者在研究此问题时考虑了审计师特征,如唐跃军(2009)指出审计师规模对异常审计收费和审计意见之间的作用关系存在显著的调节效应,虽然目前中国审计市场上规模较大的审计师的独立性依然较为有限,但是2005年总收入居前五名和所审计的上市公司数量居前五名的大会计师事务所更有可能拒绝上市公司管理层通过异常审计收费购买更好的审计意见的要求。但在进行相关研究时,学者们在选取异常审计收费的衡量标准上并不一致,这可能导致研究的结论不具可比性。此外相关研究中没有更多结合我国的制度环境和公司特征进行研究,这可能导致理论结论与实际情况脱节。
经费审计意见篇2
1 审计意见购买的概念界定
1988年美国证券交易委员会(sec)将审计意见购买界定为：“上市公司寻求其他审计师支持自己的会计处理以满足自身的财务报告的需要,即使这种会计处理会损害财务报告的可靠性。”当时美国的一些公司不断通过变更会计师来变换审计意见,关于审计意见购买的研究从此受到会计界的重视。国外方面,人们总是倾向于认为审计意见购买行为是伴随着审计师变更而发生的,因此研究的重点大多放在通过审计师的变更来实现审计意见的购买。chow(1982)、smith(1986)、krishnan(1995)等就审计意见与审计师变更之间的关联程度进行了阐述和研究。
李爽、吴溪(2002)认为,当公司管理当局与现任审计师发生意见分歧时,寻求其他审计师支持自己的会计处理来满足自身财务报告的需要,即为审计意见购买。童盼(2003)将上市公司避免被出具非标审计意见的方法分为三种,并将更换审计师,即上市公司通过变更审计师来获得较满意的审计意见的行为,称为“意见购买”。吴联生(2005)认为,审计意见购买一般是指经营者通过一定的方式获得低质量的审计意见,而低质量的审计意见降低了会计信息质量,经营者通过信息不对称获得私人收益而损害了股东的利益。陆正飞、杨和雄(2009)认为,审计意见购买属于市场寻租行为的一种,是指被审计单位以提高审计费用、提供或威胁取消合作机会、提供价外费用或其他利益等方式,诱使注册会计师出具不适当审计意见的行为。
可见已有越来越多的研究将审计师变更以外的因素与审计意见购买联系起来,学者们逐渐发现,审计意见购买并不必然与审计师变更相联系,被审计单位往往还存在其他方式来实施审计意见购买行为。
2 审计师变更与审计意见购买
审计意见购买行为的研究可以分两阶段进行,即从审计意见购买动机和审计意见购买结果上分别研究。国外部分,chow和rice(1982)发现发生审计师变更的公司在变更后第一年被出具的审计意见并没有得到显著改善,即意见购买成功的证据不显著。krishnan和stephens(1995)比较了发生审计师变更的公司前任与后任审计师的报告决策行为,发现对于变更审计师的公司,前任和后任审计师对客户的处理并无差异,但与未变更公司相比,他们对客户的处理更加稳健,即也没有找到意见购买成功的证据。
童盼(2003)发现,在2000年和2001年,审计师变更与上年审计意见存在显著的相关性,即上市公司存在意见购买的动机；在2000年,具有意见购买动机的公司并不能成功实现意见购买；在2001年,具有意见购买动机的公司能够成功实现意见购买,不过只有微弱的证据。
吴联生、谭力(2005)运用修正的lennox(2000)审计意见估计模型来研究上市公司通过变更审计师改善其审计意见的决策行为,并再次运用该模型来检验审计师变更是否能够改善审计意见。研究结论表明,
朱小平、郭志英(2006)以2004年会计师事务所没有发生更换，但是审计收费增加的上市公司作为研究样本。研究表明,上市公司规模的扩大、资产负债比率的增加是影响审计收费增加的最大因素,现金流动资产负债率的变化、上市公司审计意见购买的意图及盈余操控与审计收费的增加显著相关。进一步可以得到,当企业规模和资产负债比率变化甚微甚至降低且现金流量负债比率变化不大或增加时,上市公司审计意见购买及盈余管理是导致审计收费增加的最可能因素。
唐跃军(2007)以2004—2005年的上市公司为样本。发现上市公司董事会设立审计委员会增加了年报审计意见恶化的可能性,不过审计委员会对审计判断及审计意见的正反两方面的作用可能会互相抵消；在设立审计委员会的情况下,虽然审计收费的异常下降和年报被出具非标准审计意见的可能性正相关,但是,异常审计收费和年报审计意见恶化的可能性负相关,同时审计收费的异常增加和年报审计意见恶化的可能性负相关,审计委员会一定意义上未发挥对管理层的制衡作用。
杨和雄(2009)认为如果审计收费增长与审计业务量存在明显的背离情况,则说明审计费用异常增长,并以2005—2007年a股上市公司为样本,通过分析发现a股市场均有约2%的上市公司在审计业务工作量、审计风险和会计师事务所规模等因素没有明显变化的情况下,审计费用却出现了显著增长,即出现审计费用异常增长的情况。其研究仅局限于描述性分析,缺乏科学的统计分析过程。
经费审计意见篇3
关键词：审计收费 审计风险 经验研究
一、引言
长期以来审计收费一直是审计研究领域的重要话题。随着1999年会计师事务所脱钩改制，以及2001年中国证券监督管理委员会(以下简称“证监会”)颁布《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号――年度报告的内容与格式》及《公开发行证券的公司信息披露规范问题问答第6号――支付会计师事务所报酬及其披露》等规定，使我国成为继美国、英国、新西兰及澳大利亚等后公开披露注册会计师费用的国家。审计收费的公开披露不仅有助于增加审计收费的透明度，也提供了直接研究审计收费的难得机遇。由于审计收费的高低不仅关系着审计服务供给方的生存发展状况，也直接反映了证券市场或公众对于审计服务工作的需求及依赖程度。研究审计收费影响因素对认识审计收费行为的本身规律、会计市场的竞争状况等具有重要理论意义和现实价值。
二、文献综述
Simunic(1980)运用多元线性回归模型对影响审计收费的潜在因素进行了研究，发现资产规模是审计收费的最重要影响因素，控股子公司个数、公司所处行业、资产负债率、前两年的盈亏状况、审计意见类型及内部审计成本等也有着显著影响，而会计收益率、审计任期和事务所规模等因素的影响却不显著。Francis(1984)借助于修正的Simunic模型对澳大利亚会计市场的研究发现，资产规模、控股子公司个数及事务所规模与审计收费显著相关。Firth(1985)对新西兰上市公司审计收费影响因素的研究发现，总资产、应收款项与总资产的比率以及非系统风险是影响审计收费的最重要变量，而事务所的规模对审计收费的影响不显著。Johnson，Walkerand Westergard(1995)对新西兰会计市场的进一步研究却发现：规模最大事务所的审计收费较其它事务所平均高出24.1％，即事务所的规模会影响审计收费。Taylorand Baker(1981)研究英国会计市场后发现：公司规模和业务复杂程度对审计收费的解释系数为0.79，且在1％水平上显著。Anderson and Zeghal(1994)考察了加拿大的会计市场，发现审计收费与公司规模和业务复杂程度呈显著相关。这些研究都发现公司规模和子公司个数是影响审计收费的两大重要因素。
随着审计收费资料的公开披露，我国在这一领域开始展开研究。在借鉴Simunic(1980)审计收费模型的基础上，王振林(2002)运用国内会计师事务所自行申报的1997-1999年的审计收费数据，对我国上市公司审计收费的决定因素进行了研究，结果显示：客户规模、被投资公司的数量、主营业务利润占总利润的比重、会计师事务所的规模、会计师事务所服务客户的年限、会计师事务所变更、上市公司的流通股比例、国有股比例和两个年度哑变量与审计收费显著相关；刘斌、叶建中和廖莹毅(2003)运用上市公司披露的2001年审计收费数据，利用Simunic模型的研究发现，公司规模、业务复杂程度和上市公司所在地是影响审计收费的主要因素，而存货与资产总额之比、长期负债与资产总额之比、盈亏情况、审计任期和事务所规模对审计收费不具有显著影响；伍利娜(2003)基于2000年和2001年审计收费资料的研究发现，公司规模、是否国际会计师事务所审计、ROE是否处于“保资格”区间与年度财务审计收费显著相关，但未证实审计意见类型、公司的ROE处于“保配”区间、审计业务复杂程度与审计收费显著相关，负面审计意见在2001年与审计收费显著正相关，而在2000年并不显著。审计收费影响因素的不同研究中使用的解释变量不同，特别是对客户经营风险的影响关注不够，难以得出较为一致的结论。
三、研究设计
(一)研究假设 审计收费是会计师事务所接受客户委托，依法有偿地提供专业审计服务时，按照规定或约定的收费标准向客户收取的费用。一般而言，审计收费一般由三部分组成：一是审计产品成本，即执行必要的审计程序，出具审计报告所需的费用；二是预期损失的费用；三是会计师事务所的正常利润。审计产品成本一般取决于客户规模大小，业务的性质和复杂程度，内部控制的强弱。影响预期损失费用的因素，包括法律诉讼带来的直接损失和未来审计费用减少的可能损失，因此预期损失费用随被诉讼风险的增加而增加。而会计市场的竞争强弱，直接关系到会计师事务所的正常利润。Simunic(1980)在对美国审计收费状况研究的基础上认为，审计收费是由风险状况、损失的分担机制、会计师事务所的生产函数和会计师事务所的规模等决定的。结合我国的情况，笔者认为，一般客户的规模越大，相应的业务量就比较大，建立的内部控制系统也比较复杂，注册会计师进行控制测试和实质性测试所花费的时间和精力就会比较多，相应地，收取的审计费用也会比较高。国内外的研究也表明，客户的规模是审计收费十分重要的影响因素，据此提出如下假设：
H1：审计收费受到客户规模的影响，客户规模越大，审计收费越高
审计风险是因审计人员的疏忽而遭受法律诉讼的可能性和未来审计服务的可能损失(Pong and Whittington,1994)。遭受诉讼和未来的损失可能性越大，即审计风险越高，审计收费自然也就会越高。从风险的根源而言，审计风险源自公司的经营风险和财务风险，但从形式上看，则表现为诉讼风险或监管处罚风险。在国外，审计风险主要来自于诉讼；而在我国，会计师事务所发生审计失败的风险主要来自监管部门的处罚，而非诉讼风险。尽管我国已取消了上市公司的PT制度，但ST制度仍然执行，并通过证监会和交易所的公开谴责方式约束上市公司和注册会计师的行为。《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》明确界定了注册会计师的依据：只要投资者受到虚假陈述侵害，有关行政机关的行政处罚决定或法院的刑事裁决文书，投资者即可在处罚决定、法院刑事判决之日起提起民事诉讼。现实中，有一些T类公司借助重组恢复了正常经营，但许多T类公司的退市会使投资者蒙受巨大损失。为此，T类公司和监管部门处罚、谴责的公司是各界关注的重点，即使其客户风险不高于其他上市公司，对注册会计师而言，面临制度惩罚成本的风险(法律风险)明显较高，审计收费可能也越多。显然，审计风险是影响审计收费的主要因素之一，高风险上市公司的收费水平要高于低风险上市公司(王振林，2002)。为此，提出如下假设：
H2：审计收费受到审计风险(客户经营风险、财务风险和监管处罚风险)的影响，审计风险越高，审计收费也越高
注册会计师的审计意见行为具有REMM特征，其审计意见的类型通常会体现出其对审计收费和审计风险，特别是监管处罚风险的权衡。在我国，注册会计师审计报告的意见类型通常包括：无保留意见、带解释性说明段无保留意见、保留意见、拒绝表示意见和否定意见等，后四种意见类型一般称为非标准无保留意见。以往的研究中，注册会计师出具的审计意见类型通常被视为财务报告质量的替代变量，较少将审计收费和审计意见类型联系起来。笔者认为：审计意见类型在很大程度上反映了注册会计师对客户经营风险和监管处罚风险等审计风险的认识。出具非标准无保留意见不仅意味着较高的审计风险，在另一层面上，更意味着注册会计师需追加必要的审计程序，延长审计时间，从而增加了审计成本，因而就会收取更高的审计费用。特别是被出具非标准保留意见的公司，其财务风险往往较大，持续经营能力较弱，注册会计师面临审计失败的风险大，同时面临上市公司和监管部门的压力较大，在出具非标准保留意见以前，审计师往往会更加谨慎，付出更多的审计努力。为此，提出如下假设：
H3：审计收费与注册会计师出具的审计意见类型有关，出具非标准无保留审计意见的审计收费较高
经费审计意见篇4
关键词：非审计服务；审计意见；审计独立性
中图分类号：17239.43 文献标识码：A 文章编号：1005－0892(2007)09－0118－05
安然、世通、泰可国际等著名注册会计师舞弊案发生后，非审计服务对审计独立性的影响受到前所未有的关注，日益激烈的争论指向丑闻频出的会计师事务所。批评人士认为，会计师事务所向其审计客户提供诸如税收、IT系统、兼并收购等一系列非审计服务，并从中获得远远高于审计业务的不菲收入，这不禁令人担心他们审计过程的中立性。美国SEC迅速立法禁止注册会计师提供的大部分非审计服务。监管者认为注册会计师宁愿牺牲独立性以维持购买高额非审计服务的客户。在我国，虽然没有立法禁止，但是2001年证监会颁布《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号――支付会计师事务所报酬及其披露》，要求上市公司在年报中按照财务审计费用和财务审计以外的其他费用进行披露，旨在通过市场机制约束注册会计师的行为，那么，其实施效果怎样?非审计服务会损害审计独立性吗?本文拟从经验的角度，验证在我国特殊的制度背景下非审计服务与审计独立性之间的关系。
一、文献回顾与研究假设
1、审计独立性的激励机制。我国独立审计准则1101号规定注册会计师应当遵守相关的职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的信息保密。可见，审计独立性指注册会计师通过审计程序，真实报告企业财务报告中存在的问题的可能性，这意味着审计独立性等同于注册会计师主观性和抵抗住客户发表不合规审计报告压力的能力。
委托关系的存在是审计产生的根源。在1926年证券法强制要求外部审计之前，84％NYSE公司自愿聘请了独立注册会计师，管理当局有通过雇佣独立注册会计师减少成本的激励动机。因此，无论是委托人还是人，聘请注册会计师的潜在假设是：注册会计师是独立的，可见，审计独立性是注册会计师行业的灵魂，没有独立性，注册会计师行业就没有存在的可能，更没有发展的基础。
声誉资本损失与法律风险也是注册会计师审计独立性的有效激励机制。在竞争激烈的审计市场，声誉是注册会计师独立性保证的有力杠杆，良好的声誉意味着会计师事务所拥有较高的审计质量与审计独立性，对于审计需求方的被审计客户也就意味着所提供会计报表的具有较高可靠性。声誉资本是会计师事务所市场份额的有力保证，也是其收入与利润的根本保证，拥有良好声誉的会计师事务所收费显著高于其它同行业从业者。安然事件后安达信客户的流失证明了这一点，正如Business Week所述：安然破产给了安达信现有和潜在客户逃离的借口，如果他们继续由安达信审计的话，他们担心可能由于各界对安达信的高度关注。使得自己陷入利益相关者的诉讼或引起管制者的详细审查。显然声誉资本相联系的经济利益会激励注册会计师保持其独立性。法律风险则是另外一个激励注册会计师独立性的有效机制，我国《会计师事务所审批和监督暂行办法》第六十四条、六十五条与六十六条规定，会计师事务所与注册会计师违反了相关规定，视情节轻重给予罚款、吊销执业资格与刑事处罚等。在美国资本市场，1993年五大注册会计师就有1亿元诉讼相关成本；提供证据发现“五大”通过提高审计独立性而减少了诉讼；Shu发现注册会计师面临较高的法律风险时会辞职。
2、非审计服务与审计独立性。非审计服务与审计独立性的关系国内外一直没有一致的结论。SEC与MCS认为，由于知识溢出效应的存在，注册会计师提供非审计服务所获得的信息会导致审计成本的降低从而产生经济租，导致会计师事务所对被审计客户经济依赖性的增加。同时，非审计服务的提供会不可避免地导致注册会计师对自己或者自己所属会计师事务所的工作进行审计，扮演球员兼裁判的尴尬角色，使注册会计师在无意识情况下丧失实质上的独立；对于公众而言，注册会计师提供管理咨询服务则会损害其形式上的独立。相反的，EC、ICAI与Axelson认为：注册会计师在管理咨询服务中仅是咨询意见的提供者，而非决策者，最终是否采纳咨询意见仍然是由被审计单位管理当局决定的，被审计单位的各项事务仍由管理当局负责，注册会计师在其后的审计中不是对“自己的工作”进行检查，管理咨询服务不会损害审计独立。Goldman和Barley认为：由于审计服务是日常，直接受益人为报表使用者，因而在提供审计服务时，注册会计师往往处于劣势，容易向被审计单位妥协，丧失独立性；而管理咨询服务则属于非日常，且被审计单位可从中直接受益，被审计单位直接受益越多，被审计单位对注册会计师的依赖就越强，注册会计师就会掌握越多的主动权，在双方的利益冲突中就占据越有利的地位，管理咨询服务可以使注册会计师在双方的利益冲突中处于有利地位，因此，管理咨询等非审计服务有助于注册会计师抵制被审计单位强加的压力和干扰，从而增加审计独立性。
经验研究主要是从针对注册会计师的诉讼、盈余管理与审计意见的视角对二者关系进行验证。Anfle等针对610宗注册会计师的诉讼案件研究发现，只有24件提示有非审计服务，并且在24宗中，只有3起是坚持非审计服务损害了审计独立性。因此，典型的注册会计师诉讼案件中说明非审计服务不是一个引讼的重要根源。而一部分学者则考察了是否报告高水平的非审计费用公司更可能报告大的操控性应计利润和满足分析师的盈利预测：Frankel，Johnson与Nelson发现非审计费用与操控性应计利润显著正相关；Gore.Pope与Sinzh以U.K公司为样本发现，非五大所中，非审计费用与操控性应计利润显著正相关，但是在五大所中却没有发现同样的关系；Francis与Ke发现在非5大所中二者之间只是弱显著正相关；相反的，Reynolds与Francis发现注册会计师随着财务依存度的增加反而会提高其审计独立性，他们发现对于注册会计师来说，相较于小的客户，财务依存度越大，其操控性应计利润越小。刘星等利用国内2001至2004年上市公司披露信息研究也没有发现非审计费用与操控性应计利润显著相关。因此，非审计服务是否与高水
平的操控性应计利润相关还是混淆的。
总的来说，国外理论与经验研究关于非审计服务是否影响审计独立性均没有一致结论。国内较少涉及此主题的经验研究。
3、研究假设
注册会计师的审计意见是会计信息使用者判断公司会计信息可信度的主要依据，也是监管当局监测上市公司的重要指标，因此审计意见会影响投资者对公司的判断，从而直接影响公司股价及融资能力。而非标准审计意见(包括带说明段的无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见，以下简称非标准审计意见)意味着上市公司本身存在着某种不确定性，如大多数审计失败案例都涉及注册会计师没有出具有关持续经营审计意见而客户随后宣告破产。为了加强对证券市场的监管，中国证监会于2001年12月22日了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第14号――非标准无保留审计意见及其审计事项的处理》，规定了对被出具非标准审计意见的公司停牌或暂停分利等处罚。可见注册会计师的非标准审计意见在警示市场参与者方面起到了关键性的作用。上市公司会尽量避免非标准审计意见，审计意见的影响效力越大，上市公司规避非标审计意见的动机就越强，上市公司避免非标审计意见的方法无外乎两种：一是接受审计调整；二是收买或威胁现任注册会计师，第二种方式一直是研究的热点问题。由于非审计费用高附加值和易于管理的特征，非审计费用很容易成为审计费用的储藏间，购买审计意见的成本可以通过非审计费用来弥补，因此，非审计服务的提供则自然而然的成为上市公司购买现任注册会计师审计意见重要的手段。客户支付的非审计费用越高，会计师事务所对其经济依赖性越强，独立性受到伤害的可能就越高，购买审计意见的嫌疑就越大，注册会计师发表非标准审计意见的可能性就越小，因此本文的研究假设为：
H：非审计费用与非标准审计意见负相关
二、研究设计
1、样本
我们以2001～2004年按照，《公公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号――支付会计师事务所报酬及其披露》披露有审计与非审计费用的上市公司283家一年为研究对象，其中19家一年被出具了非标准审计意见，比重为6.71％；本研究中的审计与非审计费用是从巨潮咨询网年报中逐家整理得出，其余财务数据来源于CSMAR数据库。
2、因变量与自变量设计
根据以前的研究，关于审计独立性的衡量主要有两种方式：一是从盈余管理的角度，以操控性应计数的多少衡量；二是以发表审计意见的倾向进行衡量。与前者相比较，审计意见更依赖于注册会计师的主观判断，因此，以审计意见作为审计独立性的替代变量，更直接，噪音更少。
作为自变量的非审计费用，本文主要用两种方式进行度量。本文首先以非审计费用绝对金额的对数进行验证。由于绝对金额度量非审计服务，可能会忽略个别客户支付的非审计费用是其支付给会计师事务所的主要费用的事实，本研究将进一步以非审计费用比重(非审计费用／被审计客户支付给会计师事务所总费用)验证其对审计独立性的影响。
3、研究模型与控制变量
我们利用logistic回归模型验证我们的假设。
模型中最后两个变量为自变量，验证本文的研究假设，如果非审计费用损害了审计独立性，我们预期NF与RATION的系数为负。其余为控制变量，模型中控制变量主要来源于独立审计准则1324和1502号定义的条件和以前研究。独立审计准则规定营运资金(MOPCASH)出现负数，经营活动现金流量(OPCASH)出现负数应当视为持续经营能力存在重大疑虑；存货与应收帐款被认为是藏污纳垢的地方，其与总资产比重越大(RISK)，审计风险越大，被出具非标准审计意见可能性越大；公司规模较小(ASSSET)的公司更容易被出具非标准审计意见；上年被出具非标准审计意见(BOP)意味着审计风险和审计成本的增加，因此其更容易被出具非标准审计意见；吴水澎，李奇凤以2003年度上市公司为样本的研究结果显示，四大的审计质量高于国内十大，国内十大的审计质量高于国内非十大。审计迟滞(LAG)与被出具非标准审计意见显著正相关；认为些上市公司频繁更换聘请会计师事务所(7ENOR)更有理由怀疑其独立性，审计任期的增加对审计质量具有正面影响。
三、实证分析
1、描述性统计
表2全部样本的描述性统计结果显示，在披露有非审计服务的上市公司中。非审计服务费用平均达到了16％左右，最大的达到了76％以上，可见非审计服务收入在会计师事务所的收入中有着举足轻重的作用。在表2基础上，表3列示了不同意见类型的单变量检验结果：费用变量代表假设的单变量检验。在标准意见与非标准意见间，RATIO与NF不存在显著差异。因而，单变量检验结果与监管者和投资者对非审计服务费用损害审计独立性的关注是不一致的，但单变量没有控制众多逆因素与缓和因素的影响，检验结果存在一定问题。标准与非标准审计意见组之间，除NPROMOPCASH LAG和BOP之外，其他控制变量都不存在显著差异。
2、多元检验结果
表4是非审计费用绝对金额和比重为自变量的logistic回归结果。研究发现在控制变量中，当年利润的高低(NPROIT)，审计报告延后期限的长短(LAG)以及上期审计意见的类型(BOP)与当期非标准审计意见显著相关，其余变量则不显著。模型1中非审计费用(NP)和模型2中比重(RATION)与OP不显著，且符号与预期相反，没有验证假设；与单变量检验结果一致。
3、稳健性测试
由于表4分析存在一个可能的潜在限制，即影响审计独立性或许是与预期数额相比而言的客户费用，而不是所检验的名义数额。这一观点意味着：影响注册会计师独立性的是客户是否是异常高费用或低费用的来源。因此，我们利用模型(2)来推导计算出未预期费用的模型。
与Frankel，Johnson与Nelson(2002)一样，我们利用模型(2)的估计残差作为费用变量未预期部分的替代变量，并用这些未预期费用变量取代了表4各模型的费用变量，重新回归模型(1)。检验结果如表5：解释力度有所加强，但是各模型中所有费用变量的估计系数仍不显著，没有支持假设。
尽管向现任注册会计师购买非审计服务信息披露是中国证监会的强制性规定，不是上市公司自愿性选择行为，但是否选择为本公司服务的现任会计师事务所提供非审计服务却是上市公司的自愿选择，所以可能存在自选择偏误。为此，本文随机选择进行一一配对，对研究样本与控制样本各变量之间的平均数、中位数及其是否有显著差异进行统计检验，并以是否购买非审计服务为自变量，对模型(1)进行多元logistic回归分析。单变量检测结果显示：存在非审计服务的公司与无非审计服务的公司相比，除净利润(NPR013、经营活动现金净流量(MOPCASH)和审计任期(TENOR)存在显著差异外，当期审计意见(OP)、上期审计意见(BOP)、上市公司规模(ASSET)等主要变量不存在显著的差异，初步说明本文的研究样本基本上不存在自选择问题。并且，进一步的多元回归结果也表明，是否向在职注册会计师购买非审计服务(NS)与非标准审计意见(OP)之间不存在显著负相关关系，说明是否购买非审计服务并不会影响审计独立性。此结果进一步弥补了前文中将研究样本限制于购买非审计服务公司的不足。而且，单变量检验与多元回归结果均支持了前述基本结论。
四、研究结论
安然的破产和随之后的对注册会计师的诉讼，监管者已经采取行动减少注册会计师提供非审计服务，这些行动的基本假设是由于注册会计师经济依赖性与非审计服务的自然特征减低了注册会计师的主观性，从而导致非审计费用损害审计独立性。本文中，我们经验研究支付给在职注册会计师的非审计费用与审计独立性(以注册会计师发表非标准审计意见的可能性度量)之间的相关性。检验结果没有证实我们的假设。与监管者关注相反的是，我们没有发现非审计费用与发表非标准审计意见有显著联系。我们的研究结果表明：非审计服务并没有负向影响注册会计师意见形成过程，这些发现和基于市场的制度性动机是一致的。只要对作为最早从事管理咨询等非审计服务的注册会计师加强管理与规范，而不是限制或者禁止的方式，就能营造公平竞争的市场环境，促进注册会计师行业健康有序地发展。
经费审计意见篇5
关键词：审计费用 审计风险 Simunic模型
一、引言
近年来，随着我国经济的飞速发展，信息技术、网络技术不断提高，企业的内外部环境变得更加复杂，企业财务报表错报和管理层舞弊的风险逐渐增大。注册会计师审计起源于企业所有权和经营权的分离，由于注册会计师与企业的特殊雇佣关系，使得注册会计师的独立性受到很大影响。企业雇佣注册会计师为其审计，其重要的一个审计目标是发现企业财务报告中存在的问题，然而当企业存在舞弊等情况时，往往不愿注册会计师将财务报告中的问题披露出来。会计师事务所对被审计单位存在经济上的依赖性，有时会为了自身的经济利益，出具不标准的审计报告，从而损害财务报告使用者的利益。
随着证券市场的不断发展，信息披露的质量显得至关重要。通过实证研究审计风险对审计费用的影响，使我们对审计费用的影响因素有了更深入的理解，对审计市场的竞争状况也有了更加深入的认识。虽然国外对审计费用与审计风险的相关性有了比较一致的看法，但在我国特定的市场环境下，审计费用与审计风险是否具有相关性众说纷纭。本文的研究仍然具有重要的理论意义和现实意义。本文基于2012年我国深市、沪市A股上市公司的数据，运用Excel和EViews3.0对数据进行分析，对审计风险与审计费用的相关性进行分析研究。
二、文献综述
Simunic（1980）运用多元线性回归模型研究了审计收费的影响因素，采用十个变量对审计费用的影响进行研究，发现公司资产总额是影响审计费用的最主要因素。罗栋梁（2002）认为我国审计定价中，多重视资产、子公司个数、行业数等表象指标，而不重视审计风险，事实表明，审计师低价竞争招揽生意增加了审计风险。张奇峰、张鸣（2006）认为我国审计风险对审计定价的影响没有一致的结论主要有以下三个原因：样本的选择问题、研究变量的差异、研究视角的差异。龚凤兰（2006）认为“低价揽客”使会计师事务所陷入了“穷途困境”，进而加剧了会计师事务所之间的恶性低价竞争，降低了审计质量，增加了审计风险，影响会计师事务所的可持续发展。张奇峰、王振林（2010）提出企业基本状况、公司治理状况、财务状况和经营成果以及其他因素是影响企业风险的主要因素，并用具体的30项指标对风险进行了衡量。刘婷婷（2010）运用了修正的Simunic回归模型研究得出，上市公司规模、复杂程度、长期偿债能力和事务所类型是决定审计费用的四大要素。宋衍蘅（2011）以受相关部门调查或处罚作为衡量审计风险的代替变量，讨论了审计风险对审计定价的定性影响。翟华云（2011）提出审计可以被视为解决公司问题的一种监控机制，是一项能够约束管理者机会主义行为机制的安排。孙红梅（2013）认为审计的重要性水平与审计风险互为前提。
三、研究设计
（一）理论分析与研究假设
现代风险导向理论提出，注册会计师依据审计风险分配审计资源，以达到投入产出的最佳效果，即投入最少的审计资源获得可以接受的审计风险。审计风险导论中审计风险定义是指审计人员对财务报表的公允性发表了不恰当的意见而导致自身承担法律责任的风险。审计风险=重大错报风险×检查风险，审计风险=固有风险×控制风险×检查风险。审计费用是指被审计单位委托审计人员对其财务报表的公允性发表意见而支付的相关费用。国外学者研究结果一致认为审计风险与审计费用存在相关性，但国内学者众说纷纭，由于样本的选择变量的差异研究视角的差异，使得研究结果存在差异。
本文借鉴Simunic经典模型，模型研究了10个变量对审计费用的影响，得出结论：公司资产总额、控股子公司个数、涉及行业个数、资产负债率、前两年的盈亏状况、审计年度的审计意见类型以及上市公司的内部审计成本对审计费用具有显著影响，而净资产收益率、审计任期和事务所规模等因素影响效果不显著。本文的模型中排除了影响效果不显著的因素，提出了修正后的Simunic模型。
假设1：资产规模对审计费用具有显著影响。
假设2：资产负债率对审计费用存在显著影响。
审计风险是指审计人员对被审计单位的财务报表公允性发表不恰当意见而受到监管部门处罚的风险。以往的实证研究中对审计风险的评估往往采用定性研究，一般具有较强的主观性，而且定性研究与定量研究不同，往往无法用一个数字化的标准来衡量审计风险的大小。张奇峰、王振林等在“审计风险评估研究”中结合了审计研究的最新成果和我国市场的特殊情况，认为：企业基本状况、公司治理状况、财务状况与经营成果以及其他因素四类可作为评价审计风险的主要因素，并用了38项具体指标进行描述。最终得出，审计风险=影响审计风险的因素得分×审计风险评价得分。
本文选用企业规模、高管对风险的偏好、资产负债率、速动比率、最近年度审计意见作为衡量审计风险的指标。高管对风险的偏好越大，审计的风险通常也会越大。公司的财务风险越大，审计风险越大。最近年度被出具非标准保留意见的被审计单位，在未来年度被出具非标准保留意见的可能性会增加，而通常此类公司的财务风险越大，审计风险越大。当公司的审计风险较高时，会计师事务所面临被诉讼和被处罚的可能性越高，即审计成本会越高，审计费用也高。因此得出：
假设3：审计风险越大，审计费用越高。
（二）样本与数据来源
本文以2012年深市、沪市A股上市公司为初始样本，剔除了金融业、保险业的上市公司，同时剔除了无法获得完整数据的公司，在剩余样本中选取了100家上市公司，得到100个样本观测值。本文所用的财务数据均来自巨潮资讯网。
（三）模型选择与变量说明
基于以上的理论分析和模型假设，参考Simunic（1980）经典模型，再根据我国审计收费的实际情况，本文建立了以下多元线性回归模型：
lnFee=α+β1lnAss+β2Subs+β3I+β4lev+β5lnAH+ε （1）
变量的解释：lnFee：审计费用的对数；lnAss：公司资产总额的对数；Subs：控股子公司个数；I：所跨行业；lev：资产负债率；lnAH：审计风险的对数。
前四个自变量数据均来自公司财务报表，审计风险用企业规模、高管对风险的偏好、资产负债率、速动比率、最近年度审计意见进行量化。根据张奇峰等在审计风险评估研究中的结论，企业规模大于行业平均水平得分：3.16，小于行业平均水平得分：2.19；高管对风险的偏好程度有三种：厌恶型：3.03，适中型：3.34，冒险型：5.59；最近年度审计意见：标准无保留意见：2.41，保留意见：5.21，否定意见：6.69。再根据每个变量对审计风险的影响程度不同，对审计风险因素乘以相应的权重，得到最终的审计风险为：
审计风险=影响审计风险因素的得分×审计风险评价得分 （2）
四、实证分析
（一）描述性分析
模型变量的描述性统计结果如表1所示，可以看出，2012年审计费用的平均值为1 157 341元，最小值和最大值分别为30 000元和840 000元，标准差为1 140 668，说明我国上市公司的审计费用存在较大差异。资产总额的平均值接近102亿元，标准差为20 208 198 391，表明我国上市公司的平均规模较大，并且存在较大差异。子公司个数的平均值为12.52，显示出上市公司的复杂程度较高。公司审计风险的平均值为65.47，取值的区间在15.47-790.31，说明我国上市公司的审计风险存在较大差异。
（二）回归结果及分析
1.本文采用EViews3.0对模型中的数据进行分析，得到以下结果：模型的DW值为1.814369，说明模型不存在自相关问题。修正的R2为0.335151，说明拟合效果不是很好。变量I、Lev、lnAH未通过t检验。由于本文采用截面数据，通常不存在多重共线，故对模型进行异方差的检验，检验结果F值为2.607021，Obs*R-square为22.65592，说明模型存在异方差，运用WLS估计法对模型进行修正，得到修正后的线性回归结果，修正后的R2约为1，说明模型的拟合程度良好。各变量的sig.均非常接近于0，说明所有自变量对于因变量的解释是显著的。F值为18 061 044，说明模型整体的检验结果也是显著的。公司资产总额、资产负债率、审计风险对审计费用存在较大影响。公司的子公司个数、所跨行业对审计费用也具有一定的影响。公司资产总额的对数（lnAss）的系数为0.139，并且在5%水平上显著，说明与假设1完全吻合，被审计单位的资产总额越大，审计费用越高，即公司规模与审计费用显著正相关。公司资产负债率（Lev）的系数为0.2897，并且在5%的水平上显著，被审计企业的资产负债率越高，审计费用也就越高，表明审计单位的财务风险与审计费用显著正相关。子公司个数和所跨行业的系数分别为0.017和0.014，并且在5%的显著性水平下通过了显著性检验，说明被审计单位越复杂，审计的工作量越大，审计费用也就越高。审计风险的系数为0.2289，并且在5%的水平下通过了显著性检验，与假设3完全一致，审计风险越高，审计收费越高。这也符合高风险高收益的原则。总而言之，公司的审计风险与审计费用显著正相关，说明我国审计风险对会计师事务所接受审计业务、收取审计费用产生了重要影响。
五、研究结论、启示与局限性
研究结论：本文采用2012年A股深沪两市上市公司的有关数据，运用EViews3.0对数据进行分析处理。以往的许多研究对审计风险多采用定性的标准进行衡量，本文使用了具体的指标对审计风险进行量化。在此基础上，对我国上市公司的审计费用与审计风险的相关性进行研究。研究结果表明：审计费用与审计风险显著正相关。审计风险越大，审计费用越高。会计师事务所在审计定价中已经充分考虑了审计风险的影响。除了审计费用，研究结果显示，公司资产总额、资产负债率、子公司数量、所跨行业对审计费用存在显著影响。公司规模越大，复杂程度越高，财务风险与经营风险越大，审计费用越高。这一点与其他学者的研究结论基本一致。
本文存在以下的改进空间：第一，本文的样本规模偏小，在一定程度上可能影响到效度。第二，本文只选择了几项具有代表性的指标对审计风险进行量化，有待完善。研究结果的完整性在获取更多数据，样本规模扩大后，有待进一步研究。Z
参考文献：
1.翟华云，廖洪.投资机会、审计风险与审计质量研究[J].审计与经济研究，2011，（7）.
经费审计意见篇6
关键词：审计意见；报告类型；影响因素
一、审计意见的理论概述
审计报告，是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。审计报告按照CPA发表的意见不同分为标准审计报告、带强调事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见。除标准无保留意见的审计报告之外的其它报告都属于非标准审计报告。
二、影响审计意见的因素分析
1.公司财务状况对审计意见的影响
早在1980年Kida就对财务指标对审计意见的影响进行了研究，结果显示总资产周转率、权益与总负债的比率、速动比率、总资产利润率、现金与总资产的比率等财务指标对审计意见类型有显著影响。贺颖、轩春雷（2009）以2001～2007年上市公司为研究样本，研究发现资产负债率对审计意见类型的影响最大，上市公司的规模、偿债能力和盈利能力等指标对审计意见的类型也有较显著影响。
2.上一期审计意见对本期审计意见的影响
Mutchler（1985）通过对执业审计师的访谈得知，上期被出具持续经营疑虑的审计意见的公司，本期更有可能被出具持续经营疑虑的保留意见。唐跃军（2010）以来自2004～2005年中国上市公司的经验证据。研究结论证实其中一点：上年度被出具不利审计意见虽然可能增加本年度收到不利审计意见的可能性，但是亦可能提高审计意见改善的可能性，并和审计意见出现恶化的可能性显著负相关。
3.内部控制对审计意见的影响
刘月平（2000）研究可持续经营与审计意见中提及影响审计意见决策的具体内部控制因素为：管理人员和经营人员及会计人员的胜任能力，对遵循外部法制的关注，决策的集中程 度，管理层对内部控制的关注，职责分工以及对内部审计工作的重视。李红（2012）研究发现，内部控制信息披露程度与非标审计意见显著负相关，内部控制风险与缺陷和非标审计意见显著正相关。
4.会计师事务所规模对审计意见的影响
Lindsay（1990）以加拿大市场16个案例为研究对象，DeFondetal.（1999）以1993～1996年中国市场为研究对象，结果都显示事务所的规模显著影响审计的独立性。李树华（2000）利用审计公费模型和逻辑回归模型发现，大规模事务所出具非标准审计意见的比例显著高于小规模事务所，从而得出大规模事务所的审计质量显著高于小规模事务所的结论。
5. 审计收费对审计意见的影响
李晓春（2000）认为审计费用的规模对审计独立性具有显著负面影响，由于审计市场职业竞争导致“杀价”现象，“降价收费”成为了具有我国特色的影响因素。费爱华 （2004）以2001～2002年A股上市公司为研究对象，李补喜，王平心（2006）以2002年A股上市公司为研究对象，都发现审计费用率与非标准审计意见显著正相关。
7.公司治理对审计意见的影响
王跃堂，赵子夜 （2003）认为上市公司的大股东相对其他法人股的股权越集中，内部人控制的可能性越大，越容易得到标准审计意见。孙铮、曹宇（2004）也认为国有股股东促进上市公司选择高质量审计的动力较小。杨孟环（2006）发现股权结构决定实质上的审计委托主体，其利益取向会影响注册会计师发表审计意见。
8.关联方交易对审计意见的影响
吕伟、林昭呈（2007）通过沪深上市公司数据对关联方交易、审计意见和外部监管机制之间的关系进行了实证研究，结果表明：上市公司与控股股东关联方购销交易金额越大，越有可能被出具非标准的审计意见，且这一关系只存在对关联方交易管制较弱的年份。
另外，国内外学者还研究发现，公司特征、持续经营不确定性、会计师事务所变更、审计任期、盈余管理、政治关联等也会对审计意见产生影响。
三、未来研究方向
综上所述，中外学者已对审计意见的影响因素展开了广泛的研究，丰富了审计学、公司治理学等学科理论。但我们认为对以下两点的研究可以进一步深化。
第一，内部控制对审计意见的影响。
作为为公司财务状况提供相关防御措施的内部控制一直备受实务界和学术界所关注，但内部控制对审计意见的影响目前尚不能统一，需要进一步研究。
第二，关联交易对审计意见的影响
关联方交易一直以来是个备受公众所垢污，且大多数公司都存在关联方侵占上市公司资金的现象，因此可进一步对此开展研究，帮助投资者、债权人解开关联方交易的神秘面纱。
参考文献：
[1] 曹玉俊.2000.审计独立性影响因素的实证研究[J].审计研究（4）.
[2] 吕先锫，王伟. 2007.注册会计师非标准审计意见影响因素的实证研究—来自中国证券市场的行业经验证据[J].审计研究（01）.
经费审计意见篇7
【关键词】审计收费；重大错报风险；综合绩效；内部治理；外部监管
一、引言
审计收费的产生源于信息不对称，即公司财产管理契约中委托人与人的信息不对称。审计收费分为三部分：一是审计成本费用，二是会计师事务所的正常利润，三是风险溢价。重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性，而检查风险是审计师可以控制的，重大错报风险是审计风险的核心关注点。如何确定审计收费，关键点就在于如何衡量企业的重大错报风险。针对重大错报风险收取一定的费用，相当于把审计风险转嫁与被审计人。那么在实务中，重大错报风险是否受到审计师的关注，是否以及在多大程度上在审计收费中得到补偿则是本文研究的主要问题。
在相关的文献中，对于风险采用了不同的替代变量，如上市公司对于担保、应收账款占总资产、存货占总资产、上市公司的规模、公司治理、监管信号、财务状况等，都是从某一个或几个方面来研究重大错报风险与审计收费的相关性，是局部的，分散的。基于以上考虑，本研究想尽可能考虑被审计单位存在的各个方面的风险，将被审计单位的风险划分为内部管理风险、外部监管风险。同时，在研究企业内部管理风险时，分为两个层面，第一层面是公司的业绩风险，第二层面是基于公司治理结构“三会一层”，从两个维度研究内部治理风险，一方面是股权集中度风险，另一方面是来自于董事会的风险。在研究外部风险时，选择了外部监管风险。
二、研究样本与数据说明
（一）样本与数据来源
本文选取2008～2010年沪深两市所有A 股上市公司作为研究样本。但是本文剔除了以下公司：①未披露当年财务报告的公司；②当年新上市以及年报中数据不完整的公司；③金融保险行业公司。经过筛选，最终得到总样本数为2619个样本。样本公司的所有财务数据均来自中国股票市场研究数据库和中国证券网―数据频道。对于公司违规处罚数据来源于证监会公布的行政处罚决定书。本文使用SPSS17.0 统计软件对数据进行处理。
（二）模型选择与变量说明
1.模型选择
根据本文理论分析，构建如下回归模型对研究假设进行检验。
FEE=α+β1 CP+β2FSR+β3FSR2+β4ASS+β5INDE+β6DUAL+β7SUP
+Β8ASSET+β9INDU+β10LOCA +β11OPIN+β12BIG10
+β13 NATU+ε
2.公司综合绩效指数的构建
根据国家2002年出台的《企业效绩评价操作细则（修订）》，企业综合绩效评价计分方法采取功效系数法和综合分析法，其中：功效系数法用于财务绩效定量评价指标的计分，综合分析判断法用于管理绩效评定性评价指标。本研究采用利用财务指标进行的综合绩效评价，因为对于管理绩效的评价是定性的，主观性极强，我们无法准确去衡量企业的管理绩效。对于利用财务指标进行的综合绩效是定量的，再加之数据的可获得性，根据细则规定，各个指标的权重如表1所示。
3.变量说明
模型中各变量的含义如表2所示。
三、实证结果与分析
（一）描述性统计
样本数据的描述性统计见表3。从表3可以看出，不同公司的公司综合绩效指数、第一大股东持股比例差别较大，综合绩效指数最高值约为69，而最低值不足1；第一大股东持股比例少则持有4.49%，多则持有85%的股份前十大股东关联度均值为2.56，即在前十大股东中存有关联关系的股东约为3。独立董事人数占董事会人数的比重的均值为0.6，最小值为0，说明仍然有上市公司没有遵守证监会关于独立董事要占到董事会三分之一以上的规定。两职合一的均值为0.14，表明总样本中有367家公司董事长和总经理两个职位由同一人担任。公司违规的的比例较低，均值仅为0.02。另外，资产规模的均值为21，18%的公司所处行业为高风险行业，29%的公司地处发达地区（北京、上海、广州、深圳），有33%的公司的审计结果为非标准无保留审计意见，事务所的组织形式以有限公司之居多。审计费用相差较大，审计费用的对数区间为11到17（见表3）。
（二）多变量回归分析
多元回归结果见表4。方程的R2为 0.541，可见该模型具有较强的解释能力，F统计量为238.497，整个回归方程有显著统计意义。共线性诊断结果表明，除了第一大股东持股比例与其平方项的方差膨胀因子VIF较大外，其余均接近于1，因此认为模型不存在严重的多重共线性问题。检验结果如下。
1.内部风险
综合绩效指数与审计收费在5%的水平上正相关，验证了审计师在对公司进行审计业务时，会考虑被审计单位内部存在的绩效风险，因为绩效风险中不但包括企业的财务风险、经营风险、债务风险，还有发展能力风险，可以说是企业重要风险的集合。采用综合绩效指数能够全面的衡量这些风险，避免了采用单个独立的指标造成的片面性。第一大股东持股比例及其平方项分别在1%水平上负相关和正相关与审计收费，表明股权集中度与审计收费呈U型关系，说明了审计师在确定审计收费时，充分考虑了被审计单位的股权集中度，认为只有适中的股权集中度，才有利于降低被审计单位的内部治理风险。前十大股东的关联度与审计收费没有显著关系，这可能是由于公司控股股东在进行会计师事务所的选择与审计费用的决策中，前十大股东的关联性强，意见一致，审计议价谈判能力增加，不愿意支付过多的审计费用。而针对事务所会考虑这种高舞弊风险。最终，两者相互作用，正反两方面作用抵消，事务所没有收取较高的审计收费，公司也没有支付过低或过高的审计费用。独立董事比例与审计收费未通过显著性检验，表明在我国上市公司中独立董事并没有发挥其应有的作用，其原因可能是独立董事在参与董事会治理的过程中受到董事会内部执行董事和大股东的消极影响，多数只充当决策咨询的角色，而监督管理层和维护小股东利益的作用缺失[1]。董事长与总经理两职合一与审计收费的相关性通过显著性检验。
2.外部监管风险
公司违规风险与审计收费的相关性不显著。出现这种情况的原因可能是由于中国市场的监管制度仍然不完善，处罚力度过低，处罚率较低，对于公司经营运行的影响力不够。事务所在考虑此种情况下，没有过多考虑外部监管风险所引起的重大错报风险水平。
另外，资产规模、被审计单位所处的地域、会计师事务所是否为“十大”及事务所的组织形式是否为合伙制均在1%水平上显著正相关与审计收费。这些结论与大部分文献的实证结果是一致的。被审计单位所处的行业、审计意见与审计收费没有显著相关关系，这可能是由于在划分行业的标准不同带来的差异。对于审计意见的以往的研究中存在这不一致的情形，原因首先可能是由于对于审计意见的划分不一致，一些研究中把审计意见划分为“清洁”与“不清洁”，即清洁意见为带解释性说明的无保留意见；再者可能是由于统计数据的关系造成的影响（见表4）。
四、研究结论及局限性
本研究采用2008～2010沪深两市A股上市公司的截面数据，在控制其他变量的情况下，对公司内部管理风险和外部监管风险，包括公司的综合绩效风险、股东集中度风险、董事会特征风险与外部监管风险，与审计收费的关系进行实证研究。研究发现，审计收费与公司绩效风险、第一大股东持股比例、董事长与总经理两职合一存在显著相关关系，即事务所对于综合绩效高、股权集中度适中、两职合一的公司收取了较低的审计费用；独立董事比例、前十大股东的关联度等其他治理变量和审计收费不具有显著性关系；外部监管风险和审计收费的相关性也没有通过验证。
这一结果表明，会计师事务所在决定审计收费时，高度重视公司内部绩效风险与内部治理风险，对于审计风险收取相应的收费补偿，而对于外部风险没有给予过多关注。另外，除了考虑审计风险因素外，确定审计收费的其他依据是被审计单位的规模、公司所在地、事务所的性质、并且“十大”会收取声誉溢价。说明在中国审计市场上，风险导向审计模式已在审计市场充分运用。对于被审计单位存在的审计风险，事务所确定的审计收费包含了对于这些审计风险的收费补偿。事务所收取了一定的费用用以回避将来可能的高风险。
在研究结果中，发现审计收费与被审计单位的综合绩效指数存在密切关系，意味着企业的综合绩效风险能够代表企业内部管理中存在的各种风险。不仅仅是再单独的考虑企业存在的财务风险、经营风险、资产质量状况或是债务风险，而是运用了全面的思想，把片面的风险综合起来。而如果只是考虑了某种风险或是运用了独立的指标，难免会产生偏差。所以，对于企业的内部管理风险，采用企业综合指数风险，具有一定的合理性。
本文也存在着局限性。在对企业综合绩效评价时采取的是财务指标评价，没有考虑非财务指标，可能对企业综合绩效风险的评价造成一定的误差；虽然力求尽可能的考虑企业的各种风险，但是不可避免设计的相关因素并不能涵盖公司存在的各种风险因素，在一定程度上限制了研究的深度，有待于日后进一步研究。
参考文献
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经费审计意见篇8
运用我国2009年沪市A股的数据，实证研究股东对会计师事务所的聘任及审计费用支付进行决议对审计费用和审计质量的影响。研究发现：股东对此事项进行决议时，审计费用会降低；当所聘任的会计事务所为行业“前十大”时，股东决议会提高审计质量；当所聘任的会计事务所为行业“非前十大”时，股东决议与审计质量之间的关系并不显著。据此，上市公司应该积极实行股东对会计师事务所聘任及费用支付进行决议的制度。
关键词：
股东决议；审计师聘任；审计费用；审计质量
由于上市公司治理缺陷与委托权移位，管理当局在会计师事务所的选聘和付费方面有很大的决策权，实际操纵着企业的审计事务。审计市场竞争激烈，审计师为了生存，易丧失独立性，降低审计报告的可信性。改进公司对外部审计师的聘任政策，成为一个非常迫切的问题。笔者拟探析相比于由董事会或管理层决定聘任会计师事务所，由股东会议对会计师事务所的聘任及其费用进行决议会对审计费用和审计质量产生怎样的影响，以期对中国公司治理相关政策的改革提出建设性的建议。
一、研究假设
（一）对审计费用影响的研究假设目前，上市公司聘任会计师事务所对其财务报告出具审计意见，更多是为了迎合相关监管部门的要求。管理层往往根据审计费用的高低而不是事务所的内在品质如信誉、执业质量等去选择会计师事务所，更有可能聘任那些收取审计费用较低的公司。股东是审计业务的主要消费者，对高质量的审计业务有更强烈的需求；若由股东对审计师的聘任及其费用进行决议，可能推动公司追求事务所的内在品质愿意支付更高的审计费用。B.Mayhew等人认为，在理想的市场环境中，股东参与审计师选择能够导致更高的审计质量和审计费用，因为此时审计师的平均努力程度会更高，审计师违背独立性原则的可能性更低［1］。M.Dao等人以2006年1382家公司的数据为样本进行实证研究［2］，结果一致。因此，我们提出假设H1a：股东对审计师聘任进行决议会提高审计费用。另外，中国的审计市场比较不成熟，与美国的审计市场存在差异，研究结论很可能不同于国外。朱小平等学者研究发现，国内审计市场上，审计收费增加的因素很可能使上市公司盈余管理可能性及审计意见购买意图增强［3］。刘运国等学者也发现在一定程度上审计收费与盈余管理正相关［4］。股东对审计师聘任及费用进行决议向会计师事务所传递了这样一个信号：股东对财务报告和审计报告给予较高程度的关注。此时，管理层进行盈余管理或者购买审计意见的可能性就会降低。因此，当股东对审计师聘任及费用进行决议时，会计师事务所迫于管理层的压力而出具不实审计意见的可能性就降低，亦即承担的风险降低，这也可能导致会计师事务所收取更低的费用。因此，假设H1b：股东对审计师聘任进行决议会降低审计费用。
（二）对审计质量影响的研究假设当管理层决定会计师事务所的聘任时，并不关注审计质量的高低，会计师事务所作为理性经济人并不会尽最大努力去提高审计质量。会计师事务所在经济上依赖于管理层，很可能对管理层言听计从，按照管理层的意愿出具审计意见，导致审计意见不实和审计质量低。当股东对审计师聘任及费用进行决议时，会计师事务所努力程度会更高，会实施更多审计程序以保证财务报告的公允合法。由股东对审计师聘任进行决议也体现股东对财务报告更高的关注程度，使管理层和会计师事务所进行合谋的可能性大大降低，有助于提高审计质量。因此，我们提出假设H2：股东对审计师聘任进行决议会提高审计质量。
二、研究设计及数据来源
（一）自变量定义审计师之所以会屈服于管理当局的意见往往是因为管理当局操纵会计师事务所的经济利益。这种经济利益不仅仅包括公司是否会聘任会计师事务所，也包括会计师事务所从所提供的审计服务中获得的报酬———审计费用。笔者提出的“审计师聘任决议”是指股东是否对会计师事务所的聘任及审计费用的数额进行决议。为便于研究，笔者设置虚拟变量“股东是否决议”，此变量的数据来源于对公司股东大会资料的手工筛选。
（二）研究分组国内外学者对审计费用和审计质量的研究很大部分从会计师事务所规模视角入手，但结论不一。蔡春发现行业“前十大”会计师事务所客户的可控应计利润显著偏低［5］，但陈信元等的研究表明行业“前四大”与“前十大”质量并不显著偏高［6］。借鉴学术界的研究，笔者除了对全样本回归分析之外，也按照注册会计师协会网站公布的会计事务所排名按是否为行业“前十大”进行分组回归，以研究所雇佣的事务所规模不同时股东决议对审计费用和审计质量的影响是否也会不同。
（三）审计师聘任决议对审计费用的影响研究设计1.变量与模型设计根据上述理论分析，笔者对审计费用模型变量的类型、名称、含义和计量进行了设计（见表1），并以此构建如下回归模型对研究假设进行检验。2.数据来源笔者以2009年沪市A股854家上市公司作为初始样本，剔除了数据不全、ST、金融类公司以后，最终得到上市公司样本数657家。样本数据主要来自于CSMAR国泰安数据库、注册会计师协会网站、CCER色诺芬数据库。其中，审计费用、审计意见类型、是否续聘的数据来自于CCER数据库，事务所是否为行业“前十大”的数据来自于注册会计师协会网站，其他数据均来自国泰安数据库。
（四）审计师聘任决议对审计质量的影响研究设计1.变量与模型设计根据上述理论分析，笔者对质量模型变量的类型、名称、含义和计量进行了设置（见表2），并以此构建如下回归模型对研究假设进行检验。2.数据来源在审计费用657家样本的基础上剔除审计质量模型相关数据不全的公司，得到样本公司517家。
三、实证结果与分析
（一）审计费用模型回归结果表3是审计费用模型的多元线性回归表。在全样本中，模型调整R2为0.573，说明该模型拟合得较好，具有较强的解释能力，F值为81.019，显著性概率sig为0.000，该回归方程整体呈显著有意义。笔者所研究的自变量股东是否决议与审计费用的自然对数在5%的水平上显著负相关，说明股东对审计师聘任进行决议会降低审计费用，H1b得到了验证。基本每股收益、速动比率与因变量在10%的水平上显著相关。基本每股收益越高，审计费用也越高，可能是因为高的基本每股收益是由较高程度的盈余管理而来，而盈余管理程度较高的公司会支付较高的审计费用以收买会计师事务所。速动比率与审计费用显著正相关可能是因为很多上市公司速动比率过高，远远大于1，导致不能获利的现款和应收账款过多，这种情况下越高的速动比率并不能代表越好的财务状况。是否为经济发达地区和事务所是否为行业“前十大”的系数在1%的水平上均显著为正，与预期相符。经济发达地区物价水平较高，审计收费也较高，而行业“前十大”会计师事务所因品牌和声誉效应会收取更高的审计费用。事务所为行业“非前十大”的子样本和事务所为行业“前十大”的子样本中，VOTE的系数均在10%水平上显著为负，H1b在2个子样本中仍然得到了验证。事务所为行业“前十大”的样本中，VOTE的系数为-0.123，事务所为行业“前十大”的样本中，VOTE的系数为-0.064，说明股东决议降低审计费用的作用在所聘任的事务所为VOTE时会更显著。另外，将两个子样本进行对比可以发现，当聘任行业“前十大”会计师事务所时，审计费用对公司的一些财务状况较为敏感，而当聘任的事务所为行业“非前十大”时，审计费用与公司的治理情况及产权性质的关系较为显著。
（二）审计质量回归结果表4是审计质量模型的回归结果。在全样本中，VOTE的系数并不显著。控制变量中，总应计利润绝对值的符号显著为正，经营活动现金流量净额的符号显著为负，均与预期相符。主营业务收入增长率系数显著为正，与预期相反，可能是因为成长性越好的企业对现金的需求越高，也就越有动机进行盈余管理。ROA的系数显著为正，虽与预期不符，但与雷光勇等［7］和薄仙慧等［8］学者的研究结论一致，可能是因为公司进行盈余管理的主要目的之一就是操纵ROA，导致ROA与可操纵应计利润的绝对值为正相关关系。在会计事务所为行业“非前十大”的样本中，VOTE的系数仍然不显著。而控制变量中，与全样本的回归结果相似，总应计利润绝对值、经营活动现金流量净额、主营业务收入增长率、资产收益率的系数都是显著的，且符号与全样本的回归结果一致。在会计事务所为行业“前十大”的样本中，VOTE的系数在10%的水平上显著为负，说明在股东对审计师聘任进行决议的公司中，盈余管理的程度较小，即审计质量较高，H2得到了验证；TA、OCF、GW、ROA的回归系数与全样本、会计事务所为“非前十大”的样本回归结果一致；管理层薪酬的系数显著为正，说明管理层会出于自利动机进行盈余管理行为；总资产自然对数的符号显著为负，说明规模越大的公司出于声誉考虑以及受到更多监督等会控制盈余管理行为。从表中我们也可以看到，该子样本回归模型的R2为0.460，调整R2为0.393，模型拟合度较好，F值为6.851，sig为0.000，说明整个模型是显著有意义的。VIF均小于10，不存在多重共线性问题。
（三）稳健性检验很多学者用是否发生财务重述作为审计质量的替代变量。笔者用是否发生财务重述作为因变量进行回归分析，得到的回归结果与以可操纵应计利润作为因变量的回归结果一致，说明我们的研究结果具有稳健性。限于篇幅，不再将回归结果列出。
四、结论及政策建议
（一）结论在全样本以及按照会计事务所是否为行业“前十大”分组的两个子样本中，股东对审计师聘任及其费用进行决议会降低审计费用的结论都得到了验证。由管理层决定审计师的聘任时，管理层支付给会计师事务所更高的审计费用以获得更多的对财务报告进行盈余管理的空间更大甚者是购买审计意见。会计师事务所考虑到自身在管理层的压力下出具不真实审计报告后可能面临的诉讼风险和声誉风险等，也会考虑收取较高的审计费用。若由股东对审计师聘任及其费用进行决议，向会计师事务所传达了一个信息，即股东对财务报告及审计报告给予密切的关注，会降低管理层实施盈余管理的机会，管理层也就无需为了索求更多的利润操纵空间而支付更高的审计费用。从会计师事务所角度来说，它认为自己所承担的风险降低了，所以也能够接受较低的审计费用。对于审计质量的研究，在会计事务所为行业“前十大”的子样本中，股东对审计师聘任进行决议会显著提高审计质量，但该结论在全样本及会计事务所为行业“非前十大”的子样本中未能得到验证。当股东参与审计师聘任时，审计师的平均努力程度会更高。行业“前十大”会计师事务所因其具备优质的人员配备和完善的质量控制程序等，当它对审计业务付出更多努力时，对审计质量提高效果是显著的。而行业“非前十大”会计师事务所在进行审计的过程中，往往没有像行业“前十大”会计师事务所那样严格执行审计程序；就算努力程度更高，对审计质量的提高程度也是比较有限的。此外，行业“前十大”会计师事务所为了维护其建立的品牌效应和规模声誉，比行业“非前十大”会计师事务所更愿意花费较多的时间、人力等去提高审计质量。
（二）政策建议股东对审计师聘任及费用进行决议确实会起到一些积极作用，效果可能不及股东直接提名拟聘任的会计师事务所，但这仍然是向着股东参与审计师聘任道路上前进的一大步，是目前股东人数流动且分散的现状下比较有效且可行的一个措施。已有研究表明，具有行业专长或者规模较大的会计师事务所获得了审计收费溢价，但却不能提供更高的审计质量。究其原因，主要在于我国审计市场上缺乏对高质量审计服务的有效需求。股东是公司的所有者，相比管理层而言对真实的审计报告有更强烈的需求。因此，股东参与审计师的聘任可以一定程度上刺激审计产品的有效市场需求，从而提高审计质量。笔者认为政府应该要求所有的上市公司都必须由股东对审计师的聘任及费用进行决议。这不仅有利于降低管理层的盈余管理机会，避免可能出现的审计合谋现象，缓解上市公司施加给审计师的压力，从而降低审计费用；而且可以有效改善我国审计市场上审计委托人缺乏对高质量审计服务的需求而仅将其视为应付性的程序性工作的局面，有助于培育对高质量审计服务的有效需求，从而提高审计质量。
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