浅析上市公司财务报告舞弊行为

【摘 要】本文分析了上市公司财务报告舞弊行为带来的危害，总结了上市公司财务报告舞弊的表现手段，进而有针对性地提出治理财务报告舞弊对策，即可以从健全公司的内部治理、加强公司的外部市场监管以及强化诚信建设等几个方面来实现。

【关键词】上市公司；财务报告舞弊；治理对策

财务报告舞弊是企业违背会计准则，有意识地利用各种方式和手段歪曲反映企业财务状况和经营成果与现金流量，编制和披露虚假财务会计报告，给信息使用者一个虚假的财务会计信息，从而误导信息使用者做出合理的经济决策，以达到自身利益目的的行为。财务报告舞弊不仅造成投资者做出错误的判断和决策，而且会削弱市场资源的配置功能并危害社会经济和资本市场的健康发展。

一、上市公司财务报告舞弊的危害

上市公司财务报告舞弊事件的不断发生对社会经济发展的危害是多方面的，不仅导致会计信息失真，危害社会经济的健康发展，而且对相关的机构和人员也造成严重的经济后果。

1.削弱市场的资源配置功能

市场资源配置功能的发挥是以真实与公允的信息为前提的，造假的会计报表必然会误导市场，加剧市场投机和市场波动，出现逆向选择和劣币驱逐良币的效应，破坏社会经济资源的合理配置和市场运行机制，阻碍资本市场的健康发展。

2.误导利益相关者的决策

利益相关者根据失实的财务信息往往会做出错误的判断和决策，从而遭受投资损失。同时舞弊者侵犯公司股东、债权人、顾客及雇员等利益相关者的合法权益，使他们受到经济上的损失。

3.相关的机构受害

上市公司造假曝光后常常要面临重大罚款，无法正常生产经营，甚至破产。因此，与上市公司有业务往来的机构必然深受其害，相关中介机构如对上市公司财务报告出具审计意见的会计师事务所等，往往会成为民事诉讼案件中的被告，承担连带赔偿责任。

4.造成企业诚信缺失，融资困难

上市公司财务报告的舞弊行为，会造成企业诚信缺失，导致投资者等利益相关者对上市公司的不信任，公司将难以融资，破坏资本市场的融资功能，对经济发展造成巨大危害。

二、上市公司财务报告的舞弊手段

（一）利用不当的会计政策和会计估计舞弊

1.选用不当的借款费用核算方法

企业会计准则规定，对借款所发生的利息费用、汇兑损益及其相关的金融机构手续费，符合资本化条件的资产购建或者生产的借款费用，应当予以资本化，计入相关资产的成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。然而，上市公司却常常通过模糊借款费用资本化的规定，滥用借款费用资本化的会计处理来调节利润。

2.选用不当的收入和费用的确认方法

企业会计准则规定，销售商品的收入应同时满足确认条件时才能确认，但是有些上市公司在商品的主要风险和报酬未完全转移之前就确认收入以此来虚增利润，主要采用提前确认收入的方法；或者采取延期确认收入的方法，将本期收入递延到以后的会计期间，借此来平滑利润；或者采取多计或少计当期费用的手法，来降低或虚增当前会计期间的利润。这种舞弊手法容易误导报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量做出正确的判断。

3.选用不当的折旧方法

通过对折旧政策的调整，延长固定资产的折旧年限，使本期折旧费用减少，增加本期账面利润；或者改变固定资产折旧的计算方法，虚增或减少当期的折旧费用，调节当前会计期间的利润，影响未来期间的经营状况。对于固定资产占总资产比重大的公司，折旧政策的调整对当期的利润影响很大，成为一些上市公司财务舞弊的手段之一。

4.变更存货计价方法

存货计价方法不同，将对企业的财务报告产生不同的影响。如果期末存货计价过高或期初存货计价过低，当期利润就可能因此增加，反之则减少。因此通过存货计价方法的变化来改变成本调节利润，成为一些上市公司进行财务舞弊的手段之一。

（二）利用关联交易舞弊

1.利用关联交易协议定价的弹性来调节上市公司利润

上市公司利用协议定价的弹性进行利润的调节，违背正常的市场规律，以低于市场的价格从关联公司购入原材料或高于市场的价格向其售出商品或劳务以虚增利润，反之则减少利润，造成利润在上市公司和关联企业之间转移。

2.将有关费用向关联公司转嫁

上市公司和关联公司之间会有关于费用支付和分摊的协议，这样可以通过改变费用分摊的标准和方式进行财务舞弊。在上市公司利润少时，关联公司就会采取将上市公司以前年度缴纳的有关费用退回或者承担上市公司的管理费用等手法，帮助上市公司调高利润。

3.利用委托经营操纵利润

有关资产委托经营的法律法规还不健全，从而使得上市公司和控股股东之间的委托经营成了调节利润的重要手段。上市公司将不良资产委托给母公司或者关联方经营，按双方协议价收取高额回报，这样不仅转嫁了亏损的风险，还能获得利润；同时母公司或关联方又通过以较低的托管费用把获利能力较高的资产委托给上市公司经营，以此来增加上市公司的利润。

（三）掩饰交易或事实，对于重大事项隐瞒或不及时披露

掩饰交易或事实包括利用会计报表项目进行掩饰和在表外披露中掩饰。主要包括对未决诉讼、未决仲裁、担保事项、重大投资行为、重大购置资产行为等的隐瞒或不及时披露，上市公司隐瞒重要交易的行为往往伴随着舞弊事实的发生。

（四）利用虚构交易或事项舞弊

虚构交易或事项舞弊是指上市公司通过利用会计报表项目掩饰交易或事实真相，或者在报表附注中未能完全披露交易真相的一种欺诈方法，虚构交易或事项是性质最为严重也最难以审查的舞弊方法之一。虚构交易事项成为增加收入、提高利润的一个重要手段，例如银广夏通过伪造购销合同，伪造出口报关单，虚开增值税专用发票，伪造免税文件和伪造金融票据等主要造假手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润。

（五）利用公允价值计量模式舞弊

会计准则在金融工具、投资性房地产、非共同性控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面引入了公允价值的计量模式，采用公允价值计量模式使资产价值更符合客观实事。但是，现阶段我国的市场化程度不高，缺乏公平价格的形成机制，并且中介机构公信度低，市场监管也存在一定的不足和漏洞。因此，这种情况下会产生不公允的价值出现，给上市公司财务报告舞弊带来更大的操作空间，这种计量模式成为新的舞弊手段。

三、上市公司财务报告舞弊的治理对策

1.完善上市公司的内部治理，优化股权结构

股权结构是公司内部治理结构的基础，建立合理的股权结构，可以解决上市公司中小股东与控股股东利益不一致的冲突，有效地均衡信息分布，提高会计信息的透明度，解决股权高度集中和降低国有股比重，构造多元化股权结构，并增加其流动性，减少财务报告舞弊行为的发生。

2.发挥独立董事的监督作用

在现有的董事会中引入一定数量的独立董事可以对公司报送的财务报告的真实性发挥应有的监督作用，为了充分发挥独立董事的作用，应该适当增加独立董事的比例，强化独立董事的职权行使，让独立董事能更多地深入公司，了解公司的实际情况，给予独立董事更多的参与公司管理的机会；可以考虑建立独立董事的民事赔偿机制和职业保险制度，保证独立董事行使权力和履行义务，有效地监督公司财务状况与经营情况，提高财务报告的真实性和会计信息的质量。

3.改善公司内部的激励机制

建立有效的内部激励机制，可以使公司的经营管理层注重公司的长期发展，防止经营管理的短期行为，在一定程度上可以减少企业管理层舞弊会计报表、操纵业绩的动机。在设计公司内部激励机制时，要注意企业的短期利益和长期利益的平衡，特别是财务指标和非财务指标的结合，把反映企业未来发展能力的企业经营发展战略、企业竞争能力等指标纳入到对管理当局的考核指标体系中。

4.完善监管体系和加强证券市场的监管

建立一个由证监会、证券交易所、证券业协会三方共同组成的、功能互补的监管体系结构，在明确以政府监管和自律性组织协同运作的前提下，形成多元化的监管主体。作为证监会应集中精力查处内外串通及违反法规的案件，产生足够的威力；证券交易所则负责日常的信息监管工作，通过上市规则和上市协议书制约上市公司应严格执行会计准则；而证券业协会要制定内部管理规定，加强对会计师事务所等中介机构的管理与规范，对违规成员给予严厉的处罚。

5.强化会计师事务所的独立性

在上市公司的财务报告舞弊行为中，会计师事务所会产生一定的影响。如果注册会计师的职位和薪水长期过分依赖一个上市公司，二者之间就可能发生复杂的利益关系，会计师事务所就会满足一些客户的不正当要求，帮助他们造假，而且也不利于发现一些执业问题；因此，保证会计师事务所的独立性是至关重要的，同时要增强中介机构的执业质量，发挥社会的监管功能。

6.完善会计诚信体系和强化从业人员诚信建设

一方面要建立相应的职业道德管理监控机制，改善会计诚信环境，完善会计诚信体系。由政府监管部门或指定的机构对那些不讲诚信的上市公司向社会进行公示，建立相应的失信行为和处罚记录，对会计人员违规、违法行为进行严厉的处罚，并追究其管理当局的责任；另一方面是要提高会计人员、相关检查、审计、监管机构人员的业务水平和职业道德素养，加强后续教育，注重职业道德的提高。

参考文献：

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[2]冯群英.上市公司财务报告舞弊及审计对策[J].财会研究,2010(20).

[3]戚明.新会计准则对企业利润操纵空间的影响[J].山东经济,2007(2).

作者简介：耿桂娟（1975－），女，山东沂水人，硕士，烟台南山学院教师，研究方向：会计与财务管理。