合同能源管理模式下的节能效益分享型企业会计核算

[摘 要] 为加快节约型、环保型社会的建设，推进合同能源管理新机制的应用，本文仅对合同能源管理推广应用中的节能投资额的确定、节能合同价款结算等会计处理有关问题进行探讨，并提出节能效益分享型企业会计核算构想。

[关键词] 合同能源管理 节能投资额 节能效益分享型 会计核算

一、节能项目投资额的确定

合同能源管理是一种由政府给予政策支持，通过市场化运作的节能技改新机制，由专业节能公司（以下简称“EMCo”）与用能企业签订节能目标合同。其实质是：“以减少的能源费用来支付节能项目全部成本的节能投资方式。这种节能投资方式允许用户使用未来的节能收益为企业单位节能设备升级，以及降低目前的运行成本。”

笔者认为合同能源管理具有所有权与使用权相分离、融资与融物相统一等特点。根据我国2006年《企业会计准则第21号――租赁》规定，可以将其认定为融资租赁。该节能模式是融资租赁的特殊表现形式，与现行准则规范的租赁企业至少具有二点不同：其一，EMCo是一个以提供节能技术而非向客户企业出售所需先进设备（甚至节能设备）的技术服务性企业；其二，EMCo为客户提供全程技术服务和设备维护。正因为合同能源管理具有融资租赁的主要特征，所以用节能收益支付的节能合同费用的核算就成为会计界争论的焦点，笔者主张耗能单位用节能收益支付的节能合同费用应予资本化，并形成节能投资成本。

为准确确定节能项目投资额，笔者建议应结合节能项目投资回收特点，依据所签节能合同的不同类型进行会计计量。当节能投资合同期限较短，建议以购买节能设备的实际成本确定耗能单位节能投资成本。当节能投资合同期限相对较长，引进节能设备价款有可能会延期支付时，建议耗能单位节能项目投资额应当以购买（节能设备及技术）价款的现值为基础确定。其具体做法，可参考2006年企业会计准则中融资租入固定资产的相关处理。

二、节能效益分享型企业会计核算方法

为不断提高能源利用效率，构建和谐社会，作为节能产业，在发现、挖掘节能市场过程中，还应结合用能单位的对节能的认识不同等情况，采取不同的合作方式和费用结算办法，以求节能事业的快速、稳定发展。因合同能源管理双方采取的合作方式和费用结算办法不同，其会计处理方法也不尽相同。由于历史成本计量模式下的会计处理比较简单，在此仅就现值计量模式下的会计处理进行探讨。

节能效益分享型模式适用于诚信度很高的企业。其特点：节能改造工程的全部投入和风险由公司承担，项目实施完毕，经双方共同确认节能率后，在项目合同期内，双方按比例分享节能效益。项目合同结束后，先进高效节能设备无偿移交给企业使用，以后所产生的节能收益全归企业享受。

1.耗能企业会计处理方法

例:A集团过去年耗电约4000万千瓦时，需付电费2400万元。2006年12月1日，A集团与某EMCo达成“节能服务合同方案”：EMCo提供项目资金150万元；提供项目设计、设备选型购买、安装调试、维修保养等一揽子服务，累计需耗资37.6万元。节能工程当年完工交付使用。确保每月节约电费7.3万元。EMCo从节电效益中获取回报，其分成比例为6∶4。节能服务合同内含利率为6%。合同开始日为2007年1月1日，期限3年。节能设备的使用寿命约10年。假设本例合同期内实现的节能收益用于支付节能服务费。

(1)2006年末，接受节能项目资产。

最低服务费付款额现值=500000×2.6730=1336500（元）

引进节能资产入账价值=1336500+376000=1712500（元）

未确认融资费用=500000×3-1336500=163500（元）

借:固定资产――视同自有固定资产 1712500

未确认融资费用163500

贷:长期应付款――节能项目应付款 1500000

――节能项目初始费用 376000

(2)2007年末，支付节能服务费用、分摊融资费用并计提折旧。未确认融资费用的分配表如表所示：

＊尾数调整

应计提折旧=1712500/10=171250（元）

每年实现节能收益=7.3×12=876000（元）

按分成比例，可用60%的节能收益支付节能服务费。其余40%划归EMCo。

①借:长期应付款――节能项目应付款500000

贷:银行存款 500000

②借:财务费用 80190

贷:未确认融资费用80190

③借:制造费用――节能项目折旧171250

贷:累计折旧 171250

④借:制造费用――节能收益分成转出 350400

贷:银行存款 350400

2008年及2009年支付节能服务费用、分摊融资费用并计提折旧的账务处理，比照2007年相关账务处理。

耗能企业实现的节能收益，不需做会计处理，自然体现在有关的账户里。

(3)节能合同期满，节能资产无偿移交耗能企业。这样，既能为EMCo日后进行维护保养等服务提供管理上的便利，又能提醒耗能企业按期将节能项目资产的折旧额计入相关成本。

2.EMCo会计处理方法

例:资料从前例。

(1)提供节能项目资产及初始直接服务，形成应收款项。

借:应收节能项目款――某单位 1876000

贷:节能项目资产1336500

递延收益――未实现节能项目融资收益 163500

银行存款376000

(2)分期收到节能服务费（即节能设备投资成本及获益）。

借:银行存款 850400

贷:应收节能项目款――某单位500000

主营业务收入――节能收益分成转入350400（876000×40%）

借:递延收益――未实现节能项目融资收益 54500(163500/3）

贷:主营业务收入――实现的融资收益 54500

(3)每期分配节能收益时，应分摊初始直接费用，计当期损益。

借:主营业务收入――节能收益分成转入125333(376000/3）

贷:应收节能项目款――某单位 125333

(4)如节能项目使用费愈期未能收回，可先用保证金抵付节能项目费用中所含的投资成本。

借:其他应付款――保证金

贷:应收节能项目款――某单位

(5)节能项目使用费愈期未能收回时，EMCo应停止确认节能合同费用中所含的节能服务收入，并将以前期确认的项目服务收入予以冲回，直到使节能设备投资成本全部收回为止。

借:主营业务收入――节能收益分成转入

贷:递延收益――未实现节能项目融资收益

综上，在社会各方面的共同努力的基础上，不断完善和规范相应的会计制度及核算方法，合同能源管理机制一定会得到进一步的推广应用，并发挥其应有的作用。

参考文献:

[1]沈龙海:石油危机催生市场化节能新机制 “合同能源管理”有待广泛推行.大众科技报,2007～06～14

[2]中国节能协会节能服务产业委员会（EMCA）,2006年10月