试论当前“营改增”政策对建安行业财税处理的影响

【摘要】财政部和国家税务总局于2011年11月16日正式下发了财税[2011]110号文件“关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知”，正式拉开了“营改增”的序幕。建安行业属第二产业，作为国民经济中重要的物质生产部门，其自身业务的复杂性使得营改增将会对建安行业产生重大的影响。本文将就营改增试点改革的背景和必要性以及建安行业营改增的重难点进行分析，并具体探讨了营改增对建安业财税处理产生的影响。

【关键词】建安行业 营业税 增值税

一、营改增试点改革的背景及必要性分析

（一）试点改革的背景

我国1979年开始引入增值税，1984年国务院增值税条例（草案），在全国范围内对机器机械、汽车、钢材等12类货物征收增值税。1994年我国实行税制改革，将增值税征税范围扩大到所有货物和加工修理修配劳务，而对其他劳务、不动产和无形资产征收营业税。2009年，我国在地区试点的基础上全面实施增值税转型改革，将机器设备纳入增值税抵扣范围。

为了进一步完善税收制度，财政部和国家税务总局于2011年11月16日正式下发了财税[2011]110号文件“关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知”，并于2012年1月1日起在交通运输业和部分现代服务业开展改革试点。在增值税现行17%的标准税率和13%的低税率基础上，新增了6%和11%两档低税率：对租赁有形动产等适用17%税率，对交通运输业、建筑业等适用11%税率，而对其他部分现代服务业适用6%税率。

（二）营改增的必要性分析

1.避免重复征税、降低税负。营业税按照提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产所取得的营业额计算交纳营业税，每个流转环节都要进行交税；而增值税只对流转过程中产生的“增值额”征税，从而在总体上使相关企业避免了重复征税，推进了自身业务经营和发展中的专业化细分。此外，对于现行征收增值税的行业可通过抵扣向试点地区购买应税服务的进项税额，从而实现结构性减税的目的。

2.推进经济结构的调整。我国正处于加快转变经济发展方式的关键时期，大力发展第三产业，尤其是现代服务业，对推进经济结构调整和提高国家综合实力具有重要意义。营业税改征增值税试点有利于降低相关行业产品和服务的价格，从整体上降低各个行业的税赋，促进社会专业化分工和三次产业融合，从而优化投资、消费和出口结构，促进国民经济的可持续发展。

3.与国际接轨。从国际上看，增值税是一种在国外得到广泛认可的成熟的税种。我国实行营业税改征增值税是一种国际化的趋势，同时推动了增值税管理的进一步完善。

二、建安行业“营改增”的重难点

（一）税率

建安行业一般纳税人具有较大比例的可抵扣进项，但是如果采用“营改增”中提出的11%的增值税税率进行增值税增收，若无法保证每月平均的进项税额对销售收入的占比达到一定程度，将导致建安行业的税负不降反升，从而违背了结构性减税的初衷，也不利于建安行业营改增改革的顺利推进。

（二）税改范围

一般情况下，增值税税率越低、征收范围越大，则进项税越大、销项税越小、企业税负会较低；相反，如果增值税税率越高、征收范围越小，则销项税越大、进项税越小、企业税负就较大。建安企业成本项目不仅包括材料燃料动力和应税加工修理修配等增值税应税项目，还包括物流运输、租赁劳务、勘察设计、监理咨询等营业税应税项目。当前上海市试点方案中与建安业相关的大量服务项目还没有纳入税改方案。在这种试点环境下，单独开展建安行业的营改增改革，将会对行业的税负带来较大影响。

（三）征收管理

一方面，从现行税制看，建安业营业税属于地方税种、是地方财政收入的重要来源，而增值税属于中央与地方的共享收入，建安行业实行营改增将会对地方财政收入带来重大影响。另一方面，建安行业在经营管理中普遍存在着跨地区、总分包经营，物资供应和设备租赁集中管理，以及单个工程项目跨期等特有的生产经营形式。在建安业税务征管中存在就地缴纳、跨地域工程项目营业税分成等多种复杂征管方案，从而给建安业营改增的税改方案设计带来较大的影响。

三、建安业“营改增”的财税影响

（一）对财务核算的影响

1.对应纳税种、纳税税率和期限的影响。建安行业营业税改征增值税后，一方面，其所涉及的混合经营业务和兼营增值税非应税项目且不能予以区分的，按照相关规定将会采用较高的税率从高征收。另一方面，企业不再使用3%的营业税率缴纳当期流转税，也不以实际收到计量结算价款或取得索取营业额凭据的当天为纳税义务发生时间；而是以11%的增值税率计算当期销项税额，再计算当期应缴增值税，从而据此计算缴纳其他流转税，并由主管税务机关按应纳税额的大小核定纳税期限。

2.对计税依据和方法的影响。依据相关规定，我国营业税的计税依据为各种应税劳务收入的营业额、无形资产的转让额、不动产的销售额，增值税的计税依据是商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额。营改增前建安企业以全部计量结算收入计算缴纳当期流转税，营改增后按照全部计量结算收入中的“增值”部分计算缴纳当期流转税。

3.对会计核算内容与科目的影响。营改增前，建安企业依据当期确认的营业收入和税率等计算当期营业务税金及附加，依据当期实际计量结算收入和税率等计算缴纳当期应交税费，会使用“主营业务税金及附加”、“应交税费—应交营业税”等科目。营改增后，建安企业依据当期取得的全部结算凭据收入和价外费用确定销售额，再计算当期销项税额；依据当期购进验收入库用于工程项目的物资材料等，计算可抵扣进项税额，据此计算当期应缴纳的增值税，主要使用“主营业务税金及附加”、“应交税费—应交增值税（进项税）”、“应交税费—应交增值税（销项税）”、“应交税费—应交增值税（进项税额转出）”等明细科目。

（二）对税负的影响

笔者以假设的一个例子来具体说明建安业“营改增”对税负的影响。假设M建筑企业承包了一个施工项目，合同标价20000万元，合同工期从2011年1月起至12月止共12个月。M企业符合一般纳税人的认定标准，整个项目由M企业独立完成没有进行分包或转包，企业当期计量收入中，购进并消耗的含税材料占比采用经验数据60%计算。企业的增值税税率11%、所得税税率25%、营业税税率3%、城建税税率7%、教育费附加税率5%（教育费附加3%，地方教育费附加2%），假定企业应纳税所得税额大于零，且无其他影响企业所得税的因素。

1.对流转税的影响。（1）“营改增”前，缴纳营业税。应交营业税及附加=20000*（3%+0.21%+0.12%）=666（万元）；总产值税负率=实际缴纳额/企业总产值=666/20000=3.33%。（2）“营改增”后，缴纳增值税。假定M建筑单位可抵扣进项税额（按17%的税率）主要集中在购进工程项目材料费，不考虑其他抵扣因素。由下面的计算结果可推知，在全部材料进项税可抵扣的前提下，建筑施工单位的总产值负税率呈降低趋势。

增值税销项税额=20000/（1+11%）*11%=1981.98（万元）

增值税进项税额=（20000*60%）/（1+17%）*17%=1743.59（万元）

应纳增值税额=增值税销项税额-增值税进项税额=238.39（万元）

应纳城建税=238.39*7%=16.69（万元）

应纳教育费附加=238.39*5%=11.92（万元）

总产值税负率=（238.39+16.69+11.92）/20000=1.34%

2.对企业所得税的影响。（1）“营改增”前，缴纳营业税的情况下：

营业收入=20000万元

材料费=12000万元

按3%的利润率计算得到其他成本费用=6734万元

流转税=666万元

应纳税所得额=600万元

应纳所得税额=600*25%=150万元

（2）“营改增”后，缴纳增值税的情况下：

营业收入=20000/（1+11%）=18018.02万元

材料费=（20000*60%）/（1+17%）=10256.41万元

在建筑施工环境同等的条件下，沿用（1）中其他成本费用=6734万元

流转税=16.69+11.92=28.61万元

应纳税所得额=999万元

应纳所得税额=999×25%=249.75万元

依照上述计算结果推知，缴纳增值税后，材料费仍占总造价的 60%且均取得增值税专用发票（进项税按17%计算），则完成20000万元营业收入，应交所得税额将增加99.75万元。

四、结论

建安行业营改增在不同程度上影响着企业核算、经营管理模式等各个环节，因此企业应当认识到营改增是一把“双刃剑”，科学调整管理理念，转变传统的管理模式，从而增强企业的核心竞争力。

参考文献

[1]杨志勇.大势所趋下的营业税改征增值税[J].资本市场. 2012（01）.

[2]李双贺.浅谈新形势下建安企业的税务风险管理[J].现代经济信息.2011（1）.

[3]平新乔，张海洋，梁爽，郝朝艳，毛亮.增值税与营业税的税负[J].经济社会体制比较.2010（03）.

作者简介：梁鹏英（1975-），女，汉族，四川成都人，本科，成都市绿豪园林绿化工程有限公司会计师，毕业于西南财经大学财务会计专业，研究方向：与企业有关的税收政策。