基于财政透明度的政府会计信息披露问题研究

摘要：本文基于财政透明度的视角分析我国现行政府会计信息披露的不足、原因及改进措施，认为可以从明确政府会计信息披露的目标、完善政府会计核算基础、加强政府会计审计监督力度等方面完善政府会计信息披露制度。

关键词：财政透明度；政府会计；信息披露

随着世界经济一体化的发展及政府职能部门的转变，提高财政透明度已经成为各国改革政府会计的主题。通过完善政府会计信息披露机制来提高财政透明度的做法，也已经获得了很多国家及组织的认可。它不仅可以促使政府部门更好的履行受托责任，更可以促进经济健康、快速地发展。

一、我国政府会计信息披露的必要性

（一）提高财政透明度的要求

随着新公共管理理论的推行及政府职能的转变，世界各国对财政透明度的要求也逐步提升。从20世纪80年代开始，一些西方国家就开始研究如何提高政府会计信息的透明度，并出台了相关法律保障政府信息披露的透明度。此外，一些国际性组织也开始积极推进财政透明度的研究工作。国际货币基金组织在《财政透明度手册》中明确规范了政府部门应当定期披露的财政信息，并对相关的程序提出了具体的要求，以提升财政信息的透明度。作为国际货币基金组织的成员国，我国应对国际货币基金组织关于财政透明度的要求给予积极关注。其中，政府财务报告无疑是提升财政透明度的重要途径。在全国两会中，公众便提出了要建立、健全我国政府年度报告制度。随后，财政部长在全国财政厅长座谈会上再次提及该项问题。由此可见，要提升财政透明度必须提升政府会计的透明度，政府会计是公共管理体系中不可或缺的信息来源，是提高财政透明度的必要条件。鉴于我国当前的政府活动仍缺乏透明度，我国有必要定期披露能满足信息使用者需求的信息及编制政府财务报告，进一步完善政府会计信息披露制度，从而提升我国财政透明度。

此外，政府会计信息披露是政府履行受托责任的要求。政府会计信息披露的重要目标是反映政府的受托责任，从而促进政府能更好的履行其受托责任。政府所承担的受托责任的内容较广，从其提供公共物品到从事社会公共事务的管理都是政府部门在履行其受托责任。从另一个角度说，政府会计所核算、反映及监督的对象就是政府的受托责任的履行情况。政府会计需要定期编制财务报告，向信息需求者披露会计信息。政府会计信息的披露既可以让公众从较为客观的角度评价政府受托责任的履行情况，更可以为政府部门的工作提供信息，为其工作完善提供有效地反馈信息。因此，披露政府会计信息是政府部门履行受托责任的要求。

（二）促进国际间经济合作的要求

随着世界经济一体化的趋势不断加强，国际间的经济技术与合作日益加剧，国家间信用和资本的交流日趋频繁。经过多年的发展，我国在世界经济中已经占据了一席之地，成为世界经济中不可或缺的一部分。当前，我国既持有多国的债权等金融资产，也有来自于其他国家的资金。因此，提供政府部门的财务信息，已经成为推动国际间经济合作的必然要求。

（三）保障公民知情权的要求

建立和健全法治社会，需要保障公民的知情权，而实现公民的知情权则需要充分披露政府的相关信息。政府信息的公开，尤其是财务信息的披露是公民参与政府管理的基石。如果公民无法获得政府的财务信息，就无法保障公民的知情权，更无法实现真正的民主。完善政府会计信息的披露制度，打破传统的不合理的体制，有利于推动民主化的实现。

二、我国政府会计信息披露存在的问题

（一）政府会计信息披露目标不完善

当前，对于政府会计的目标有两种观点：决策有用观和受托责任观，政府会计信息披露的目标应服从于政府会计的目标。我国财政总预算会计的目标定位于满足国家宏观经济管理的需要，更偏重于决策有用观，尤其是关注于政府部门内部的信心使用者，忽视了国家的审计部门、公众等外部信息使用者。此外，随着新公共管理理论在我国的推行，政府部门需要披露更为全面及详尽的信息，以反映其受托责任的履行情况。鉴于政府部门的特殊性，其承担着多重受托责任，但我国当前的政府会计既没有满足外部使用者的信息需求，也没能反映出政府受托责任的履行情况，不利于提升我国政府的财政透明度及政府受托责任的评估。

（二）政府会计信息披露的方式不规范

当前，政府会计信息披露的传统方式是政府的预算报告。此外，政府的财务报告也是公众获取有关政府财务信息的重要渠道。目前，西方很多国家都建立了政府财务报告制度，使政府财务报告成为一项综合报告，它不仅能反映出政府当年预算执行情况，还能反映出政府所拥有的各项资产和承担的债务。政府财务报告的作用及重要性类同于公司的年报，它应该有法定的格式，包含大量的财务及非财务信息，是政府部门做出相关决策的重要依据，也是公众评估政府部门受托责任履行情况的主要信息来源。

我国目前缺少健全的财务报告制度，当前我国政府财务报告的构成内容主要包括如下三部分：资产负债表、预算执行情况表及相关注释。我国对于财务报表注释的披露没有统一的标准，尤其缺少对于预算编制方法等相关内容的披露，使信息使用者难于理解报表的相关内容。其次，缺少能直接体现资金来源及运用情况的现金流量表。虽然我国政府财务报告是以收付实现制为基础进行编制的，但其仅仅反映了当年预算执行情况，对于各项资金的来源及运用情况无法披露。此外，我国主要是依靠政府预算报告披露相关信息，没有一份能系统反映政府受托责任履行情况的财务报告，披露的内容过于简单，不利于公众评估政府绩效。

（三）政府会计信息披露真实性欠佳

会计信息的真实性是指会计信息所披露的经济业务应该符合客观情况，它是对于会计信息最基本的要求。如果会计信息缺乏真实性，不但会无法满足信息使用者的需求，更可能误导信息使用者。我国政府会计信息缺乏真实性主要体现在以下几个方面：首先，预算报表项目中的收入支出表和资产负债表的科目设置不合理，从而导致编制报表时随意性较大，降低了财务数据的真实性。其次，财务报告中数据核算方法不统一，影响了报告的真实性。这里的核算方法不统一主要是指对于预算内资金要求在年度内结算，而预算外资金在下年度的一月底才会结算。此外，由于我国财政总预算会计，行政单位以及大多数事业单位仍然采用的是收付实现制，使得政府部门的资产、负债在其财务报告中无法得以真实的反映。

三、我国政府会计信息披露存在问题的原因分析

（一）政府会计概念框架的缺失

政府概念框架是一套系统的理论体系，它其中包含了政府会计目标、政府会计信息质量特征等核心概念，目的是为了会计实务的处理提供相关的理论依据。政府概念框架的建立可以指导政府会计准则的制定，保证会计准则的内在一致性，避免实务中对于同一事项存在多种处理方式的现象发生。此外，政府概念框架还有助于信息使用者对政府财务报告的理解。

当前，我国政府会计概念框架的缺失导致了我国政府会计信息披露目标的模糊，影响了信息使用者对于财务报告内容的理解。

此外，政府会计核算基础存在缺陷。目前，我国财政总预算会计，行政单位会计及不进行成本核算的事业单位采用收付实现制，进行成本核算的事业单位采用权责发生制的记账基础。虽然收付实现制在传统公共管理体制下，发挥了优势，但其局限性已经日益突出。首先，收付实现制不能全面核算政府部门所拥有的资产，以及承担的或有负债。随着市场经济的发展，政府部门所承担的或有负债会越来越多，收付实现制的记账基础会导致政府财务报告所披露信息不全面，加大财政风险。其次，收付实现制下，政府部门不需要对固定资产计提折旧，财务报告无法反映出政府部门所拥有固定资产的实际情况。从另一个角度说，财政资金一旦用于购买固定资产，就会脱离会计监督。因此，收付实现制不能对财政资金的使用效益、负债等财务状况进行披露，不能满足公众的信息需求，不利于政府公共受托责任履行。

（二）政府的监督机制不健全

政府的监督机制主要是从完善法律法规，加强审计监督等方面实现政府会计信息的全面披露。首先，目前我国的政府审计体系并不健全，我国的政府审计报告并不对外公布，仅仅是政府部门内部决策的依据。政府审计报告与政府财务报告的关联性不是很强，并且政府审计偏重于对会计信息的合规性检查，忽视了会计信息的客观公正性。其次，我国政府部门的组织体系过于庞大，行政事业单位组织内部的关系较为复杂，这在客观上为政府审计的实施提出了挑战。此外，我国政府审计借鉴企业的方法，也采取抽样审计，降低了政府财务信息的可信度，无法满足信息使用者对于客观公正的政府会计信息的需求。

（三）会计人员整体素质偏低

会计信息真实性欠缺的另一原因在于会计人员的整体素质有待提高，这里的整体素质不仅是指会计人员的业务水平，更主要的是指会计舞弊。会计舞弊是指相关人员在利益的驱使下有意识的伪造会计数据的行为。当前，我国政府部门对于在职人员的业绩考核主要是通过评估、考察一些业绩指标来实现的。这就造成了一些人员伪造会计数据，如虚报财政收入等。今年来虽然我国已经对于相关情况给予了高度重视，但此类现象仍然屡禁不止。

四、财政透明度下完善政府会计信息披露的建议

（一）明确政府会计信息披露的目标

政府财务报告的目标应与该国的政治经济体制相匹配，根据我国当前的国情，政府部门是政府会计主要服务对象，也是政府财务报告的主要信息使用者。因此，政府财务报告应该满足政府部门的信息需求。但这并不意味着政府财务报告可以忽视外部信息使用者即公众的信息需求，这不但不利于新公共管理理论在我国的推广，更会阻碍政府部门公共受托责任的履行。我国政府会计在当前环境下，应从单一的决策有用观逐步转变为决策有用观和受托责任观并存的模式，以反映出政府部门公共受托责任的履行情况。双重目标的模式不但可以满足政府部门内部决策的需求，还可以提升我国财政的透明度。

（二）完善政府会计核算基础

目前，政府会计的记账基础有三种模式，收付实现制，修正的权责发生制及权责发生制。根据我国当前的国情，本文认为我国可以采用修正的权责发生制来替代现行的收付实现制。虽然权责发生制更有利于披露政府受托责任的履行情况，但鉴于引入完全的权责发生制会产生较大的成本，且我国当前政府会计的目标仍是满足政府部门的宏观决策需要，本文认为修正的权责发生制更适合我国的国情。

（三）加强政府会计审计监督力度

虽然我国当前采取的是抽样审计的方式，但我国可以学习国外经验，建立强制审计制度。强制审计制度的建立可以在某些程度上弥补抽样审计的缺陷，提高政府会计信息的可信度。强化政府会计审计监督力度可以在一定程度上遏制官员贪污事项的发生，提高政府部门资金的使用效率及政府部门本身的运行效率。

（四）提高政府会计人员的素质

本文认为我国不仅要提高会计人员的业务素质，更应注重培养会计人员的诚信精神。加强诚信道德建设，可以更好的避免舞弊事件的发生，提升政府会计信息的可信度。

总之，本文认为要提升财政透明度，我国必须对现行的政府会计信息披露制度进行完善。我国可以根据我国的具体国情，循序渐进的对政府会计目标、核算基础等各个方面的改革。（作者单位：山东工商学院）

参考文献：

[1]甘宇晗. 我国政府会计信息披露问题研究[D].首都经济贸易大学，2007.05.23-25.

[2]顾忠恒. 我国政府会计信息披露中存在的问题及其对策[D].江西财经大学，2010.12.

[3]徐富红. 基于财政透明度的政府会计信息披露问题研究[D].重庆理工大学，2011.10.31-38.