对会计信息失真的几点认识

【摘要】 会计信息失真是一个讨论了很长时间的话题,但对于什么是会计信息失真,至今尚无统一定论。本文认为会计信息失真是指会计人员在编报会计信息的过程中,由于受自身专业胜任能力和会计本身不确定性等因素的限制,而导致的会计信息与其所发映的经济活动的不一致。基于这一定义,本文具体分析了会计信息失真的原因,并提出了解决问题的对策。

【关键词】 会计信息系统失真 个人偏好 主观印象 会计信息期望

一、会计信息失真的界定

财务会计(财务报告)是立足企业,面向市场,由企业向市场参与者提供财会信息和其他经济信息的一个经济信息系统。财务会计作为一个经济信息系统其本质的功能在于向信息使用者提供有价值的经济信息,而经济信息的“价值性”要受到人(财务信息系统的开发人员和会计信息的编制者和使用者等)的素质、软硬件环境、数据质量和数据处理技术等因素的影响,这些因素的易变性和不稳定性很容易导致实务中企业所提供的会计信息同其所反映的经济活动状况的不相符合。在这里,我们有必要区分两个概念:企业会计信息失真和会计信息造假。暨南大学副校长王华教授在《论会计信息失真》一文中指出:会计信息失真是指会计人员在遵守会计法规制度提供会计信息的过程中,由于主观判断失误,经验不足和会计本身的不确定性等,使得会计信息与原本的经济活动有出入。由此可见,会计信息失真至少包括两方面的内容:第一,会计信息失真是会计人员的一种非主观的无意识行为而导致的后果,这和会计信息造假这一有意识的行为结果不同。第二,会计信息失真是由会计经济信息系统本身的不确定性所造成的,具体包括:会计人员主观判断的不确定性和会计本身的不确定性等。会计造假的本质则在于其行为的目的性,其目的就是影响会计信息使用者的经济行为,即故意向会计信息使用者提供虚假信息或故意隐瞒某些重要信息(披露失败),误导会计信息使用者按照造假者或其被人意愿的某种方式做出一种知情情况下原本不会做出的行为选择。

二、会计信息失真的原因分析

1、会计信息系统对会计信息失真的影响。财务会计作为一个经济信息系统,其本质功能在于通过对原始会计信息的采集、加工和整理,为人们提供(输出)决策有用的经济信息(会计信息)。用公式表示为:数据输入+数据处理=数据输出。在这一过程中,会计信息系统既是会计数据传递的载体,又是新的会计信息生成的原因。因此,可以说会计信息系统的质量直接决定着新生成的会计信息的质量。在电算化会计环境下,会计信息系统的质量要受到诸如软件开发人员业务素质、财务人员的专业胜任能力和会计准则、会计制度、财务会计概念框架等因素的影响。这些因素可以概括为两大类,即人的因素和会计本身的因素。人的因素又可分为主、客观两方面的因素。人的客观方面的因素――如软件开发人员和财务人员的业务素质――我们可以通过专业技能教育来不断完善,但人的主观方面的因素,如专业判断能力等却不是我们能解决的问题,我们无法通过具体有效的措施对其进行约束和限制。会计本身的因素是由会计这一工作本身的特殊性所决定的,比如在会计实务中会计师在完全遵循会计准则、会计制度和相关财经法规的前提下编制会计信息时仍有很大的空间(比如:选择什么样会计程序和方法、通过专业判断和会计原则的运用来决定经济业务计入的会计要素等)来决定怎样编制信息、编制什么信息和把信息编制在什么地方等。通过如上讨论,我们知道:一方面,会计信息的质量是由会计信息系统决定的,而另一方面,会计这个信息系统又具有不确定性,因此,这必然会导致依据该系统所生产出来的会计信息同其所反映的经济活动存在出入,即:会计信息失真。正是从这一意义上,我们说会计信息失真是会计信息系统本身所导致的一种客观现象。

2、企业所有者和企业经营管理人员(包括财务人员)的个人偏好对会计信息失真的影响。偏好是一个经济学上的概念,是指消费者根据自己的主观喜好或个人意愿自主决定购买什么和不购买什么。偏好是非直观的,具有明显的个性特征,于是经常被称为个人偏好。企业所有者和经营管理人员的个人偏好可以理解为企业所有者和经营管理人员由于个人经历、性格特征和主观认识等因素的影响而逐渐形成的潜藏在个人内心深处的一种情感和倾向。这种情感和倾向往往会自发地影响甚至决定着个人的行为选择,从而也自然地影响着企业会计人员的会计行为。尤其是在两权分离情况下,企业所有者由于不直接参与企业的经营管理,阅读企业会计信息(财务报表)是企业所有者了解企业的经营状况和评价企业经营管理人员的经营管理水平的最主要方式。在这种情况下,企业财务人员所提供的财务信息很难说不会受企业所有者的个人偏好的影响。因为企业所有者的个人偏好会影响到企业经营管理人员的经济行为,(当然,这种影响是通过将企业所有者和企业经营管理人员的偏好共同作用在一起来实现的。)而经济行为的后果最终会反映在企业的会计信息上,通过会计信息体现出来。同样地,企业财务人员的偏好也会通过影响会计估计的判断、会计方法和会计政策的选择而影响到企业的会计行为和会计信息质量。可以想象:一个保守的财务管理人员和一个冒进的财务管理人员所提供的会计信息肯定是有差别的。要保证到会计信息的客观真实,企业所有者、经营管理人员和财务会计人员就必须保持“中立”地位,不能因为个人偏好而影响企业行为(包括企业财务行为),但事实上每一个人都不可能完全做到这一点,于是也就无法保证会计信息的绝对真实。由此可见,企业所有者和企业经营管理人员的个人偏好对企业会计信息的失真也有着一定的影响。

3、社会公众对会计信息质量要求的日益提高进一步加剧了会计信息的不真实感。人们对会计信息真实性的评价标准是随经济环境的变化而不断发展变化的,同一会计信息使用者在不同时期对同一会计信息真实性的评价或处于不同经济环境中的会计信息使用者对同一会计信息质量的评价往往是不一样的。依据上文中王华教授的会计信息失真的定义,我们是否可以大胆推断:会计信息真实是指会计所提供的经济信息与其所反映的经济活动的相一致?答案是肯定的,这是会计信息真实的最高境界也是最理想境界,即 “客观真实说”。关于会计信息真实性另一观点是“法律真实说”,这是一种相对真实,即只要是在遵守会计准则和相关财经法规制度前提下提供的会计信息,即使同其所反映的经济活动不相符合也应当被认为是真实的。“法律真实说”强调会计信息和会计准则法规制度的符合,这是对会计信息真实性的最低要求,也是现有会计环境下完全可以实现的真实。随着经济的发展,“两权”的进一步分离,会计信息使用者对会计信息质量的要求越来越高。一方面,由于受会计发展水平和发展环境等因素的限制,现有条件下我们提供不了绝对真实的会计信息,另一方面符合“法律真实说”的会计信息又不能完全满足使用者的需要。而会计信息使用者又常常是从“实用”的角度(即会计信息对使用者经济决策的“有用性”这一角度)来评价会计信息的真实性的,这就进一步加剧了会计信息使用者心中会计信息失真的主观印象。

三、治理会计信息失真的措施

会计信息失真是由于会计人员专业胜任能力不足,主观判断失误和会计信息系统本身的不确定性所造成的,是一种非主观的无意识行为而导致的结果。在现有会计环境和会计条件下,我们无法也没有必要从根本上治理会计信息失真这一客观现象,但我们可以做到让会计信息由“法律真实”状态向“客观真实”状态逐步接近。鉴于此,提出如下措施。

1、完善会计信息系统质量,增强会计信息系统的稳定性。会计是一个经济信息系统,会计信息的质量是由会计经济信息系统的质量决定的。因此,要提高会计信息质量,防止会计信息失真,首先需要我们完善会计信息系统质量,增强会计信息系统的稳定性建设。在现代企业会计环境下,会计信息系统的质量是由软件开发人员素质、财务人员胜任能力和会计准则、会计制度、财务会计概念框架等因素决定的。这些因素中有些是无法彻底改变的,但也有一些是可以加以完善的。比如,我们可以选择优秀的软件开发人员、聘请业务素质良好的财务人员或者是加强财务人员的专业技能教育等来解决软件开发人员和财务人员的专业胜任能力方面的问题。对于会计准则和会计理论方面的问题,我们应尽力明确准则中可供选择的会计程序和方法的应用条件和范围,或者是直接减少可供选择的会计方法和程序;对准则中的某些定义和解释应尽可能精准和通俗,以避免带给使用者歧义和误解;同时,应尽量减少会计人员专业判断的运用,降低会计信息潜在的主观随意性风险。

2、加强企业财务工作的独立性建设,培养财务人员的“中立”立场和不带主观偏见的工作作风。会计实务中,由于受现行企业运行模式、管理方法和组织结构的影响,企业所有者和经营管理人员在自己认为必要的情况下都能够较容易地对企业会计信息施加影响。所以,加强财务工作的独立性,避免来自企业所有者和企业管理人员的不必要干扰,是保证会计信息质量的有效途径之一。一般而言,财务工作的独立性越强,受企业所有者及经营管理人员影响的可能性就越小,财务信息质量就越高。除此之外,我们还应认真培养财务人员保持“中立”立场和不带主观偏见地工作的工作作风。因为现有会计环境下,我们经常需要财务人员做出专业判断或是进行会计程序和方法的选择,这种“判断”和“选择”除受会计人员专业素养的影响外,也会受到会计人员主观偏好的影响。因此,加强企业财务工作的独立性建设和培养财会人员的“中立”立场也是防范会计信息失真的一条有效途径。

3、公开会计信息,引导使用者树立合理的会计信息期望。会计信息被许多企业视为商业机密,不愿主动公开。殊不知,会计信息公开有很多好处。经过CPA鉴定后的会计信息,由企业定期向社会公开,一方面有利于信息鉴定者监督企业会计信息生产者的会计行为,另一方面也有利于社会公众更好地监督和了解信息鉴定者和信息生产者的会计行为,从而保障会计信息的真实。会计信息公开的内容除最终的结果(会计报表数据)外,还应包括会计的生成过程和会计信息的形成原因(企业会计程序,会计方法和会计政策的选择和变更及其他影响会计信息生成的信息)。这就有利于我们引导信息使用者正确地阅读和使用会计信息,让他们更多地关注和了解会计信息的生产“过程”和形成原因,以避免信息使用者由于缺少对企业会计信息形成过程和形成原因的足够关注而带来的对会计信息的过分依赖或不切实际的期望。此外,公开会计信息让会计信息使用者了解会计信息的生成过程和形成原因还有利于正确引导信息使用者的经济行为,避免在会计信息在传播过程中,由于信息传播者的失误、传播渠道的不畅通或信息接受者的误解而造成的使用者决策失误。

会计信息失真是由于会计人员和软件开发人员专业胜任能力不足和会计理论本身的缺陷所造成的一种不以人的意志为转移的客观现象,是一种非主观的无意识行为而导致的结果。它和会计造假是两个完全不同的概念。我们可以通过加强监管和提高会计工作者的道德品质等途径来限制会计造假行为,但目前状态下,我们还没有足够办法从根本上根治会计信息失真,我们能做到的是将会计信息真实性控制在一定范围内(这一范围介于会计信息的“法律真实”和“客观真实”之间),具体而言,这一范围是由会计人员的专业胜任能力、会计理论的发达程度及会计信息提供者、鉴定人和使用者各方的力量平衡综合决定的。

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