基于作业成本法的航空公司成本管理研究

21世纪初中国民航的重组与重组方案的出台并未给航空公司在管理尤其是成本管理方面带来较大的进展。由于航空公司提品的特殊性，待分摊间接成本费用占总成本费用很大比重，而且，航空油耗作为航空公司主要的成本构成要素，在成本核算和管理中一直存在许多误区，现行的维修成本核算无法分解到具体的任务，也无法检索到具体附件相关的维护成本，由此该成本核算体系无法建立资源的耗费与其内在动因的联系，不但不利于成本的控制和管理，且在一定程度上扭曲了航空公司的成本信息，给公司高层管理者的决策带来影响。作业成本法作为一种新型的成本管理方法，能解决航空公司目前成本核算的问题。

一、作业成本法的基本理论

作业成本法（Activity-Based Costing，简称ABC）于20世纪80年代中期由美国人罗伯特・卡普兰（Robert Samuel Kaplan）和罗宾・库珀（Robin Cooper）创立，是一种以作业为核心的成本计算方法，用于核算各项作业或成本对象的成本和绩效。指导思想是成本对象消耗作业，作业消耗资源，要求将直接和间接成本作为成本对象消耗作业的资源同等对待。作业成本法的成本分配流程如图1所示：

①将归集至内部服务及支持部门（简称“内部部门”）的成本，根据资源动因分配给其作业。②根据成本动因，将内部部门的作业成本分配给直接面对产品或服务的业务部门（简称“业务部门”）或其作业。③将内部部门分配给业务部门的作业成本与业务部门直接接收的成本汇总后，根据资源动因分配至该部门的作业，形成业务部门的作业成本。④根据作业动因，将业务部门的作业成本分配给成本对象。

为提高成本分配流程的运行效率，在进行第②步分配时应采用逐步分配的成本转移法，将内部部门A的成本分向本部门的作业后，再通过作业的转移将相关作业成本分配给内部部门B及该部门的作业，分配完毕后内部部门A不接受其它内部部门的分配。以此方法处理内部部门C、D……Z。

二、航空公司实施作业成本法的具体步骤及计算公式

航空公司具体实施作业成本法可分为五个步骤：第一，界定航空公司涉及的各项作业。如机场起降、空中运行、客舱服务、飞机维护、飞行训练等。第二，确认航空公司涉及的资源。如人员薪酬、航材储备、航空油料等。第三，将资源分配给作业。在完成内部部门成本转移后，将业务部门如飞行部、维修部、支援部的资源成本库归集至各部门相应的作业。 第四，确认作业动因，计算单位作业成本。航空公司业务部门的作业动因一般为飞行时间、实载人数等，由此可以确定单位作业成本。第五，计算航线的成本。以各作业动因所对应的单位成本作为分配标准，将各成本库中归集的费用按各航线的作业量进行分配，得出航线每一作业所耗用的成本，加总后则是航线总成本。

计算公式为：

v=Q/S

F=q・v

C'=?撞F

C=C'+P+M

式中v―作业动因率，Q―作业成本库发生的作业成本，S―作业成本库对应的作业动因量，F―成本计算对象分配到的作业成本，q―成本计算对象耗用的作业成本动因数，C'―成本计算对象总作业成本， P―直接成本， M―直接费用， C―成本计算对象总成本。

三、实例分析

A航空公司为国内一家航空公司，执行全面质量管理，并能利用现有资源如收人结算系统（RAS）、财务系统（Orocle）和生产统计系统（RSP）来获取实施作业成本法的相关数据。该航空公司的成本中心分为内部部门如人资部、信息部、财务部等。业务部门如飞行部、维修部、支援部等。

A航空公司在会计期间内部分直接成本费用如下：人资部1600万元，信息部1250万元，飞行部27080万元，维修部9380万元，支援部6960万元。内部部门主要作业及作业动因如表1所示，业务部门主要作业及作业动因如表2所示。

（一）内部部门间成本转移 由作业成本法的成本分配流程和计算公式，C人资部=?撞（q・Q/S）+P+M=1525.75（万元），同理C信息部=1324.25（万元）。

（二）业务部门归集单位作业成本 通过成本转移后的内部部门成本结合表1，归集到业务部门的资源成本库，如表3所示：

根据作业动因量将资源成本库分配给各主要作业，得出作业动因率如表4所示：

假设A往返B的航线飞机起降架次100架，飞行耗时200小时，实载人数3500人，从各主要作业实际耗用的作业量与其对应的作业动因率，即可计算得出A往返B航线的总成本1154.60万元。

四、结语

作业成本法下企业生产经营被设计成一个满足决策者需要的一系列作业的结合，形象地揭示了成本的动态过程，使成本的相关性大大提高。方法的重心放在成本发生的前因后果上，利于决策者对作业活动进行跟踪，优化企业生产经营的作业链和价值链，对航空公司成本管理起到借鉴作用。

参考文献：

［1］舒慧娟：《现代成本管理模式应用比较》，《经营管理者》2009年第21期。

［2］孙新宪，朱慧：《作业成本法在航空公司成本核算中的运用》，《财会通讯》2008年第5期。