企业财务内部控制制度建立与实施探讨

【摘要】（一）企业人力资源失控 企业，客户，订单，流程等知识资源载体个人化的特征日趋突出，业务人员包办业务全过程的现象较为普遍，缺少有效的激励和制约机制，企业经理绝大部分来源于...

企业是一个复杂的耦合运行的人造系统，是依靠因果关系链连接在一起的集合体，并由许多相互关联的元素各种子系统或分系统组成。著名经济学者闫培金曾说，解决企业心腹之忧，建立科学管理体制内部财务控制是最重要的先决条件。只有对企业的经营管理活动及其过程实施控制，实现科学有效的管理，才能提高企业的经济效益。在市场经济管理中，内部财务控制使企业得以强身健体防范内部管理失控防止财务信息失真。因此，无论对于企业、政府乃至全社会，建立与不断完善企业内部财务控制制度都是必须的。

一、企业内部财务控制含义与理论发展

（一）企业内部财务控制的含义 不同部门的人从不同的角度对企业内部财务控制会有不同的看法，美国审计权威机构COSO（1994）的定义是：内部控制是一个受某单位不同层次的人影响的过程，为了实现经营的效果和效率；财会报告的可靠性；对现行法规的遵守三大目标提供合理的保证。巴塞尔委员会把内部控制的三大目标分解为操作性目标、信息性目标和合规性目标，在内部控制定义中进一步强调董事会和高级管理层对内部控制的影响，明确要求实现财务和管理信息的可靠性、完整性和及时性，组织中的所有各级人员都必须参加内部控制过程，对内部控制产生影响。在操作性目标中，经营的“效果”根据实际产出与实际投入比较而言的，是根据实际产出与预期计划的产出比较而言的。良好的内部控制系统应能够确保管理信息的可靠性、完整性和及时性。具体来说，内部控制受人的影响，而不只是政策、守则或表格；是一种程序，它意味着向某一终点努力，但不是终点本身，只能期待内部控制为公司管理层提供合理的保证，而不是绝对的保证；是用来取得一种或多种互相区分而又紧密联系的目标。经营管理部门和内审部门应该参照有关法规和实施细则，设定一些具体标准，看其是否合理地确保了这些目标的实现，认真考察被检查单位内部控制系统。审计（稽核）工作的重心应当转向对内部控制的审计再监督，其目的要明确和全面，检评要完整和深入。

（二）企业内部财务控制理论发展 企业内部财务控制是随着企业对内加强管理对外满足社会需要而逐渐产生并发展起来的自我调节自我约束的控制系统，具有不同的内容形态和作用应该看到研究任何一门学科都不应割断历史与现实的联系，汲取前人的经验为现实服务这已成为理论界的共识。简单来说，企业内部财务控制经历过四个阶段。第一阶段是简单财务控制阶段。最初的财务控制的实践可以追溯到公元前3600年以前的美索不达米亚文化时期，当时人们就用各种标志来记录生产成果的生产与使用情况以防止物品的丢失或私自挪用。当时的统治者为了防止掌管财务的官吏贪污盗窃或弄虚作假就开始实施了分工控制和交互考核等方法，达到了一毫财赋之出入数人耳目之通焉的程度。第二阶段是传统财务控制阶段。到了15世纪，在当时被认为是保证所有账目正确无误的一种理想的控制方法是以账目间的相互核对为主要内容实施岗位分离的控制制度。19世纪工业革命的爆发，公司制企业的大量涌现推动了社会经济的迅速发展其财务控制，随着社会化大生产进一步扩大，生产技术更加复杂市场竞争日趋激烈，泰罗的科学管理理论适应这种客观要求应运而生。第三阶段是现代财务控制阶段。第一次世界大战后，科学技术和工业生产迅速发展，企业规模继续扩，生产过程的自动化和连续化程度空前提高，许多复杂的产品和工程需要组织极大规模的分工协作，需要极其复杂的管理和控制，促使内部财务控制从以相互独立的经济活动控制为主向整个企业各项经济活动进行系统控制为主发展，财务控制分为两个层次：所有者对经营者行为的控制和经营者对员工活动的控制，开始形成了涵盖范围更广运行更为严密的内部财务控制系统，进一步促进了内部财务控制系统在理论上的健全完善并使之具有科学的理论基础。第四阶段是财务控制的发展阶段。步入21世纪，知识经济工业经济的进一步发展和深化是以人的创造性知识作为最重要的生产要素，是以知识资源为基础的一种经济形态，是与农业经济工业经济相对应的概念，引起社会经济的巨大变化冲击着企业管理的方方面面对财务控制的影响更是显而易见，引发了知识经济时代企业财务控制系统的新发展，具体表现在四个方面，分别是多种理论和多种技术的融合是未来内部财务控制成功的前提；加强风险控制是未来企业内部财务控制的重心；网络化资讯化是未来内部财务控制的主要运行手段；适时性相机决策快速反映机制灵活多变性。

二、企业内部财务控制现状分析

（一）企业人力资源失控 企业，客户，订单，流程等知识资源载体个人化的特征日趋突出，业务人员包办业务全过程的现象较为普遍，缺少有效的激励和制约机制，企业经理绝大部分来源于企业内部的工人、干部和技术人员，管理者本身素质低。在国有企业中，领导者行政任命制，导致国企水平上不去的最直接因素。因此，提高企业管理水平，关键是要有一个好的企业领导班子。管理服务于组织，它并不隶属于任何个人，只隶属于组织，组织的目标实现为自己的终极目的。以讨好上级为目的的管理，只能导致其本身性质的扭曲，使企业的内部管理步入歧途，企业内部管理混乱，国有资产大量流失。

（二）企业财务组织结构控制缺位 一般而言，财务内部控制的组织结构建设体现在两个方面：一是各财务内部机构间、各经办人员间的科学分工与牵制，这是内部控制机制产生作用的软件要素；二是健全的机构，这是财务内部控制机制产生作用的硬件要素。没有按财务内部控制的要求设置必要的职能机构或岗位，存在职责不明，流程不畅现象，无法实现不相容职务分离和程序控制。公司制企业中股东大会、董事会、监事会、总经理层四个刚性机构为财务内部控制机构的建立、职责分工与制约提供了基本的组织框架，但目前企业还存在两方面的问题，分别是推行职务不兼容制度，杜绝高层管理人员交叉任职问题和设立管理控制机构问题。这种交叉任职的后果是董事会与总经理班子之间权责不清制衡力度锐减，违背了内部控制的基本假设，必然带来权责含糊，容易造成办事程序由一个人操纵的现象出现，资金调拨、资产处置、对外投资等方面出现的问题重要原因之一在于交叉任职。机构设置因单位的经营特点和经营规模而异，很难找到一个通用模式，企业仍没能完成内部有效控制机构的设立。

（三）企业财务风险管理落后 企业财务风险管理落后主要表现在交易财务决策的主观随意性和盲目性较大，缺少有效的财务风险管理，财务风险信息缺失分散、滞后，缺乏积极有效的风险防范措施，财务风险决策机制方法落后。主要原因不在于一些企业管理者的个人素质不高，认识不到管理的重要，而是在于企业的财务机制问题。对于企业，由于缺少内外部对管理层有效的约束，没能真正把管理落到实处。因此，承担企业风险的所有者选择有经营才能的人经营管理企业资产，由经营者通过管理手段最优配置企业内资源，所有者有积极性监控经营者行为，经营者有积极性不断提高企业的管理水平是非常必要的。

三、企业财务内部控制影响因素

（一）管理层素质能力因素 一个配合默契、互相制衡，且由各种知识结构人士组成的领导班子对于一个规模较大的民营企业集团来说是非常重要的。民营企业集团规模的扩大，意味着层次的增加，管理学一般认为，一位管理者所能直接管理的下级人员不超过5～8人，知识面的拓宽，信息量的增加，使任何一个人感到决策的吃力，常常会发生失误。因此，为了互相补充、互相独立、互相制衡，建立决策层和经营层两权分离的集体决策体制，用集体的智慧弥补个人素质的不足，是企业规模扩大后的正确选择。集团做大后必须建立专业化的管理组织，实行多层次授权。总部管理层适应市场的能力较强，集“统而不死”，所以建立一系列监督管理制度正确处理好控制与授权之间的关系，可以实现以完善的制度规范人的行为。

（二）企业发展阶段性因素 企业集团在进行财务内部控制体系模式选择时一般会考虑集团公司的不同发展阶段和发展战略、集团公司总部管理层的素质能力，公司的组织结构对财务内部控制体系模式会产生较大影响，企业集团财务内部控制体系模式在不同发展阶段和发展战略在不同的发展阶段，存在很大的权变性。随着集团规模的不断扩大，基于管理总部的管理战略己得到各成员企业的认同而无需集权管理，或者由于各成员企业矛盾分歧的加剧而无法集权，或者由于总部管理层素质能力的限制而无力集权等等原因，管理的分权可能会随之产生。企业要能兼顾当前工作和长远发展，正确处理一系列关系，需要有企业发展的总设计和总规划，才能使企业始终保持长盛不衰的趋势。在实施扩张战略阶段，应该积极鼓励子公司开拓外部市场，形成集团内多个新的经济和利润增长点，淘汰过分强调财务内部控制体系集权控制模式，加大财务内部控制体系分权程度，在实施混合战略阶段，可能有必要对不同的子分公司实行不同的财务内部控制模式；在实施稳定型战略阶段，集团总部必须从严把握投资融资权力，而对有关资金运营效率方面的权力可以适当分权。各个企业集团应该根据自身的发展战略采取不同的财务内部控制模式。

（三）企业子公司因素的影响 企业集团子、分公司对母公司财务战略影响是非常重要的。对一个企业集团公司而言，从维护和增强集团的核心竟争力、保资本杠杆的功能、实现集团发展的战略结构、扩大核心产业的市场优势的立场出发，并非所有的下属企业都处于同等重要的地位，集团总部必须保持对那些具有重要影响的成员业的高度集中的财务内部控制体系模式。对于那些与集团的发展战略、核心业务、核心竞争力可预见的未来发展关系一般、影响不大的成员企业，只局限于财务部控制体系集权控制模式的结构框架，采用分权控制模式的财务内部控制体系，对其实行集权控式财务内部控制体系，在提高管理效率、发挥各自的积极性以及增强市场竞争的应变性。

（四）企业集团组织结构因素的影响 财务管理的方式受到企业集团不同的组织结构直接的影响，现代民营企业集团大多采用控股经营制、直线职能制和事业部制三种组织结构。控股型组织结构是在公司总部下设若干个子公司，并承担有限责任，对子公司进行控股，从而使经营风险得到限制。由于子公司是独立的法人，因而具有更大的经营独立性，也可分布在完全不同的行业，十分有利于分散子公司的财产和经营风险。控股型结构中的事业部门由具有独立法人资格的子公司所替代，既能发挥母公司的战略优势，又能发挥子公司的积极性、灵活性，在必要时，母公司可以放弃没有前途的子公司，以避免财产损失和经营风险。对于全资控股子公司和优势控股子公司，集团公司总部一般采用集权模式对子公司进行财务内部控制。对于参股子公司和任意参股子公司，一般采用分权控制模式财务内部控制体系，主要是通过子公司董事会来进行。直线职能制将领导直接指挥和职能人员的业务指导相结合，并具有直线制和职能制的优点，是现代民营企业集团中常见的一种形式。随着经营规模的不断扩大，企业职能的增多，集团总部规模日益庞大，协调成本上升，一方面各职能部门缺乏自主性与积极性，往往不能主动配合；另一方面最高管理者面对大量而又复杂的协调、评价、政策分析等问题时，往往不能有效兼顾企业长期发展战略和日常经营事务。事业部制是把市场机制引入公司内部，按产品、部门、地区和顾客划分为若干事业部，实行集中指导下的分散经营的一种管理组织模式。具有在产销分立的公司里，事业部只负责组织和指挥生产，不负责经营销售；每个事业部都是实现公司总体目标的基本经营单位，实行独立核算、自负盈亏和统一管理；各事业部部长直属于企业执行总裁或执行委员会，受集团总部长期计划预算的监督，负有完成利润计划的责任等特点。

四、现代企业内部财务控制制度建立

（一）建立科学的决策制度及合理的企业股权结构 从我国这十几年的实践中，建立一套科学的决策制度是保障大多数企业顺利建立合理的内部控制制度的一项有效的措施。那些建立了科学的内部决策制度的企业，内部控制的状况也相对较好，而且其经济效益也比较突出。就实际状况来看，企业的决策制度也关乎企业发展的兴衰成败。因此，企业必须重视建立有效的科学的内部决策制度，具体应包括建立决策的程序化制度和决策的调查研究制度。程序化决策实际上是一个班子或一群人的协同决策，在某种程度上避免了传统决策方式一个人说了算可能带来的弊端，使决策建立在科学、事实的基础之上。而决策的调查研究制度包括消费者消费评估制度、市场调查制度、产品售后服务调查制度等。对企业来讲，建立适合自己发展的决策规则是十分重要的一件事情，它保障了在以后的经营的稳定性、连续性。历史条件下所形成的股权结构，使我国企业治理结构与机制具有明显的缺陷。一方面公司决策失误的可能性也大大增加，另一方面中小股东的权益难以保障。股权过度集中于个别股东，不利于形成科学民主的决策机制；作为人的经理人由于具有双重身份和人格，使得对经理的激励与约束机制并不能导致公司效益的最大化。建立国有企业合理的股权结构，应当在企业股权构造中要尽可能体现多种所有制共同发展的原则，以得于企业发展的目的，逐步推进企业股权结构的建设。

（二）进行全面风险评估，促进企业控制环境进一步完善 在风险评估中，考虑成本效益原则，只需针对那些具有风险并且会影响有关控制目标实现的可控要素进行控制。可以采用如下的风险管理模型：工作目标～风险评估～控制风险的措施。采取积极有效的控制措施，通过对风险程度的评估，保证其工作目标的实现。控制环境中的要素有价值观、组织结构、控制目标、员工能力、激励与诱导机构、管理哲学与经营风格、规章制度和人事政策等等，直接影响到企业内部财务控制的贯彻和执行以及企业经营目标及整体战略目标的实现。员工的能力与其责任要相匹配。控制环境中的要素很多，对于企业来说，不是短时间内就能改变的。而公司要有积极的控制环境，使整个组织中的员工具有控制觉悟和自觉的控制态度，特别是高级管理层要积极地进行控制，可以引进先进的管理控制方法和高素质的管理人才，明确的内部控制主体和控制目标，加快现代企业产权制度改革。

（三）加强内部控制监督，充分发挥内部审计的作用 监督与评审可以是持续性的或单独的，也可以是两者结合起来进行的，是经营管理部门对内部控制的管理监督和内审监察部门对内部控制的管理监督和内审监察部门对内部控制的再监督与再评价活动的总称。在监督评审活动和缺陷的纠正方面应当遵循五大原则。一是明确责任，强化人的作用公司是以人为主体的经济实体，内部控制的实质就是要规范公司内部各组成人员的行为；二是经营层或是其他控制人员发现了内部控制的缺陷，都应当及时地向适当的管理层报告，并使其得到果断处理；三是公司要树立以人为本、以人为核心的管理理念，建立良好的公司文化，充分挖掘人的创造潜力，形成共有的价值观、信念和行为准则以及相应特色的行为方式、工作方式；四是内部控制系统应当进行有效和全面的内部审计；五是应当不断地在日常工作中监督评审内部控制的总体效果。对主要风险的监督评审应当是公司日常活动的一部分。为了确定使既定政策得以贯彻，资源的利用合理有效，建立的标准得以落实，公司的经营目标顺利达到，公司要对各种经营活动与控制系统进行独立评价，设立审计委员会，增强内部审计的权威性和独立性，拓宽内部审计领域，在做好财务审计工作的同时，广泛开展离任审计、管理审计和效益审计。涉及到经理层的审计事项直接汇报给董事会，使董事会对内部审计所反映的问题和提出的建议能及时采取措施，真正发挥在内部控制构建中的核心作用。

参考文献：

［1］梁水源：《关于目前企业内部财务控制问题研究》，《经济问题》2005年第5期。

［2］刘钢：《企业内部财务控制存在的问题及对策》，《湖州师范学院学报》2005年第3期。（编辑 向玉章）