企业所得税年度纳税申报表变化浅析

每年1月到4月是企业所得税汇算清缴的时间，各企业都必须依据国家颁布的相关法规进行企业所得税纳税申报，因此每个财务人员都必须熟知纳税申报表的规定。根据国家税务总局“关于修订企业所得税纳税申报表的通知”[国税发(2006)56号]，2007年企业将首次使用新的企业所得税年度纳税申报表(以下简称新申报表)，所以各企业财务人员必须及时了解其变化和特点。

一、新申报表的结构变化

新企业所得税纳税申报表分为企业所得税预缴纳税申报表和企业所得税年度纳税申报表。本文主要讨论新企业所得税年度纳税申报表的变化。

(一)简化了主表的结构，增加了附表数量新企业所得税年度纳税申报表主表(简称新主表)共35行，旧企业所得税年度纳税申报表主表(简称旧主表)共81行。新企业所得税年度纳税申报表包括一张主表和十四种附表，而旧企业所得税年度纳税申报表包括一张主表和九种附表。新主表行数减少的原因主要在于其只反映期间费用、纳税调整增加额和纳税调整减少额的总数，具体明细项目由附表列示，而旧主表则列示期间费用、纳税调整增加额和纳税调整减少额的具体明细项目。可以看出，新主表的项目同属于一个级次，逻辑关系更加明晰。新增加的5种附表，分别是附表四《纳税调整增加项目明细表》、附表五《纳税调整减少项目明细表》、附表七《免税所得及减免税明细表》、附表九《技术开发费加计扣除额明细表》和附表十《境外所得税抵扣计算明细表》。

(二)年度纳税申报表主表、附表的勾稽关系更加清晰新主表按照表间数据的勾稽关系可以分为三级：第一级是企业所得税年度纳税申报表主表，第二级和第三级是企业所得税年度纳税申报表附表。第二级的附表包括：附表一《销售(营业)收入及其他收入明细表》、附表二《成本费用明细表》、附表三《投资所得(损失)明细表》、附表四《纳税调整增加项目明细表》、附表五《纳税调整减少项目明细表》、附表六《税前弥补亏损明细表》、附表七《免税所得及减免税明细表》、附表八《捐赠支出明细表》、附表九《技术开发费加计扣除额明细表》、附表十《境外所得税抵扣计算明细表》。第三级的附表包括：附表十一《广告费支出明细表》、附表十二《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》、附表十三《资产折旧、摊销明细表》、附表十四《坏账损失明细表》。三个级别之间的关系是第一级主表依据第二级附表数据填写，第二级的部分附表依据第三级的附表填写。

14种附表共计20张按照适用行业还可以分为通用附表和特性附表。通用附表每个行业都适用，包括附表三到附表十三；特性附表按照企业所属行业(一般、金融、非盈利组织三类)分别填写，包括附表一、附表二和附表十四。其中，适用于一般企业的附表是：附表一(1)《销售(营业)收入及其他收入明细表》、附表二(1)《成本费用明细表》和附表十四(1)《坏账损失明细表》；适用于金融企业的附表是：附表一(2)《金融企业收入明细表》、附表二(2)《金融企业成本费用明细表》、附表十四(2)《呆账准备计提明细表》和附表十四(3)《保险准备金提转差纳税调整表》；适用于事业单位的附表是：附表一(3)《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》和附表二(3)《事业单位、社会团体、民办非企业单位支出项目明细表》。

虽然新、旧所得税纳税申报主表都分为收入总额、扣除项目、应纳税所得额的计算和应纳所得税四部分，但是，新申报表重点突出了整个申报表中的“应纳税所得额的计算”部分。新申报表主表将各个项目进行详细的分解，分解到各个附表当中，并对主表与附表、附表之间的勾稽内容和勾稽关系进行了详细的说明，要求纳税人进行申报时，先填报附表，由附表的相关数据产生主表。主表第一部分“收入总额”是依据附表一《销售(营业)收入及其他收入明细表》和附表三《投资所得(损失)明细表》填写的；主表第二部分“扣除项目”是依据附表二《成本费用明细表》和附表三《投资所得(损失)明细表》填写的；主表第三部分“应纳税所得额的计算”是依据附表四《纳税调整增加项目明细表》、附表五《纳税调整减少项目明细表》、附表六《税前弥补亏损明细表》、附表七《免税所得及减免税明细表》、附表八《捐赠支出明细表》和附表九《技术开发费加计扣除额明细表》填写的；主表第四部分“应纳所得税额的计算”是依据附表七《免税所得及减免税明细表》、附表十《境外所得税抵扣计算明细表》填写的。第二级附表中的附表四《纳税调整增加项目明细表》是依据附表十一《广告费支出明细表》、附表十二《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》、附表十三《资产折旧、摊销明细表》、附表十四《坏账损失明细表》填写的。因此，新申报表“按表索骥”就能很快计算出应纳税所得额和应纳所得税额。

二、新申报表的内容变化

(一)公益救济性捐赠计算基数的变化新纳税申报表规定：允许扣除的公益救济性捐赠的计算基数为申报表主表第16行“纳税调整后所得”，而旧申报表规定的计算基数是主表第42行“纳税调整前所得”。新企业所得税纳税申报表是按照企业所得税应确定的收入总额减去会计上确认的除捐赠(包括公益性捐赠和非公益性捐赠)外的所有支出项目以及按照企业所得税的规定应确认的扣除项目的余额为“纳税调整前所得”，而后按照企业所得税的规定调增或调减所得额，捐赠是按照调整后的应纳税所得作为扣除的基数。因此，允许扣除的公益救济性捐赠的计算基数由纳税调整前所得调整为纳税调整后所得，其实质上也就是加大了纳税人的捐赠基数，对企业更加有利。

(二)技术开发费加计扣除的变化新申报表对“新产品、新技术、新工艺的技术开发费”的规定为：企业按当年实际发生的技术开发费用的150％抵扣当年应纳税所得额，实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣；亏损企业发生的技术开发费只要符合增长10％及其他条件的，也可以在当年度或以后5年内进行抵扣；新申报表增加了附表九《技术开发费加计扣除额明细表》。旧申报表的规定为：研究开发费实际发生额的50％如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。因此，新申报表将减轻企业技术创新的税负，对我国企业进行技术创新势必产生重要的促进作用。同时也给企业利用技术开发费进行税收筹划提供了的空间。

(三)广告费、业务招待费和业务宣传费扣除限额计算基数的变化新纳税申报表规定：广告费、业务招待费和业务宣传费等扣除限额计算基数统一调整为“销售(营业)收入”中；纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣以及销售退回一律以净额反映在“主营业务收入”中。旧申报表规定：广告费、业务宣传费扣除限额计算基数为“销售(营业)收入”，业务招待费扣除限额的计算基数为“销售(营业)收入净额”；现金折扣既

可计人财务费用，也可以在销售(营业)收入中扣除，销售(营业)收入净额=销售(营业)收人一销售退回一折扣与折让。可以看出，新申报表不再使用“销售(营业)净额”，新申报表中的“销售(营业)收入”就是剔除销售退回和非现金折扣的收入。这样，广告费、业务宣传费扣除限额计算基数由原来没有剔除销售退回和非现金折扣的收入变为剔除销售退回和非现金折扣的收入。因此广告费、业务宣传费扣除限额计算基数缩小了，对企业不利。

(四)工会经费扣除限额的变化新申报表对“工会经费的扣除限额”的规定为：允许税前扣除的工会经费的计算基数是指按税收规定允许税前扣除的工资额，计提比例仍然是2％。而旧申报表允许税前扣除的工会经费的计算基数是工资总额。对于采用计税工资的企业，允许税前扣除的工资额就是计税工资。一般，企业的计税工资远远小于工资总额。所以，新申报表工会经费的计算基数缩小，进而工会经费的扣除限额减少，对企业不利。

三、结论

笔者认为，新所得税纳税申报表体现了我国税制改革“简税制、宽税基、低税率、严征管”的原则。例如，企业所得税纳税申报表主表从81行简化到35行，方便企业纳税申报表的填写。从公益救济性捐赠计算基数和技术开发费加计扣除等规定的变化可以看出，国家运用税收政策调控宏观经济。通过加大扣除数额，鼓励企业的公益行为，提倡企业科技进步、转变增长方式。从表面上看附表从9种增加到14种，但附表设计得细致、科学，实际上方便企业填写申报表。主表每个项目数字都有相应的附表对应，附表与主表的勾稽关系非常清晰；每张附表以所得税法为依据详细列示全部项目，不但规范企业申报表的填写，而且也易学易用，如新增加的附表七《免税所得及减免税明细表》列示了所得税税法规定企业所有减免税的情形，企业只需按其所属类别填写即可。而旧申报在主表中列示了企业减免税的六种情况，企业如果属于其他减免税的情况，只能自己附明细表，既不利于税收征管也给企业填写申报表造成了麻烦。但是，对于企业有偷漏税款的行为，国家加大了税收征管的力度。国税发12006]56号规定：“查补的应纳税所得额．应并入所属年度的应纳税所得中，按税法规定计算应补税额，但不得弥补以前年度亏损，不得作为计算公益、救济性捐赠税前扣除的基数”。通过控制偷漏税款企业税前扣除基数的方式，引导纳税人依法诚信纳税。

新申报表简化了纳税人纳税申报表的填写过程，便于纳税申报表的填报和正确执行所得税政策。同时，新申报表将为国家财政收入提供可靠的保障，有利于税务机关今后加强所得税征管，实现所得税科学化、精细化管理。

参考文献：

[1]国家税务总局：《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》[国税发(2006)56号]。