新企业会计准则对部分财务指标的影响和修订建议

[摘要]用新企业会计准则编制的财务报表与按原有会计制度编制的报表相比有较大变化,如果仍按照原有含义去解读部分财务指标,可能会对报表的理解产生较大歧义,误导投资或管理决策。

[关键词]会计准则 会计制度 应收账款 成本费用 周转率

用新企业会计准则编制的财务报表与按原有会计制度编制的报表相比有较大变化,如果仍按照原有含义去解读部分财务指标,可能会对报表的理解产生较大歧义,误导投资或管理决策。因此,在企业财务管理或投资者财务分析中,必须对部分指标重新进行修订。笔者在此仅就两个常用的财务指标含义的变化进行对比分析,并提出修订建议。

一、应收账款周转率指标分析

应收账款周转率是衡量企业流动资产管理能力的指标,反映应收账款流动的速度。其计算公式为:应收账款周转率(周转次数)=营业收入/平均应收账款余额。一般来说,应收账款周转率越高,说明流动资产管理能力越强。

执行新准则后,具有融资性质的分期收款销售商品,在确认主营业务收入的同时应确认“长期应收款”,而“长期应收款”在报表上列示在“非流动资产”项下,如果应收账款周转率指标仍以原有方式计算,则分子包括了所有的营业收入,而分母仅包括流动资产中反映的应收账款,必将导致应收账款周转率上升和对报表的误解。

针对这一现象,有两种处理方式:一是将“长期应收款”也纳入指标,增加至分母中,即:应收款项周转率=营业收入/(平均应收账款余额+平均长期应收款余额)。这种处理方式能保证分子分母的范围一致,但该指标的名称应变为“应收款项周转率”。二是将分子“营业收入”中包含的具有融资性质的分期收款销售商品产生的收入剔除,分母不变,即:应收账款周转率=(营业收入-具有融资性质的分期收款销售商品产生的收入)/平均应收账款余额。这种处理方式导致该指标仅能反映非分期收款销售商品产生的收入对应的应收账款的管理,而不能全面反映企业的收款管理情况。尤其是对于主要采用分期收款销售商品的公司来说,应收账款周转率指标可能就失去了意义。

比较以上两种处理方式,笔者认为,第二种方式虽然会导致该指标的适用面缩小,但应是更合理的。原因如下:首先,应收账款周转率主要是体现企业对流动资产的管理能力,如果按照第一种方式加入非流动资产项下的“长期应收款”,则会导致衡量标准的混乱。其次,根据新准则的核算方法,具有融资性质的分期收款销售商品已按贴现的方式体现了一定的融资收益,且通常收款期已有合同明确,因此不需要再管理其回收速度。

二、成本费用占营业收入的比重指标分析

成本费用占营业收入的比重指标是从成本费用占主营业务收入的比重指标演变而来的,主要是反映企业收入中成本费用所占的比重,该指标越低,说明企业的成本费用控制能力越好、主营业务盈利能力越强。其计算公式为:成本费用占营业收入的比重=(营业成本+营业税金及附加+销售费用+管理费用+财务费用)/营业收入。执行新准则给该指标带来的变化主要体现在两个方面:

一是“坏账损失”及“存货跌价损失”原来体现在“管理费用”中,而执行新准则后在“资产减值损失”科目中核算,该科目在利润表上与三项费用并列。由于“坏账损失”和“存货跌价损失”不包含在成本费用占营业收入的比重的分母中,将会导致该指标的下降。二是在具有融资性质的分期收款发出商品的核算中,由于视同给商品购买方提供了融资,因此企业的收款金额并不等于企业确认的收入金额,而应减去相应的融资收益,这会导致该指标的分母“营业收入”的减小;同时,融资收益在账务处理上冲减财务费用,又会导致该指标的分子“财务费用”的减小。但融资收益应根据收款期分期确认,所以分子减少的金额与分母减少的金额在某一会计期间内通常会不一致,整体来讲对该指标的影响会难以判断。

第二种情况是由收入核算办法所导致的,只要企业的收入核算办法保持一致,就可以不考虑该因素的影响。而第一种情况将减小该指标,导致企业名义盈利能力提升,但如果发生大量坏账损失或存货跌价损失,企业的实际盈利能力可能会下降。因此,该指标在计算中,分子应增加“资产减值损失”中的“坏账损失”和“存货跌价损失”两项,即,修订后的成本费用占营业收入的比重=(营业成本+营业税金及附加+销售费用+管理费用+财务费用+坏账损失+存货跌价损失)/营业收入,以便更全面地反映企业控制成本和费用的能力。

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