浅析市场经济背景下企业会计公允价值属性的理论与研究

一、 公允价值的概念与特征

(一)公允价值的概念

公允价值是一个非常重要的问题。在《金融资产的转让和服务以及负债清偿的会计处理》中,FASB(美国财务会计准则委员会)于1996年也对公允价值进行了定义,其为“一项资产或负债的公允价值,是自愿的双方在当前交易中据以购买或销售资产的金额”。国际会计准则委员会定义公允价值为,公允价值是指在熟悉情况的条件下并且在公平交易中,双方自愿交换一项资产或清偿基本原则债务所用的金额。

(二)公允价值的特征

从上述概念上讲,不同机构对公允价值的定义是不同的,但以下特点都是相同的。(1)公允价值是在交易双方非常熟悉、自愿且金额相同等情况下形成的。在交易过程中不符合上述的交易都称为公允价值。(2)公允价值不管是资产还是负债都存在,因此公允价值的计量对象是全面和普遍的。 (3)其市场的形成是普遍的。从不同的定义中可以看出,全世界的各个机构只要求在公允价值市场中要公平交易,其他的美神恶魔特殊的要求,所以无论在什么样的市场下都能形成公允价值。

二、公允价值与计量

(一)会计计量概述

会计循环中占有重要地位和重要环节的是会计计量。ISAC(国际会计准则委员会)拟定的含义中界定了计量的含义,计量是一个过程,此过程为了在资产负债表和收益表这两种表中确认和列出有关财务报表的要素所确定其货币金额。但我国的基本准则对计量没有做出明确的定义,只是指出企业应该按照规定的会计计量属性进行计量并确定其金额,必须当企业符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注时方可实施。

(二)公允价值与其他计量属性的关系

1、公允价值与历史成本的关系

历史成本是指资产取得或负债形成时的入账价值。市场经济是动态经济,市场价格也在经常地变化,市场价格按照变化地时态可以分为过去的、现在的和未来的三种。按过去的市场价格作为在交易和事项发生时的交换金额,将转化为历史成本。总的来说,公允价值与历史成本密切相关,主要表现在:初始计量日也就是资产购置时点上,公允价值与历史成本是等同的。在物价相对稳定及其他条件(如技术的进步等)保持不变的情况下,在后续计量过程中,公允价值与历史成本在数量上也是一致的,此时历史成本可代替公允价值。两者的区别主要体现为:首先,公允价值计量的时态观是动态的,而历史成本计量的时态观是静态的。企业在持有按照成交时的市场价格转化为历史成本的资产期间,除非投入生产被耗用或直接销售以及按其他方式处置外,其价值量始终保持最初的历史成本不变,严格地反映取得该资产时地历史价格。而对于公允价值来说,在初始计量时,历史成本与公允价值是可以相互替代的,但是随着时间的推移,今天的公允价格到了明天可能成了历史成本,也就不公允了。正是由于公允价值反映了企业资产与负债的情况,使得会计报表的信息对决策者来说更加有用。

2、 公允价值与现行成本的关系

公允价值与现行成本是密切相关的,其主要表现在:二者具有完全相同的计量时点(现时);就获取方法而言,二者都是以估计为主要获取方法,而不是以实际交易为获取方法;就价值变动差异的处理而言,二者都会对资产重新计价时涉及没有实现持有资产利得或损失进行计量和确认。公允价值与现行成本虽密切相关,但二者毕竟不是一体,所以二者有一定的区别,主要表现在:从归属方便看,现行成本只属于成本范畴,而公允价值既属于成本范畴,也属于市价范畴;从环境来看,公允价值严格规定要在公平交易下完成,而现行成本并没有做出相应的规范;从计量重点看,现行成本主要是对相同资产的获取,它注重的是资产或类似资产的购置成本,而公允价值主要是对能力,其能力是指资企业实现未来收益的能力;强调的内容不同,现行成本强调入账价值,其入账价值是指站在企业的角度的入账价值,而公允价值强调市场价值,此公允价值是指站在独立于企业主体的市场角度的市场价值。

三、新会计准则下推行公允价值的建议

(一)完善公允价值应用的市场条件

通过会计界的不断努力和对外部环境的完善,这样公允价值才能真正得以运用,其外部环境主要指经济、法律及人文环境。现今为完善公允价值,应该考虑以下几个方面:

1、为了获取客观的市场价值,必须对各级市场进行培养

对各级市场的培育主要是针对生产资料市场和二手交易市场进行培养,从而获得的公允价值更为客观和直接。

2、加快各种金融价格市场化进程

随着证券价格不断市场化,全国银行同一拆借利率的出现以及入网会员的逐渐增多,国债发行中的投标、竞价方式发生变化,以及进行公开市场业务操作,均会使我国的利率市场化改革获得全面的成功。金融价格这样的变化,有利于金融衍生品的公允价值计量的实施。

(二) 提高现值技术的可操作性现值

技术是指会计人员在无法获得可观察的市价时,只能使用未来现金流量的现值来计量某些资产和负债,它能为决策者提供更相关的信息。现值技术的唯一目的就是估计公允价值。只要在具体实务运用上操作性增强,那么公允价值计量属性的可操作性也随之有所提高,这样具体操作也相对方便而且具体问题也得以解决。

(三)引入全面收益表

全面收益是一个广泛的收益概念,是指一切权益上的变动,其中除了业主投资和分配给业主款项之外的。包括已确认并实现和已确认未实现的损益,传统损益表上的项目即为已确认并实现损益,则通过“其他全面收益”来反映已确认未实现的损益,全面收益表中包括所有这些损益项目。本人觉得国外的全面收益表,我国财务报表体系也应该存在,以确认当前收益表中不正常的关联交易损益以及其他会计准则规定不得确认的那些损益。

四、新会计准则下公允价值计量发展趋势

总的来说,会计计量发展变化的总趋势是以公允价值计量基础取代历史成本计量基础。会计的计量基础以公允价值作为标准,不仅要要历史成本计量,而且还要现行的收益决定模式,即说会计计量的基准价格或会计计量属性选择的判断标准要以公允价值作为其标准的,以求将会计方法体系置于一个更为合理的基础之上。总之,公允价值的逐步运用是不可阻挡的,它是财务会计的基本职能同时真实的反映了企业的财务情况,会计计量属性的目标和会计信息决策有用观的基本要求是尽可能地体现企业各项资产和负债的公允价值。因此,在企业、国家和经济等重我们要重视公允价值计量对其带来不同的影响,期待以期更真实、公平、公允地反映企业的价值。

(李晓君,1968年生,西安航空职业技术学院讲师。研究方向:经济管理)