新会计准则下投资性房地产公司的会计政策选择

新会计准则第3号即《投资性房地产》已于2007年正式实施,这将有利于投资性房地产公司提高会计信息质量,增强财务透明度,满足投资人、债权人、公司管理层以及政府等各方面的会计信息需求。但新会计准则在盈余、纳税、资产评估等方面的规定上变动较大,这就对企业的会计信息管理提出了挑战。

一、投资性房地产及在新旧会计准则下的异同

投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产,它能够单独计量和出售,一般包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物等。相较于旧的会计准则,其重大变化就是单独以会计准则的形式,严格的将投资性房地产与自有房产以及作为存货的房地产加以区别。这就能更加清晰地反映企业所持有房地产的构成情况和盈利能力,增强了企业财务的透明度。另外一个重大变化是,在新会计准则下引入了“公允价值”,并将其作为投资性房地产的一种计价模式。旧会计准则下采取成本模式计价,它与公允价值计量的最大区别就在于前者比照固定资产和无形资产准则计提折旧或摊销,并在期末计提减值准备,而后者的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中,并通过“公允价值变动损益”对企业利润产生影响,而不再单独计提。

二、新会计准则下投资性房地产公司的会计政策选择

2.1盈余管理

会计计量的不确定性本身就会对盈余管理产生一定的影响,相较于旧会计准则,新准则下投资性房地产公司会计政策需注意以下几方面:(1)存货计价方法的改变。新准则要求企业在期末计价时,应该采用先进先出法、个别计价法或者加权平均法来计价,而取消了“后进先出法”。显然在未来房地产市场需求较大的背景下,先进先出大大缩小了企业通过存货计价方法调整利润的空间。(2)资产减值准备不能转回。新准则第8号“减值准备”明确规定,企业计提的资产减值损失在确认以后,不能在以后的会计期间再转回。旧会计准则下,房地产公司可能通过大额的资产减值损失准备的计提和转回来改变相关会计期间的损益,如先计提减值准备,待后发生减值的现象消失时,在当期会计转回原来计提的减值准备。但新准则对这一现象的禁止使得企业操作利润的空间被大大缩小。(3)财务报表范围的扩大。新会计准则规定,只要是受控制的所有子公司都必须列入母公司的合并报表。同时,在母公司所需要出具的合并报表为合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表基础上增加了现金流量表和所有者权益变动表。(4)公允价值模式下,首先引入不计提折旧增加大房地产开发企业盈利。3号准则要求,公允价值模式下,“不再对房地产进行摊销或者计提折旧,而是在会计期末按照从公开市场中取得的公允价值与原账面价值进行比较,两者之间的差额计入公允价值变动损益,列入当期损益”。但需要注意的是一旦采用公允价值计量模式,就不能再转回采用成本计量模式。

2.2税务管理

新准则关于投资性房地产公司的纳税管理变得较大。(1)计税基础。主要分为房屋、建筑物和土地使用权的计税基础。他们的计税基础如表1所示:

表1新准则下投资性房地产的计税基础

(2)后续计量与纳税调整。采用成本模式的企业,如没有对投资性房地产计提减值准备则不需要调整,否则需要按照《企业所得税法》第八条、第十条规定,对后续计量进行纳税调整。采用公允价值模式的企业,如对房地产进行后续计量,公允价值变动损益在计算应纳税所得额不予确认,应进行纳税调整。(3)房地产转换。在成本计量模式下,将没有计提减值准备的投资性房地产转换为一般性固定资产或无形资产时,持有并准备增值后转让的土地使用权改为自用的,可以计算摊销费用扣除后作为无形资产。而将存货的房地产转换为投资性房地产时,无论采取哪种计量模式,当期都要按视同销售确认收入,同时按开发产品的公允价值确认投资性房地产的计税基础。

2.3资产评估

新准则对投资性房地产的资产评估有两个:(1)资产认定。在资产类别上,新准则进行了规范和跟新,如将股权投资、债券投资分类为“交易性金融资产”、“可供出售的金融资产”、“长期股权投资”、“持有至到期投资”等。3号准则将已出租和长期持有并准备增值后转让的土地使用权,以及企业拥有并已出租的建筑物划分为投资性房地产。同时还提出资产组及资产组组合的概念。这种界定扩大了房地产资产评估的业务范围,同时对于评估客体的界定给出了相应的规范,要求评估工作的第一步就是在熟悉新会计准则中资产定义的前提下,根据资产特征明确评估对象。(2)资产评估价值类型。公允价值是新会计准则的核心问题,也是房地产资产评估的核心价值类型。长期看,我国房地产市场升温余地较大,采取公允价值模式进行资产评估显然更利于提高企业的盈利。但是当前我国房地产市场已隐现出泡沫迹象,政府宏观调控力度不断加大,此时选择成本模式或许更为合适。但如果采取公允价值模式,间接上也提高了对企业财务人员的要求和对资产评估服务的要求。企业需要结合房地产发展实际采取相应的评估模式。

参考文献:

[1]冷军,集团经济研究[J],2007(10)

[2]胡燕,关于《投资性房地产》准则的思考[J],北京工商大学学报,2007(4)

[3]屈杨,浅谈投资性房地产转换的会计处理[J],北中国高新技术企业,2008(7)