我国企业内部审计独立性的现状分析与治理对策

摘 要：企业内部审计是防止财务舞弊的重要手段，要实现有效的内部审计，必须保证审计工作的独立性。本文对不同模式下内部审计独立性现状进行了剖析，并提出完善相关法律制度、内部审计机构对内部审计委员会负责的制度安排、加强对审计人员利益关系的考察等措施，确保企业内部审计的客观性、科学性、有效性。

关键词：内部审计；现状；治理对策

文章编号：978-7-5369-4434-3（2012）02-201-02

在我国市场经济制度建设的进程中，有的企业通过各种方法虚增利润，以提高企业经营业绩，获取所需资金，严重的损害了投资者与债权人等企业利益相关者的合法利益，扰乱了市场秩序，影响了经济健康发展，增加了社会的不稳定因素。为降低财务舞弊现象的产生，我国设立了内部审计、政府审计和外部审计，负责对企业运营状况进行全面审查。内部审计作为三种审计方法之一，是公司内部进行财务审计的主要途径。国际内部审计师协会（IIA）将内部审计定义为：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标。内部审计的作用不可忽视，首先，它具有参谋与助手的作用：通过调查、了解、评价、分析、判断，为领导决策提供依据；其次它具有建设的功能：内部审计通过参与项目建设，制定相关计划规章建设，提出审计意见，参与企业单位建设；另外，它具有保护功能：通过对企业内部的问题进行纠正、对舞弊事件进行纠察，为企业发展提供保护作用；最后，它具有调解协调的功能：由于内部审计工作综合性强，涉及面广，从而在多个职能部门之间开展工作时，经常起到内部部门间的沟通协调的作用。

内部审计通过查明企业内部数据、检查资产核算是否健全、评价财会职能是否正确发挥、评价政策规划知否认真执行，以及对企业各部门任务质量的完成情况等方面对企业运营实时监控，防止违规违法现象的产生。那么，内部审计独立性存在什么问题，怎样提高独立性，是本文探讨的重点。

一、我国企业内部审计机构独立性存在的主要问题

（一）企业内部审计机构设置不独立

我国内部审计发展历史较短，自1983年开始，我国恢复审计工作，直至1985年12月，审计署了《关于内部审计工作的若干规定》，我国企业在规定的要求下，不得不建立了内部审计制度，这就导致了内部审计建立的不情愿性，内部审计机构的地位也得不到重视，独立性不强。独立是审计的核心，若内部审计的独立性无法得到保证，则其作用很难得到发挥。目前，我国内部审计按其隶属关系，可以分为由董事会领导的组织模式、由监事会领导的模式、由总裁或总经理领导的模式、由财务副经理或总会计师领导的模式。

我国企业的内部审计机构，大部分是由本单位、部分的主要负责人进行领导，即总裁或总经理领导的模式。这种模式下的内部审计工作在一定程度上有利于提高企业经营管理水平、及时发现并解决企业管理问题，配合经营管理者的工作。但是，这种模式是一种单一化模式，使总经理或总裁成为实质上的“自由人”，内部审计无法监督他们的行为，从而难以有效地开展审计工作，难以使审计工作真正落到实处，同时在企业内部也无法得到员工的信任。在我国当前经济领域中，问题最多的恰恰是企业高层经营管理者。

隶属于监事会的内部审计机构，虽然从独立性和设置层次上看都很高，但实际上由于监事会的权责不明、权力偏小等原因而使监事会形同虚设，监事会对公司董事会决策层人员和经理层经营管理人员缺乏应有的监督检查，从而无法发挥内部审计应有的作用。

隶属于财务副经理或总会计师的内部审计机构，这种设置方式对于财务控制系统具有很强的监督作用，有助于财务核算的规范。但这种设置方式仍然存在很多不足：审计主要集中在财务资料，而在内部控制系统、管理、经济责任、计算机等其他方面的审计可能被忽略，影响了企业内部审计工作的全面发挥；由于财务副经理或总会计师的权力有限，对未管辖的范围无法进行审计监督，易造成行政指令混乱，不利于行政管理，在一定程度上影响了内部审计机构的独立性。

对董事会负责的内部审计虽然归最高权力机构的董事会直接管辖，但由于我国股份公司内部管理结构的问题，目前公司制企业的董事会与经理层人员的高度重合，董事会成员大多兼任经营管理人员，事实上会形成自己监督自己的矛盾，不符合审计监督的独立性原则。统计表明，我国上市公司中279家公司是董事长兼任总经理，占15.1%，1152家公司的总经理兼任董事，占62.5%，完全实行两职分离的公司仅416家，占22.4%。[1]

（二）我国企业内部审计相关法律不够健全

由于我国企业内部审计发展历史较短，相关法律不够健全，制定的《内部审计准则》只有原则性条款，对实际操作问题涉及不多，对内部审计机构的独立性问题有待增补。目前内部审计机构缺少一套科学、完整的制度进行指导。我国由于内部审计发展历史较短，不同模式下的内部审计机构的独立性都有待提高，如何健全内部审计机构体制，充分发挥内部审计的作用，是健全内部审计制度的核心。

二、从制度建设增强内部审计的独立性

内部审计机构的独立性的提高，核心是机构设置，其次是法律完善。机构设置的主导权在企业，企业对内部审计的重视程度，直接导致机构设置是否合理，如果企业对内部审计不够重视，那么内部审计机构变成了应付国家规定的摆设，不能发挥作用；如果企业对内部审计足够重视，它就会像医生及时发现企业运营出现的问题，对症下药，为企业的发展保驾护航。

因此，笔者认为，内部审计机构四种模式――由董事会领导的组织模式、由监事会领导的模式、由总裁或总经理领导的模式、由财务副经理或总会计师领导的模式，独立性最强的是由董事会领导的组织模式，董事会是一个企业的最高权力机构，有权决定企业重大事项，对企业负责人具有任免权，因此，设立对董事会负责的内部审计机构是有利于保证内部审计机构的独立性与权威性，发挥内部审计机构的作用。然而，由于我国董事会与经理层人员的高度重合，内部审计机构独立性又会大打折扣，因此，避免内部审计机构只对董事会中某几个大股东负责是改革的核心。在这一方面，我们可以参考美国企业内部设计机构设置的一些方法，根据美国权威性机构证券交易委员会的规定：上市公司必须设立内部审计委员会，由不参加经营的外部董事组成；任何一个公司必须有内部审计人员，并配备独立于该公司的内部审计人员。[2]由于这样审计委员会的设置，使内部审计机构不必对参与经营的董事会成员负责，而是对不参与经营的董事所组成的审计委员会负责，避免了参与公司经营的董事会成员无法被监督的局面，有利于内部审计机构独立运作。 这样的模式，应是现行企业制度下最合理的内部审计机构设置的模式，值得我国大部分上市公司学习与借鉴。

三、从法律完善以及审计人员工作安排与培养增强内部审计独立性

（一）相关法律完善

综上所述，如果有一项好的方法而没有制度去规定实施，那么这种方法同样没有实际意义。因此，国家有关部门应该根据《审计法》和《内部审计准则》等法律规范，制定更加具体的机构设置准则，以及实务中具体做法指南，避免笼统与含混不清，使内部审计人员感到无所适从。相关法律应切实保证内部审计机构的独立性不被企业经营者左右，参考国外先进的做法，制定适合我国国情的机构设置方法。

（二）审计人员工作安排

《美国内部审计准则》[3]规定――审计人员执行审计工作时应以一种独立的态度判断审计事项，不受别人左右。具体包括六种情况：1.分派人员时要避免现时和潜在的利害冲突与偏见；2.内审人员要将出现的和可能出现的利害冲突与偏见情况向部门经理报告；3.在可能的情况下，内审人员工作安排定期更换；4.当内审人员被指派与审计无关的工作时，应理解为他们不是在执行审计师的职能，否则有损客观性；5.不应委派调入内审部门或暂时在内审部门的工作人员去审核他们过去从事过的活动；6.在发送审计报告前，应对审计结果进行检查，以便对审计结果的客观性提供合理保障。而反观《中国内部审计准则》[4]，在人员工作安排方面无所规定，只是笼统的规定审计人员要遵守职业道德，提供客观公正的审计报告，而并没有从实际上解释怎样让审计人员遵守职业道德，怎样去保证审计报告的客观公正性，因此，在人员安排方面，我们依旧可以借鉴与学习国外的先进经验。

（三）人员业务素质培养

在美国，内部审计已经成为一项公认的专门职业，注册内部审计师（CIA）资格必须通过资格考试获得。而我国大部分内部审计人员专业技术水平较低，多数是从财会部门或其他部门调入审计部门，缺乏必要的审计专业知识。这主要与我国审计发展时间短有关。人员素质不高另一主要原因是企业对审计重视不够，不愿聘请高素质审计人才。

四、对未来内部审计发展方向的建议

（一）以法律制度建设保障内部审计机构设置的独立性

如前所述，独立是审计的灵魂，灵魂的不到保障，审计就无从谈起。隶属关系更是保障内部审计机构独立性的核心问题，设置相关法律制度，规定内部审计机构隶属于由外部董事组成的审计委员会，避免审计机构隶属于经营管理层，切实发挥审计的职能，促进企业的全面健康的发展。

（二）立法保障审计人员审计的客观公正性

前文提到，《美国内部审计准则》对审计人员进行一项工作之前要进行严格的审核，确定其与将要进行的审计工作无利害关系，方可允许其开展审计工作，我国不应只在准则上要求审计人员具有道德素养等等，而应采取具体的办法，从各方面的因素着手，对审计人员进行审核，确保其可以保证审计工作的客观、公正。

（三）提升审计人员专业水平

当企业内部审计机构独立性得到保障，内部审计的地位相应会得到很大提高，这时企业应选聘具有专业技术水平的内部审计师负责审计工作，从企业内部制度上对审计人员实行奖惩制度，从而提高内部审计工作质量。

内部审计是一个企业中不可缺少的职能机构，它为一个企业的平稳发展起到了监督、改进的作用，并且为企业外部的相关利益者的合法利益起到保障作用，间接地维护了市场秩序，促进了国家经济的发展。内部审计独立性得不到保证，我们应主要从公司制度安排，内部审计机构设置，以及国家相关法律完善等方面进行解决。此外，随着市场经济的发展，公司应更加重视内部审计的功能，提高内部审计机构的地位，充分发挥内部审计的职能，避免因经营管理问题对企业、投资者、国家经济造成重大损失。

参考文献：

[1]李常青.上市公司董事会特征及改进建议[J].商业时代，2004，（24）.

[2]陈新，马劲，张金平.美国内部审计发展模式[J].中国审计，2008，（19）.

[3]美国内部审计准则[S].

[4]中国内部审计准则[S].