医院现行会计制度之探析

[摘 要] 我国的《医院会计制度》作为衡量和规制医院财务会计行为的标尺,在过去的近10年内曾发挥了较大的作用。伴随社会经济的快速发展,我国的《医院会计制度》在实际运行过程中也越发显示其缺点和不足。文章立足于医院会计实践,主要从医院会计制度适用范围、固定资产核算等视角来阐释现行的医院会计制度存在的不足,并据此提出一些改进建议。

[关键词] 医院会计制度 存在问题分析 改进建议

一般的会计制度是指:会计人员的工作制度,它是政府机关、社会团体及各种性质的企业、事业单位在处理其会计事务时制订的一种方法,是会计方法和程序的总称,是会计工作的规范。而我国现行的《医院会计制度》是财政部、卫生部在1998年11月17日颁布的,并于1999年1月1日正式实施的。在过去的近10年内,《医院会计制度》在平稳中顺利运行,作为衡量和规制医院财务会计行为的标尺,为推进我国医院工作的发展及医疗服务事业的水平提升发挥了较大作用。但是,随着国内卫生经济体制改革的不断深入,以及中国加入WTO,一大批民营医院、慈善医院、外资医院等多种形式的非公有制医院的出现,现有的《医院会计制度》已不能适应社会经济发展和医院自身发展及医院系统管理改革的需要,医院会计制度改革势在必行。鉴于此,笔者试结合自身在医院工作的实际,对我国现在通行的医院现行会计制度做一些初步的探究,以期抛砖引玉,以期对日后制定新的《医院会计制度》有所裨益,并就教于学界方家。

一、我国医院会计制度存在的主要问题分析

纵观近10年来医院财务会计发展的实际,在医院日常会计行为中,笔者立足于医院的工作实践,并参照现行的《医院会计制度》,笔者不揣冒昧,对现行《医院会计制度》在医院会计实务中存在的主要问题予以分析如下:

(一)在适用范围上存在局限性

就理论层面而言,我国的《医院会计制度》是“适用于中华人民共和国境内的各级各类公立医疗机构。”[1]这一规定,在二十世纪九十年代末还是比较切合中国社会现实的。随着改革开放的逐步深入,因为国内的公立医疗机构数量和质量难以适应广大人民群众日益增长的日常保健和医疗的需要,在实践中,许多非公性质的医院日渐兴起,尤其是民办的或慈善机构兴办的医院的大量出现。这些非公立医院在日常会计行为中怎样进行会计核算?非公立的社会福利性质的医院应该执行何种会计制度?我国现行的《医院会计制度》对此没有明确的规定,也不能提供令人信服的回答。

(二)医院固定资产核算方法存在弊端

在会计理论中,固定资产一般是指“使用年限在一年以上,单位价值在规定标准以上,并在使用过程中保持原来物质形态的资产,包括房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。”[2]在我国的广大医院里,固定资产在医院总资产中举足轻重,固定资产核算的完整性与准确性直接关系到某家医院整个会计账目记载是否失真。在一般情况下,一个医院发生的有关收益性支出直接在当前会计项目中列出。在日常会计项目中,购买或取得新的固定资产时,一方面要借记“专用基金――一般修购基金”科目,贷记“银行存款”科目;同时借记“固定资产”科目,贷记“固定基金”科目,直到固定资产报废、毁损等诸多原因消减时,才按原值借记“固定基金”,贷记“固定资产”科目。在会计实务中,这些会计行为应该详细记录在会计分录里;就传统会计理论而言,固定性基金并非是从其它的基金直接转变过来的,仅能当作是净资产的一种虚假增加,致使净资产在会计账目上出现不实。在这种情况下,此种约定俗成的医院固定资产核算的办法,不仅仅不能完整地考核出医院负责人的业绩全貌,也不能提高医院整体的经济效益,同时,在动态反映医院固定资产的实有价值上,也存在一定的虚假现象,在表象上造成很多医院支出的加大。

(三)无形资产核算不明确

在市场经济条件下,医院为了谋求更大发展,大都逐步在树立医院自身企业文化上下功夫――各个医院的特有品牌就是该医院在市场竞争中的软实力。质言之,某个医院特有的医疗服务水平,舒适温馨的治疗环境等都均能为医院带来数额不小的经济收益。在实践中笔者知晓,在医院里,许多硬件投资会随着时间的流逝而贬值,但类似于医院品牌和企业文化的无形资产反而会随着医院的成长而增值。同时,医院为了适应实际及自身发展需要,陆续开展一些能给自身带来较大经济价值的科研项目,其费用较大。故此,在医院会计账目中,资产负债表中关于无形资产的详细记录显得尤为重要――将无形资产更加具体化,直接反映在当期支出中。但现行的《医院会计制度》对无形资产核算的有关规定尚不明确。

(四)管理费用分摊方法不合理

笔者在医院工作多年,就本人目之所及,现行的《医院财务制度》里,间接费用在计算上是不能直接计入医疗支出或药品支出的管理费用中的,而在会计实务中,很多医院基本上是按照医疗部门和药品部门的人员人数比例进行平均分摊。在一般情况下,很多医院的医疗部门和药品部门人员比例大致为9:1,如果采用按人员比例分摊医院管理费用的话。那么,管理费用的80%以上必将分摊在医疗支出上,仅有20%会分摊到药品支出上。这样,在各级医院里,常常会出现这样的情形:大部分医院医疗收支亏损,而药品收支则呈现出结余数额较大的怪异现象――一定会影响到医院整体财务收支的真实有效性,且不能真正反映医院管理费用的全貌。

(五)“其他应收款”核算不合理

在理论上,“应收款项是企业经营活动中的信用交易所形成的索取相应资源的权利。在以债权发生制为基础而编制的资产负债表中,应收款项可能是最能体现‘应计’特点的项目。”[3]但在《医院会计制度》里“其他应收款”的核算范围是,除应收在院病人医疗费、应收医疗款以外的其他各种应收、暂付款项,其中,包括企业会计制度中规定不可随意计入的预付购货款等。在会计实务中,“其他应收款”科目核算范围过大,极易给医院的投资者、债权人造成误解。在新时期,各级医院融资渠道更加多样化,但医院会计中规定的“其他应收款”核算范围往往与企业不同,给社会各方面报表使用者带来诸多不便,他们常常对较大的其他应收款余额提出诸多疑问,这在一定程度上增加了医院筹资的难度。

二、对现行医院会计制度的改进建议

鉴于我国现行《医院会计制度》存在的一些不足,笔者结合实践中的经验,尝试性提出以下改进医院会计制度的建议:

(一)按市场经济的要求构建医院会计制度

现行医院会计制度应随市场经济的发展而不断予以完善,并力争适应时代和实践发展的需要。但实情是,我国多数医院属国有性质,是非营利性医院。伴随改革开放的顺利推进,社会主义市场经济的逐步成熟和完善,很多医院为了在竞争中立于不败之地,也开始实行独立的经济核算。故此,非营利性医院会计核算方法在借鉴企业会计核算方法的基础上,综合借鉴学习企业会计的统计分析方法,对医院的经济活动进行核算与监督;而对于营利性医院,经卫生主管部门审核登记注册后,可以考虑直接进行企业化运作,完全借用企业会计的核算方法。不容置疑的是,营利性医院在会计实务中,参照企业会计核算方法也有许多不妥之处。由于缺乏周详、细致的核算办法,营利性医院的会计核算往往处于混乱的状态,有碍于相关主管部门对医院财务的时时监管。鉴于此,笔者建议日后修订的《医院会计制度》中应补充对营利性医院会计制度的相应规定,以适应实践发展之需。

(二)完善医院的固定资产核算制度

在会计实务层面,建议医院会计在参照企业会计的核算方法的同时,逐步取消“固定基金”科目的核算内容,增加“累计折旧”会计科目。在购入或增加固定资产时借记“固定资产”科目,贷记“银行存款”科目。当计提折旧时,借记相关支出科目,贷记“累计折旧”科目,并登记“固定资产”的明细账目和总账目。期末“固定资产”账户余额仍为原始数额,“累计折旧”账户余额为已提折旧额,在资产负债表中累计折旧作为固定资产的备抵项目标示于固定资产项目的下方,二者互抵后的余额应为固定资产净值。这种方法的优势是将资产负债表中的“累计折旧”项目金额、“固定资产净值”项目金额与“固定资产原价”项目金额相比较,可以较为明晰地知悉某家医院的整体固定资产新旧程度的信息及其使用情况,同时,便于会计报表使用人为医院负责人提供更加真实有效的会计信息,为医院在做出相关投资决策上提供帮助。

(三)将无形资产更加具体化

在医院资产负债表中增列“无形资产”科目,以全面反映整个医院资产情况。同时,应合理整理、统计医院的无形资产数额。一般而言,医院无形资产涉及的范围较广,且多属于医院企业文化层面――如医院品牌知名度及美誉度、管理理念、服务意识、医疗技术水准、医学科研成果等。目下,许多医院在日常运营中,大多注重有形资产的增长,竞相购买各种先进的医疗设备;对无形资产的开发投入和核算管理没能引起太多重视,致使无形资产流失现象较为严重。就经济学维度而言,在一段时间内为某个医院提供一些特殊权利或有利于医院取得较高的社会效益和经济效益的无形资产是一种较为稀缺的经济社会资源。建议医院将无形资产更加具体化,以应对市场竞争的需要。

(四)对管理费用分摊方法的建议

笔者认为,以后新修订的《医院会计制度》应改变目前单纯按医院在编人员比例分摊管理费用的方法,应采用灵活机动的方法,比如:将按人员比例和收入比例相结合、复合的管理费用分摊办法或其他方法。唯如此,才能符合“收入与成本、费用应当相互配比”的配比性这一会计核算的基本原则,更能反映医院管理费用分摊的公平性,也便于调动医院整体工作人员的工作积极性,提高医院的整体经营效率和效益。

(五)增加“预付帐款”科目

笔者建议,在修改《医院会计制度》时,应增加“预付帐款”科目,使医院会计报表在实际使用时,以方便社会各方的需要,为医院的进一步发展提供有利的空间。在以后的《医院会计制度》中,应该硬性规定各地医疗机构预付款项记入“应付账款”借方,如因厂家破产、关闭等原因确实不能收回所购货物的,再将原预付金额转入“其他应收款”科目。经过以上科目的调整,使会计报表使用者更加详尽地了解医院财务状况,使会计核算更加科学、合理,更好地为医院的各种决策服务。

综上所述,医院会计核算在维持医院良性发展和有序运行中发挥着举足轻重的作用,在推进医院医疗水平和服务水平在市场经济的大潮中的稳步跃升起着经济准绳和标尺的作用。但在新的历史时期,我国医院会计核算工作应与时俱进,顺应现实发展之需要,使医院会计工作更加有序、科学、合理,进而使我国的《医院会计制度》可以切实地反映出每个医院的真实经营业绩,较为全面的为医院以后的发展献计献策,以提升医院在新形势下的品牌竞争力,更好地为社会提供更多的优质高效的医疗服务。

参考文献:

[1]医院会计制度.[EB/OL].www.省略,人民网,2003-06-09.

[2]李凤鸣.会计制度设计.[M].上海:复旦大学出版社,2005,214.

[3]毛洪涛、万云.会计最新制度、准则――深度阐释与案例分析.[M].上海:立信会计出版社,2004,26.