有关“营改增”若干问题的探讨

摘 要： 随着我国“营改增”税务政策改革的不断开展，对各企业现有的税务问题造成很大的影响，因为该政策的变革可以引起税收额度的增减，税收处理的不同，在实际的会计操作中，还会产生了更多的疑难问题，尤其在企业的会计核算及纳税筹划中，对于企业的未来发展模式方面也产生了重要影响，本文以企业的“营改增”政策在普及推广中的若干问题为出发点，充分分析在企业在适应“营改增”政策中出现的一系列相关问题及影响，为企业顺利进行“营改增”提供一定的借鉴意义。

关键词：“营改增” 会计核算 问题分析

中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1003-9082（2016）11-0111-02

在我国经济发展过程中，随着相关政策的实施，企业营业税已经实现了到增值税的转型，由传统的生产型转变为消费型。这种转型，有利于社会结构的优化，对建立社会公平的税收制度意义重大。对于企业的会计工作来讲，“营改增”政策实施的影响，主要体现在会计账户设置、纳税人缴费、企业纳税、有形动产租赁、等问题上。“营改增”对企业会计工作造成很大的影响，只有明确了相应的影响，加强工作人员的培训，才能紧跟社会经济发展的潮流。实现企业的持续发展。

一、“营改增”政策分析

“营改增”是指在原来企事业单位的缴纳营业税税金逐步转变为缴纳增值税税金的情况，这是我国政府为了减少重复征税、减轻企业沉重的税务负担、进一步改善经济发展结构、转变经济发展方式等目的，所进行的一项税收优惠改革措施。这项税收改革措施的有效实施，可以有效完善我国的纳税体制、优化税收结构。具体来说，在企业的“营改增”税收改革中，企业的适用的增值税税率在原有17%、13%税率基础上增加了11%和6%两档低税率，对小规模纳税人只征收3%的增值税。因此，企业“营改增”后产生的影响，企业应当有清醒的认识，对于其带来的影响进行深入分析，并制定相应的改善措施，减少“营改增”的负面影响，促进企业的成功实现税收转型。可以说，“营改增”不仅对企业的财务管理带来重大变革。

二、有关“营改增”的问题分析

1.会计账户设置问题

“营改增”相关政策的实施，对企业相关业务的影响，首先是账户设置上要增设，在一般纳税人进行“营改增”政策变革前，其会计科目的设置一般是在“应交税费”下设置“应交增值税”、“未交增值税”两个二级明细科目即可，但是随着“营改增”政策的铺展开来，这两个明细账户科目，远远不能满足也日常业务的需求，还应当增加相关二级子账户，比如“应交增值税-进项税额”、“应交增值税-已交税金”、“应交增值税-减免税款”、“应交增值税-出口抵减” 、“应交增值税-内销商品应纳税额”、“应交增值税-进项税额转出”等等。在小规模纳税人的“营改增”账户设置上可能稍微简便些，而对于一般纳税人来说，“营改增”后的账户设置就会比较繁多、复杂。其次，在原来没有进行“营改增”的明细科目上，还要增设相关的三级会计核算科目，比如“应交税费-应交增值税-待抵扣进项税额”、“应交税费-应交增值税-增值税留抵税额”、“应交税费-应交增值税-增值税检查调整”等。应交税费-应交增值税-待抵扣进项税额”科目表示，一般纳税人在当期不能按“营改增”后的规定要求而进行抵扣的税额，可以在以后期间有销项税额时，再进行相应的抵扣，“应交税费-应交增值税-增值税留抵税额”，该科目有余额，则表明一般纳税人在当期进行“营改增”实施当月，不能从应交销项税额中抵扣的应税货物及劳务的上期留抵税额。最后，根据现实中“营改增”实施的问题，国家税务总局会出台相关的调整规定，一般纳税人应及时根据相关规定进行纳税检查，对于涉及税务科目变动和调整的内容，应当设置“应交税费-应交增值税-增值税检查调整”科目，待情况检查完毕，可进行相关调整事项的入账处理，在年终盘点时，使得该科目无余额。

2.纳税人缴税的会计处理问题

随着“营改增”政策全面开展，在该政策的变革下，对于企业的会计处理流程、税务缴纳方式的影响是毋庸置疑的，所以，对企业的相关“营改增”政策进行分析，需要区别一般纳税和小规模纳税人进行。

2.1一般纳税人的会计处理

对于一般纳税人来说，企业涉及到增值税抵扣、转出进项税额、销项税额等各个科目，所以比较复杂，可以在“应交增值税-应交增值税额”二级科目下，设三级“营改增递减的销项税额”科目，为便于相关操作人员或研究人员了解，以下举例说明：

例如：某国际货运公司，属于“营改增”政策实施的行业，主要从事相关的国际货物运输服务，从“营改增”改革开始就由“营业税”转变为“增值税”来核算本企业的税收状况，但是在“营改增”之前，共收取费212万元，支付给国外的运输企业的费用为190.8万元。根据“营改增”前的政策，服务业属于物流辅助服务，所交税的税率为6%，而该企业在“营改增”之后适用的税率仅为3%，所以，应当进行如下会计处理，该企业的业务无税净额为212÷ （1+6%）=200（万元），会计科目可做如下记录

当收取费时，

借 ： 银行存款 2 120 000

贷： 主营业务收入 2 000 000

应交税费―应交增值税（销项税额）120 000

当收到符合条件纳税发票时，

借：应交税费―应交增值税（营改增抵减的销项税额 ） 108 000

主营业务成本 1 800 000

贷：银行存款 1 908 000

2.2小规模纳税人的会计处理

“营改增”政策实施后，针对小规模纳税人的服务，按实际取得全部价款及价外费用，在扣除代为收取的政府性收费后作为销售额入账，这些服务主要包括知识产权、货物运输、报关等，举例说明小规模纳税人的“营改增”后会计处理方式：

例如：某公司为小规模纳税人，在“营改增”政策实施之前的服务收入为206 000元，这其中包括代为收取的政府性收费为144 200元。因此，其对应的会计处理如下：

按小规模纳税人应缴纳的增值税为（206 000-144 200）÷（1+ 3%）X3%=1800（元）

当小规模纳税人确认收入时，

借：银行存款 206 000

贷：主营业务收入 200 000

应交税费――应交增值税 6 000

当小规模纳税人对外支付款项时，

借：应交税费―应交增值税 4200

主营业务成本 140 000

贷 ： 银行存款 144 200

3.企业纳税的会计核算问题分析

3.1增值税税负

在“营改增”政策实行以后，对不同类型纳税人的增值税税负产生的影响是不同的。总体来讲，一般纳税人所承担的税负会低于小规模纳税人，这在很大程度上会提升一般纳税人经营管理的积极性。国家进行“营改增”的首要目的是为企业减税，“营改增”改革的实施，确实成功避免了营业税征收中，出现的重复纳税现象。以建筑行业为例，在以往的营业税率下，纳税的税率虽然比较低，但是由于营业税不能抵扣进项税额，上一个流通环节交过税之后，在本工程企业建设中仍要足额交税，出现很明显的重复交税现象，而且工程项目的承包不会因为各个方面的不同而分别征收营业税和增值说，所以实际负担的税率较高，通过“营改增”，通过上一环节的征收抵扣进项税额，可以有效的将这种重复征税的情况出现，理论上大大减轻了企业的税务负担，但是，如果业不符合相关的增值税抵扣条件，或者没有进行有效的纳税筹划，“营改增”的税收改革措施，不仅不能有效实现减少税收的目的，还有可能增加的纳税负担。

3.2流转税

在“营改增”政策实施之前，企业缴纳的营业税税金会被直接计入到损益类别的营业税金及附加中，当企业进行经济利润核算时，会将营业税金从收入中直接扣除；而政策实施以后，营业税转变成增值锐，属于价外税，需要计入应交增值税科目中，一定程度上减小了企业的利润空间。

3.3所得税

企业所得税与企业的利润变化情况息息相关。实现“营改增”以后，企业利润增加，所得税随之增加，反之亦然，变化不是很大。

4.有形动产租赁的会计核算

在实际的企业“营改增”政策影响下，根据所谓的有形动产租赁会计核算处理，主要包括了两个租会计处理方式，一是经营性租赁方式的有形动产会计核算、二是融资租赁方式的有形动产租赁方式。

4.1“营改增”融资租赁工作会计核算

在“营改增”之前，融资租赁都是依据相应的金融保险业务缴纳相应的企业营业税，其税率为5%；企业的营业额是企业所获得的全部效益减去出租所消耗的成本后的金额。“营改增”以后，所有的有形动产融资租赁服务的纳税人，依据其全部的效益以及价外费用减去借贷利息、所发行债券的利息、保险费用、设备安装费用、车辆购税后的剩余资金是增值税销售额计算缴纳增值税。

4.2“ 营改增” 经营性租赁业务会计核算

在经营性租赁业务实行“营改增”政策之前，有形动产是按服务业缴纳的营业税，税率是5%，应纳税税额就是行使出租业务的一方取得的全部租金收入，而在相应“营改增”政策实施后，经营性有形动产的租赁是按“有形动产租赁”缴纳增值税，其税率为17%，但是并不是按所取得租金全部收入交税，而是在收取的全部价款及价外费用之后，扣除与该业务相关的借款利息支出、债券利息支出、保险费用、安装费、购置税等后，剩下的余额，才作为增值税的计税依据进行缴纳。

5.“营改增”前后的其他会计核算处理问题

5.1期末留抵增值税销项税额的处理

在一般纳税人“营改增”的政策执行中，每月增值税销项税额必须在当月抵扣进项，但当月未能抵扣完成的，一般结转到下月计算，并在本月的“应交税费”科目下设置“增值税留抵税额”科目，按下月的具体进项纳税情况，按一定的货物和劳务销项比例进行抵扣计算。

5.2差额征税的会计处理

符合一般增值税纳税人交税的条件下，实行差额征税的会计处理，一般是在“营改增”政策的要求下，在应交税费-应交税费科目下设置明细科目“营改增抵减的销项税额”，与此同时，在相关的收入和成本科目中，进一步详细核算该类项目，并在相关货币资金项目和应付账款中贷记该项金额。而对于小规模纳税人而言，可以根据“营改增”政策的相关规定，直接从销售额中扣除相关增值税额即可，并相应的在“应交税费”下的二级科目“应交增值税”扣减。

5.3取得财政扶持资金的会计处理

“营改增”政策改革的目的是尽可能的减轻企业的税负，释放企业的发展活力，但是在现实中，并非所有企业的税负都会降低，对于一些增加税负的企业，反而违背了国家“营改增”政策制定的初衷，对此，国家设定了财政性扶持资金加大对在“营改增”政策实行中，税负增加的企业，因此对于税负增加的企业申请财政扶持资金时，应同时在企业的账本上记录，借记“其应收款”科目，贷记“营业外收入”科目，在实际的财政扶持资金入账后，借记“银行存款”科目，贷记“其他应收款”科目即可。

5.4票务管理问题

企业实施“营改增”政策以后，企业增值税发票常被购买方用来抵扣税额，这就需要相关的部门加强票务管理，避免违规、违法现象的发生。除此之外，企业应当对交易环节所涉及的增值税发票进行严格的审核，确保票据的真实性，避免各种风险的发生。

5.5现金流、利润的会计核算问题

“营改增”实施以前，营业税税金的变化、收入成本比例对企业的现金流、利润有直接影响。现金流的增减与企业整体税负的增减呈负相关性。在企业征收营业税的过程中，现金流受到企业税金预缴制度的限制很大。以建筑行业为例，企业通常以工程进度为标准进行缴税，这会导致企业纳税金额高于应当缴纳的金额。“营改增”实施以后，建筑企业就可以在受到工程款后缴纳税额，有助于规避冲击现金流现象，使企业整体利润得到提升。

三、结束语

“营改增”政策的实施，对于广大企业来说，其实施新税收政策的前后，不可避免的会有两方面的影响，一方面是对于企业准备不足，纳税规划不到位，导致纳税额增加的不利影响，另一方面是企业的纳税额减少，税收负担减轻的有利影响，总之，企业的“营改增”政策，是适应市场经济发展的税收政策，符合企业发展的需要，有利于达到国家减清企业税负的目的。

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