浅谈LUBA成本走廊模型在煤炭企业中的应用

摘 要 本文首先概括了我国煤炭企业的现状，其次针对煤炭行业生产成本的特点以及现应用成本核算方法存在的问题进行分析，在此基础上提出了能有效克服上述问题并能够全面核算煤炭生产成本的方法，即LUBA成本走廊核算体系。

关键词 LUBA成本走廊模型 煤炭企业

一、煤炭企业的现状

到2014年底为止，我国煤炭企业大环境形势严峻，前景已明显不如之前，蓬勃前进的发展期显然只属于昨天，而如今煤炭企业正面对着成本不断上升、产值过剩、售价不断下跌等许多现实问题。至2014年底为止，遭受全线亏损的企业数量逐渐上升，从目前来看也有继续增多的势头；除此之外，不同煤炭企业生产加工的产成品大同小异，所以各企业很难在大环境不容乐观的情况下利用产品脱颖而出。

二、煤炭企业生产成本的特点

（1）煤炭企业的成本差异从根本上看很大程度上取决于煤炭的类别的不同。不同煤种其贮存条件、生产流程等方面都显示出巨大差别。例如，露天堆存和仓库堆存相比可大大节省一笔仓储费，而仓储费一定会分摊到煤炭成本中，所以从根本上讲，煤种不同，整个成本计算体系的构成也不同。

（2）煤炭生产的成本费用涉及的范围广泛，核算方法选择不一，会计人员计算时易于疏漏算，即造成计算出来的结果偏离实际情况程度较大的结果。如果按煤炭企业生产流程，即得出原煤等步骤来划分，则成本可以划分成掘进成本、回采成本、运输成本、通风成本、提升成本、洗煤成本等；如果按照成本的宏观大类方面则也可以划分为开采资源成本、生产加工成本、退出成本、煤炭环保成本等；如果按照生产过程中涉及的费用来分类，整个成本包括原材料、辅助材料、工资及福利费、制造费用、管理费用、安全经费、修理费、其他支出等。分类的不同则核算的结果与其所反映的情况也不同，现有模型需要核算成本类别较多，程序步骤不明晰。因此，如果不运用一个相对系统的成本核算体系，仅靠简单相加不能反映企业真实的生产耗费情况。

（3）不同类别的成本在总成本中分配的比例大小很大程度上取决于管理者的决定，即成本计算的主观性较强，未能尽实反映成本比例情况。例如，煤炭开采的成本也会随着煤炭处于不同开采阶段而略有差异，不同阶段所采用的物料种类以及用量的不同加大了核算的难度，从而使人为主观的判断在成本计算中占很大比例。

三、煤炭企业成本控制过程中存在的问题

（1）传统的成本核算仅仅是一个独立的单元，即仅仅只用来核算一个数字，并没有与其他模块建立有效的联系。所谓有效的联系，既是一种双方或多方相互分配关系或者是一种责任关系。试想，如果将成本额与管理者的业绩或绩效评价建立关系等，这样管理者一定会致力于降低生产成本，强调理论的同时也注意实际操作，十分有助于企业进行成本管控。

（2）成本的发生没有与导致其发生的生产步骤相关联，成本核算无层次性。不利于分析某一步骤的成本发生额是否合乎标准，也不利于分析哪些成本投入是有效的，哪些成本投入是无效的，使得对于成本管控无从下手。

（3）对于核算基础工作的重视度不足。成本核算的基础环节经常出现失误，就像上面提到了煤炭企业成本一大特点即成本费用涉及范围较广，记载工作量较大，稍有疏忽便造成会计信息遗漏或者会计信息失真，所以对于复杂庞大的会计成本信息，只有不断强调会计基础工作的重要性才会使成本核算的结果真实可靠。

四、LUBA成本走廊控制模型的内涵

LUBA的成本控制模型核算沿用了ABC成本作业法的“成本对象消耗作业，作业消耗资源”这一指导思想（如图1），将资源、成本、作业还有管理者有机结合在一起，首次提出区、块、线、单元的核算子区域，不仅完善了成本责任制，而且系统地将企业各个子部门所发生的全部成本进行整体的归集，切实增加了成本计算结果的准确率。

“区”、“块”、“线”成本是一部分，而线成本又是一部分。将“区”、“块”、“线”成本分为一组的一个原因是它们是可以直接进行归集的，而线成本里所包含的成本则是以上三个成本区域不能直接记录与分摊的费用，需要进行分配的费用，它们之间的关系如图2所示：A代表一个按职能划分开来的一个子区域，如企业内的开采部，洗煤部，后勤部等；B代表一个A子区下的一个具体的作业过程，D代表上诉开采过程下的不同生产步骤，C代表在这整个A区所发生的全部间接费用，如整个车间发生的水费电费等。

五、LUBA成本走廊模型较传统成本核算的优点

（1）成本核算方法具有战略思想，以“全局”的角度将复杂的核算简单化，将生产成本与生产步骤相联系，降低了成本核算基础工作中出现错误的概率。在应用此模型进行核算时，关键即是根据企业生产特点怎样划分整个作业过程的L“区”，划清楚大块“区”成本后，再在每个子区域内根据自身作业的步骤再继续划分为“块”成本和“单元”成本，分清楚直接费用后，将间接费用按照类别的不同分为不同的“线”成本进行统一的核算。

（2）完善了成本责任制。划分好“区”、“块”、“线”、“单元”模块后，可以更清晰地建立成本和责任的层次联系，也即是企业的成本与责任人的薪酬的联系：先建立单元单位上的责任制，具体落实到某个人进行成本控制，再将单元和分配到所属的块成本中，块成本中仍是指定到具体的责任人，最后是区成本的责任人确定，这样在这个生产区域内的成本可以落实到责任人，其他区域以此类推。

（3）易于管理，提高企业的效率，在最短时间内节约了成本，增大了利润。如上面所说，出现成本超额的现象时，直接一层一层地寻找相关责任人，在集中管理的基础上层层紧扣，避免了出现成本超额时从基础数据开始查错的现象，从而提高了企业的效率，并在最短时间内减少了现金的流出，增大了利润。

（作者单位为中国矿业大学管理学院）

[基金项目：本文作者感谢大学生创新计划项目“基于可视化管理的煤炭企业成本走廊研究”（课题编号：Z20141503）的支持。]

参考文献

[1] 谭章禄，张长鲁，刘屹，张丽娜.基于成本走廊的煤炭企业成本控制体系研究[J].

[2] 谭章禄，刘红云.基于LUBA的煤炭企业成本预算体系研究[J].