浅析中国新经济形势下税收司法存在的几点问题

[摘 要] 税收司法是指国家司法机关，一般为人民法院在法律规定的范围内，行使国家司法权，按照税收法律规定的程序，依职权处理与税收有关的民事诉讼、行政诉讼与刑事诉讼的行为。中国加入世界贸易组织后，面临着税收司法制度与世界标准接轨的问题，虽然税收司法制度改革已经取得了很大的进展，但在现实中仍然存在很多问题，妨碍了中国税收法制建设的进一步发展与完善。

[关键词] 税收司法 独立性 税收司法保障

司法，本质上是一种法的适用行为，一般是指国家司法机关按照法律规定的职权范围和程序，行使国家司法权，具体的依照法律规定处理各种案件的活动。国家司法机关行使司法权的目的在于维护国家法律权威，落实立法意图和目的，排除法律运行中存在的障碍。按照我国司法机制对于司法机关职能分工的划分规定，刑事司法权的国家机构存在广义和狭义之分。广义的司法机关包括行使国家审判权、检查及法律监督权利和司法行政管理权力的国家机构，即法院、检察院和司法行政机关。狭义的司法机关仅指国家审判机关，即人民法院。由于税收司法的本身特性，本文中的司法机关采狭义概念，即司法权仅限于国家审判权，司法机关也仅指人民法院。

世贸组织原则上要求各成员方必须建立起健全完善的税收法律体系，增加税收征管与稽查的透明度，同时对我国税务机关的行政执法能力和普通民众纳税意识的培养也提出了更高的要求。可以说，如果不对中国现有的税收司法运作机制进行改革，中国的税收司法现状必然无法适应经济全球化的需要，在WTO协议框架内非但不能起到促进中国改革与开放的作用，反而会妨碍中国进一步融入世界经济体系。面对如此严峻的现实情况，中国应当从建立健全税收法律体系入手，首先,规范行政机关的税收执法行为，转变税务机关的执法理念，深化整个税务征管体制的改革。其次，要努力培养大众的纳税意识，尊重普通民众的纳税知情权，提高纳税人自觉遵从税法的程度，保证国家税收的稳定增加，为国家构建和谐社会的宏大战略提供财政上的有力支持。

综合考察我国税收司法多年的运行情况，其问题主要表现在以下几个方面：

一、税收司法缺乏独立性，税收司法机关受制约程度过高

人民法院的独立审判权是在我国宪法中有明确规定的，任何单位和个人不得以任何理由和手段干扰人民法院独立行使审判权。中国的国有企业人员多，摊子大，经营效率比较低是一个长久以来一直存在的问题，同时国有企业的正常经营和运转对于地方政府维护安定团结的局面有着特殊重要的意义，所以在很多牵涉到国有企业，特别是大中型国有企业的偷漏税案件上，各级行政机关往往会以国有企业历史负担重，生存能力差，需要“特殊保护”作为理由替偷漏税国有企业向法院说情。

二、税收行政权力过大，行政权力行使的程序和范围存在诸多的不合理性

现实中税务机关权力过大，对比各种纳税人，税务机关的强势地位过于明显，整个税收征管程序随意性较大，税收行政权被滥用的情况普遍存在，具体表现在：

1.税务机关掌握过多的行政权力，行使程序不符合法律规定。税务机关拥有税收征管权，客观上有多征税的冲动，为了保证自身征税任务的完成，税务机关对于很多涉及偷税、漏税、骗税的刑事案件也都通过补缴税款和处以罚款的形式结案。另外，由于税务机关对司法审判本身的预期不足，或者处于行政权不愿让位于司法权的想法，在许多案件的处理中甚至与纳税人讨价还价，以和解的方式代替国家法律的权威结论，这极大地冲击了国家税收的整体利益，也在世界上给中国的税收制度留下了弹性大、可操作性强的不佳印象。

2.纳税人利益虽然经常受到税收行政权滥用的侵害，但却很少有纳税人采取法律手段维护自身利益。虽然我国法律规定了纳税人面对税务行政权力滥用的司法救济手段，但实践中当纳税人权益受到侵害时，却很少有对税务行政决定提讼的情况，大多数纳税人选择忍气吞声，放弃了自身的合法的司法救济权利。

三、税收司法制度建设缺乏合格人才，人员质量制约税收法治建设进程

中国经济目前已经成为世界第四大经济体，经济总量的大幅度增加伴随着经济成分的日益复杂。中国入世后受到全球经济影响越来越大的现实情况也导致纳税人进行偷税、漏税、骗税和抗税的手段越来越多，并且越来越带有国际化的特点。纳税人的涉税违法行为应景由传统情况逐渐向高度智能化、高度隐蔽化的新方向发展；纳税人对国家税收法律的研究也达到了前所未有的细致程度，各种利用法律漏洞进行逃避税的现象层出不穷。要解决当前税收司法领域的人员素质问题，必须从问题的源头入手，下大力气培养加强税收司法人员的专业水平和综合素质，要舍得投入大量成本对税收司法人员的法律、经济、财会知识水平进行培训提高，并且鼓励办案人员在实践中学习，通过具体税务案件的侦办来提高自身的业务水平。同时，建立健全奖惩机制，树立努力学习，刻苦钻研专业业务的税收司法人员的榜样，惩戒不求上进，不注意提高专业素质，胡乱办案的税收司法人员反面典型。

四、税收法律的规定存在某些不明晰不明确的问题，在实践中客观上导致了税收司法的困难

首先，关于税收代位权的规定存在一定问题。最高人民法院《合同法解释》规定：“债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的，由次债务人向债权人履行清偿义务，债券的债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即予消灭。”这一规定对于一般处于平等受偿地位的债权没有问题，但由于我国法律规定了税收优先权，所以当代位权的债权人是税务机关时，就有可能出现疑问：如果涉税案件中的纳税人的其他债权人限于税务机关提起地位权诉讼，那么税务机关是否还可以行使代位权？如果行使代位权，但纳税人资产不足以清缴税款又如何处理？

其次，税收优先权在行使过程中存在诸多问题：（1）税收优先权实践操作上存在困难。主要问题是欠缴税款的纳税义务人有意逃避税收，在税务机关实际进行征税前，突击清偿各类无担保债权或者实践上发生在后的抵押权、债权，导致税款不能或者不能足额征收。在这种情况下，税务机关通过何种手段行使税收优先权，保护国家的税收权益，我国现有的法律尚没有明确的可操作的规定。(2)税收优先权能否在人民法院已经采取保全措施的财产上行使？保全措施的效力能否排除优先权，彻底冻结财产？如果可以行使税收优先权，那么税务机关税收优先权的行使应当遵循怎样的程序，税务机关与法院之间的关系应该如何协调？法律对于这些问题均没有明确的规定。(3)担保物权设定在后的抵押权、质权、留置权的权利人占有或者控制着的纳税人的财产，税务机关能否采取行政措施来对该财产行使税收优先权，用这些财产冲抵税款？针对担保物权权利人控制的财产行使税收优先权时，应当遵循什么样的程序？

五、税收司法操作上存在着受案范围过窄的问题，税收司法权面临着税收行政权的蚕食

我国目前为止构建的税收体系中，司法救济是纳税人权益的重要保障，可以是纳税人在权益受到国家税务机关不法侵害时得到国家公权力的救济。但目前《行政诉讼法》对于税收司法权的受案范围规定过窄，严重妨碍了纳税人在权利受到侵害市区的司法救济权利的行使。《行政诉讼法》规定法院只能审查税收具体行政行为的合法性，不能审查其合理性；基于此，也否认了法院对于具体税收行政行为所依据的合宪性的审查权力。

六、税收司法机构组织上存在不合理性，没有体现税收案件专业性强的特点

税收司法因为涉及的领域多，各种专业知识都掺杂其中，因此对审判人员的专业水平提出了很高的要求，一般法官如果没有经过专门的训练，很难适应涉税案件审判的需要。有人提出，仿照海事法院、铁路法院的先例，设立专门的自成体系的税务法院。这样固然可以保证税务案件审理的专业性，但目前恐怕还不适合我国经济发展和国家机关组织的现实情况。原因在于：首先，海事法院和铁路法院涉及的社会经济领域属于局部性，而不是全局性，税案除了具有专业性强的特点外，还具有与老百姓日常生活关系紧密的特点，设立专门的税务法院不符合税务案件牵涉面广，与每个人生活息息相关的特点。其次，如果在现行体制内架设本身自成体系的税务法院，将涉及现有司法体制和行政体制的巨大变动，会出现税务法院与现行法院之间的关系、税务法院与税收行政机关之间的关系如何协调等问题。再次，设立税务法院还必须考虑到财政保障的问题。设立专门的税务法院，以及与之配套的税务检察院，将会在全国范围内增加大量需要财政供养的机构和人员，虽然目前我国财政收入伴随着经济增长有了大幅度的提高，但如此多数量的机构和人员需要供养还是会对各级财政构成不小的压力。

中国已经加入世界贸易组织，必须以国际通行标准要求中国的税务司法机构，要建立专门的税务司法保障组织，作为税收司法保障制度充分、有效发挥作用的保证。经济全球化浪潮已经将中国和世界紧密联系在一起，中国的大门打开后，外国跨国公司大量资本的涌入和国际货物服务贸易的迅速发展，使得市场竞争日趋激烈，与税收有关的争议和诉讼也将日益增多，这就需要我国创造一个公正透明的税收司法制度，维护税收征管双方的权益，保障我国市场经济的不断发展。

参考文献：

余劲松 吴志攀主编:《国际经济法》.高等教育出版社，2005年版