高校教育成本核算辅助账务系统及运行设计

【摘　要】 高校教育成本核算需要经过确认、计量、记录和报告四个环节，这一过程需要借助账务系统来实现。文章在分析高校教育成本核算辅助账务系统运行架构的基础上，基于教育成本核算的特殊性，具体探讨了高校教育成本核算辅助账务系统确认、计量、记账和报告四个环节运行的特殊设计。研究表明，基于新《高等学校会计制度（征求意见稿）》，应独立于日常会计核算账务系统，单独设置辅助账务系统，专门用于分类明细核算高校教育成本较为恰当。

【关键词】 高校教育成本； 教育成本核算辅助账务系统； 运行设计； 新《高等学校会计制度（征求意见稿）》

一、引言

如何有效地分类（分学历层次、分学科专业）核算高校教育成本，是高校教育成本会计核算的主要目标，但却是一道不容易解决的难题。其主要原因，一是现行高校会计核算确认与计量基础的障碍：现行高校会计核算采用“收付实现制”，而高校教育成本核算却必须采用“权责发生制”，如果进行教育成本核算，则需要按“权责发生制”的要求对现行会计核算数据中大量有关教育成本会计数据进行转换，但其转换工作技术性强、工作量很大；二是现行高校会计核算不统一障碍：事业会计核算与基建会计核算分离、并行，如果进行教育成本核算，则需要花大量时间对两套会计核算账务系统中的有关教育成本数据进行疏理、整合；三是教育成本核算账务系统构建障碍：账务系统是借助高校日常会计核算账务系统，在同一套账务系统下核算教育成本？还是另外设立辅助账务系统，单独对教育成本进行明细核算？需要进行深入研究。

财政部2009年了新《高等学校会计制度（征求意见稿）》（以下简称“《征求意见稿》”），在制度设计上将权责发生制引入会计核算中，资产及收支科目分类设计上考虑了教育成本核算的需要，并对固定资产计提折旧、无形资产进行摊销、基建会计核算并入形成统一会计核算等，这些将为高校教育成本核算提供会计制度上的保障。为此，本文重点探讨高校教育成本核算的辅助账务系统构建及运行设计，从而为有效地分类核算高校教育成本提供一项新的解决方案。

二、高校教育成本核算辅助账务系统的构建及其运行架构分析

（一）高校教育成本核算辅助账务系统的构建

理论上讲，高校教育成本核算账务系统构建有上述两个可供选择方案。如果采用前一方案，那么一方面要依据《征求意见稿》的要求，按期（月份、年度）编制财务会计报表，年末还要按照财政部门和教育主管部门的要求编制财务决算报表；另一方面要进行教育成本核算，按期（学年度）编制教育成本报表。在此方案下，首先，按《征求意见稿》要求的费用类最明细科目进行费用支出核算，需要至少六级明细核算（即费用支出二级明细科目核算，区分财政拨款支出与非财政拨款支出、基本支出与项目支出核算；此外，还要按财政收支分类科目要求的经济内容至少二级核算）；然后，对每一项最明细费用支出再进行教育成本确认，若确认为教育成本，则需要进行三级教育成本明细核算。如此一来，明细核算级次至少九级。该方案有以下缺陷：一是要求所有审核记账财会人员都要能熟练掌握教育成本核算知识和技能，这对高校财会人员提出了比较高的要求；二是对费用支出编制记账凭证时，所选择的会计科目要求在费用类最明细科目下还要设置教育成本明细科目，至少九级的明细科目将导致科目代码及文字表述太长，使会计凭证难以容纳。此外，内容摘要既要满足一般费用支出的说明，又要顾及教育成本内容表述，会顾此失彼。显然，该方案不可取。

为此，笔者提出采用后一种解决方案，即利用高校会计核算通用软件（无需再开发或另购会计软件），单独设立一个辅助账套，专门用于核算高校教育成本。该方案一方面不影响高校日常会计核算，另一方面只需在财务部门设置教育成本核算岗位，配置一个或几个专职会计人员，就可以有效地分类核算高校教育成本。该方案无须再详细审核已审的原始凭证，只需根据已审并装订成册的会计凭证（原始凭证和记账凭证），按照记账凭证序号逐一查验：对费用支出的每一份会计凭证进行教育成本确认，若涉及教育成本，则进行教育成本核算；否则，跳过不予以核算。另外，在教育成本核算过程中，可充分利用大量日常会计核算账务系统下长期资产（长期待摊费用、在建工程、基本建设支出、固定资产、无形资产等）明细账簿记录，只需在期末编制有关公共教育成本费用分配表，从而可节省大量核算工作量。因此，该方案在新《高等学校会计制度》框架下完全可行。本文的后续研究正是基于该方案。

（二）高校教育成本核算辅助账务系统运行架构分析

高校教育成本核算，按照会计核算的一般规则，必须依次经过确认、计量、记录和报告四个环节。其中，确认是教育成本核算的定性分析，计量是教育成本核算的定量分析，记录是教育成本核算的技术手段，报告则是教育成本核算的最终目的。高校教育成本核算需要借助辅助账务系统来完成，这个账务系统既是独立的账务系统，又与高校日常会计核算账务系统密不可分。下面对该辅助账务系统运行架构作简要分析见图1。

1.高校教育成本确认——项目确认、归属期确认和归属对象确认

高校教育成本确认是高校教育成本核算的第一个环节，同时也是计量、记录、报告三个环节的基础和前提。会计确认主要解决三个问题：哪些项目应该要进入会计系统（应否确认）？这些项目应记录为什么要素（如何确认）？什么时间予以确认（何时确认）？对于高校教育成本确认而言，应否确认？即一个项目是否应确认为教育成本，要看该项目是否同时满足确认的四项标准：定义性、可计量性、相关性和可靠性；如何确认？即被确认为教育成本的项目应记录为什么教育成本科目问题，这需要设置一套科学的教育成本项目体系（本文后面讨论）；何时确认？即要求按照权责发生制进行会计记录。

高校教育成本确认是建立在高校日常会计确认基础上的确认。针对高校日常会计核算已审、装订成册的会计凭证（包括原始凭证和记账凭证），首先，进行教育成本内容确认，即将高校全部费用区分为教育成本费用和非教育成本费用。对高校发生的每一笔费用支出，若满足教育成本确认条件，则确认为“教育成本费用”予以核算；否则，应作为“非教育成本费用”，跳过不予以核算；其次，进行教育成本归属期间确认，即在教育成本费用中区分为本期教育成本费用和非本期教育成本费用。这里，“本期”是指高校教育成本核算的期间，不是高校日常会计核算的期间（公历年制）。笔者认为，高校教育成本核算期间应采用学年制，即每年9月1日至次年的8月31日止，这主要是基于与教育部要求填报的《高等教育基层统计报表》和其他统计报表的统计口径一致。最后，进行教育成本归属对象确认，即在本期教育成本费用中区分直接教育成本和公共教育成本费用（间接教育成本）。对于属于本期教育成本费用，凡能明确某一教育产品负担的，直接计入“教育成本”明细科目核算；凡不能明确确定由某一教育产品负担的，应先计入“院系公共费用”或“校级公共费用”及其明细科目归集核算。