关于营改增后多档税率结构的几点思考

【摘要】营业税改增值税实现了增值税进一步扩围，但是过渡阶段的四档税率却使我国的税率结构变得更为复杂，虽然改革取得了预期结构性减税的效果，但随着经济的发展其弊端也终将暴露，因此税率结构由多档向单一的调整将成为必然。

【关键词】 营改增 单一税率 多档税率

增值税自1979年存在以来经历了数次改革，由最初的生产型增值税到现在的消费性增值税，初步靠拢中性特征，但是由于增值税、营业税并存，长期以来一直存在着重复征税的问题，2012年1月1日上海市交通运输业和部分现代服务业开展了营业税改征增值税的试点，拉开了营改增的序幕，试点范围迅速扩大并于2013年8月1日起在全国范围内展开了营改增的试点。

营改增试点改革是实施结构性减税的一项重要措施，对于我国大力发展第三产业，尤其是现代服务业具有重要意义。但营改增的税制改革也使得原多档税率结构更为复杂。增值税的税率结构有两种形式：（1）单一税率：除零税率之外的所有货物、劳务实行统一的税率；（2）多档说率：除零税率之外的所有货物和劳务实行两个或两个以上的税率。实行两档税率的包括基本税率和低税率，实行三档税率的包括基本税率、低税率和高税率，低税率适用于生活必需品而高税率适用于奢侈品。我国在实行营改增之后，在原增值税17%基准税率和13%低税率的基础上，新增了11%和6%两档低税率。其中租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业等适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。

因为行业的成本不同，可以抵扣的项目也不同，因此选择了6%和11%的低档税率。由于结构性减税的宗旨并非是让每个企业的税负都降低，也并非着眼于某一个行业，而是将重心置于整个产业链条，保证增值税的完整抵扣，尽可能的减少重复征税，因此经过测算得出了6%和11%这两档税率。有形动产的租赁，由于其购进的有形动产可以完全按照17%做进项税额抵扣，因此有形动产的租赁业务适用17%的税率；交通运输业适用11%的增值税税率的原因是，在交通运输的耗费中，车辆购入费、维修管理费及油品消耗等费用所占的比例很大，并且这些费用均可以获得可以做进项税额抵扣的凭据。但交通运输中的过路费、过桥费等无法取得有效凭证，其进项税额不可抵扣，经测算，按照11%的税率，交通运输业在抵扣进项税额后，税负不会提高。而且交通运输的下游行业，其购进的交通运输服务的进项抵扣也会较原来的7%有所增加，因此这一税率可以实现整个产业链的税负降低；其他部分现代服务业采取了6%的税率，比较原来3%和5%的营业税税率，税率提高了1和3个百分点，但由于其购入的设备、有关费用等能够得到一定程度的抵扣，其税负不太可能会提高，即使个别现代服务业的税负可能会提高，但由于其下游环节所支付的税款可以抵扣，也会大大促进现代服务业的发展。

实践表明，营改增的确实现了结构性减税，促进了第三产业的快速发展，国家税务总局的税收统计数据也明确表示：开展营业税改征增值税试点，在减轻企业税收负担、促进三次产业融合，推动经济结构调整等方面显现出积极成效。这一目标的实现还有赖于两个抵挡税率的设置和相关的税收减免政策的配套使用。

虽然从目前的成果来看我们确实是达到了结构性减税的目标，并且也在一定程度上减少了重复征税现象，给予了第三产业更的发展空间，促进了产业结构的升级，优化了投资、消费和出口结构，但是多达四档的税率结构必然在将来的税制结构发展中显现弊端，因为税率的多档设置，必然会导致增值税抵扣链条出现“无税扣税”、“低税高扣”和“高税抵扣”等不合理现象，也就必然会伴随着偷、逃税款，虚开发票等违法行为。因此税率结构将何去何从值得我们思考，现从理论和实践两个层面进行分析。

从理论的层面上对税率结构进行比较分析，我们从三个角度展开讨论：

收入分配角度：多档税率使增值税承担了调节收入分配的社会政策方面的职能，通过对生活必需品低税率，高档奢侈品高税率，从而可以降低增值税自身具有的累退性，提高增值税的累进性。

经济效率角度：单一税率保持了增值税的中性特征，保证了增值税抵扣链条的完整，能够严格遵循税收中性原则；多档税率具有扭曲性，扭曲了货物劳务的价格，同时也扭曲了生产者和消费者的选择。

税收征管角度：单一税率所需要的税收信息少，便于税收征收与管理；多档税率需要的税收信息多，并且严格明确的界定不同档次的征税范围也是一大难题。

从实践的层面进行增值税税率结构的分析，根据龚辉文在文章《2011年全球增值税税率的特点》中对166 个国家和地区增值税实施情况来看，截止至2011年底，实行单一税率与多档税率的国家和地区各占50%，而从欧盟的实际发展情况来看，英国、丹麦等国家采用的是单一税率，意大利、比利时等国一直致力于减少税率档次，并且欧盟大部分成员国还在税法中明确表示放弃增值税的减免权。

从以上两个层面的分析来看，我国增值税税率结构的未来发展趋势也将会是由复杂到简单，由多档到单一，虽然我国现在的国情和客观的经济环境还需要增值税承担调节收入的职能，但是随着我国经济的发展和产业结构的不断升级，技术的进步和征收管理水平的不断优化，实行单一税率将会是未来发展的大趋势。

参考文献

[1]龚辉文.2011年全球增值税税率的特点[N].中国税务报，2012-5-23.

[2]王建平.增值税改革中税率问题的探讨[J].税务研究，2005（09）.

[3]郑备军，夏海舟.增值税的国际比较与借鉴[J].中央财经大学学报，2000（09）.

[4]European Commission. On The Future of VAT ：Towards A Simpler， More Robust and Efficient VAT System Tailored to The Single Market，COM（2011） 851 final.