高校教育成本核算引入价值链管理的实践应用

［摘 要］随着近年来财政会计改革中部门预算和绩效考核的提出与实践,高校会计进行成本核算被越来越多地得到关注,高校会计进行成本核算的现实意义也越来越凸显。本文分析高校教育成本核算的现状以及价值链理论在高校教育成本管理中应用。基于价值链理论与高校对学生这种“产品的”生产过程具有相似性,按照生产流程对高校的各项活动进行价值环节划分和成本核算。按照价值链—成本核算流程模型,以某高校数据为例,进行了实例验证。

［关键词］教育成本；高校教育成本；价值链；实例

［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2012）26-0093-05

1 高校教育成本内容与价值链理论

1.1 高校教育成本内容

高校教育成本根据支出目的、主体、性质以及核算单位等不同划分标准,有多种分类方法。例如，美国高等教育经济学家布鲁斯?约翰斯通将教育成本分为教学成本、学生生活成本和学生所放弃的收入三类。笔者综合国内外学者观点,将高校成本分为人员经费、运行经费、基本建设经费和可持续发展成本四类，得到普遍认同。

(1)人员经费可以分成教师工资和管理人员工资。教师工资又可以分为基本工资、课时费、实验实践经费等,管理人员工资可以分成行政管理人员工资和后勤保障人员工资。

(2)为了保障学校持续运行,则需要依靠必要的经费保障,协调和指引全体教职员工和学生,充分且合理有效地利用资源完成各项教育教学工作。这其中包含教学业务经费、行政办公经费、后勤水电暖保障经费等多项与师生教学生活密切相关的内容。

(3)基本建设费也可以称作教育成本中的固定成本,它主要是指学校占用的土地、修建的教学楼宿舍等建筑物、购建的实验仪器和辅助教学设备、图书标本等实物资产,是高等教育中货币性资金的物质体现。此外，为维护教学活动能够正常有序地运行,学校还要做好各种维护维修。

(4)高等院校一方面是为国家输送各类人才,同时也是我国开展科学研究的主力军,而且科研工作无论是与本身的教学活动,还是国家的可持续发展都是相辅相成、相互促进的关系,高校承办的科研项目数量大幅增加,科研经费也就成了高校成本中的重要组成部分。高等教育质量取决于师资力量,为保障高等教育的可持续发展,对教师队伍的培训和高水平人才的引进是必不可少的。

1.2 价值链理论述评

1985 年哈佛商学院教授迈克尔?波特在《竞争优势》一书中提出价值链概念。价值链理论应用在实践中的最终目标与企业经营的最终目标一致,即实现企业价值最大化,为产品信息的使用者提供生动的价值生成和转移信息,通过优化产业流程,实现对价值链的控制和优化,最终达到为企业创造最大价值的结果。而企业价值最大化是由所有生产管理环节共同决定的,如资本投入、流程设计、生产销售等都影响着企业价值最大化这一目标的实现程度。这就要求管理者从整个生产流程出发,将企业的所有生产经营环节划分为多个详细的价值链环节,针对每个价值链环节的生产或管理特点进行有针对性的管理和改善。

1.3 价值链理论与高校成本管理的契合

价值链理论已广泛应用于企业生产和管理,并取得较好的成本控制和产业链条优化的效果,笔者现将价值链理论借鉴到高校成本管理中,将高校的各项教学和管理环节重组形成作业链,在此基础上运用价值链相关理论对成本进行核算。虽然高等教育与产品生产是两个有较少关联的领域,但是在价值链理论应用方面不难发现有以下两点共同之处。

1.3.1 目的相同

价值链会计的目标是通过对企业内部和外部所有生产经营环节的核算和控制,来实现提高企业整体价值增值的能力。企业进行生产活动的目标是通过对原材料的设计、加工和包装，最后经过销售为企业带来经济利益。而高等院校对学生进行教育的目标是培养更多具有专业知识的有用人才。在生产流程中,各种原材料从采购到设计、组装、加工、包装到销售,是通过一个个加工环节对未完工产品不断增加其市场价值或附加价值的过程。而在高校教育过程中,学生从入校到接受理论知识的传授和实验实践活动的学习,再到最后的就业毕业等一系列活动,也是一个内在专业知识和总和能力积累的过程,也可看做是人的内在价值增值过程。

1.3.2 “生产”流程相似

高等院校为学生提供教育服务与企业的生产流通环节还是有较高相似性：高校进行的各项教学和管理活动也是为学生学习服务而存在互相联系的,是一条以教育为主线的价值链,也是以获得准确的教育成本,完善教学和管理环节,获得更大的竞争优势为目的的。价值链理论在企业的应用与高校对学生这种“产品”的“生产过程”也具有相似性,具体流程环节对应关系见表1：

表1 高校教育与生产环节对应关系

生产环节 高校教育流程

市场调研、采购 招生与入学教育

产品

生产 加工1

加工2

加工3

教学、实验、实践等知识技能的传授理论学习

实验

实习

销售、售后 毕业管理

这种流程上的高度相似性,为我们将价值链理论应用到高校教育成本核算提供了良好的理论支持。

1.4 流程设计——价值链理论下的高校成本核算

1.4.1 采用价值链理论进行成本核算的前提准备

①考虑实际发生并能精确核算的教育直接成本；②由于本文是以价值链为原则,按照学生入学至毕业为线索进行高校成本的核算,所以在本文以9月1日为起点,至次年8月31日为终点,以学年为期间核算高校的教育成本；③为方便成本核算,将学生人数折算为标准本科生人数,教师人数折算为标准副教授人数；④对高校教育环节的划分到二级作业点为止,这样划分后通过价值链管理理论的应用而得出的数据资料也已经能够满足各方信息使用者的要求。

1.4.2 流程设计

将价值链理论应用于高校教育成本管理,就是要将高校教育作业链中每个环节都进行价值链管理,也就是对于高校教育成本中的每一个作业点都依次进行：作业分析、归集作业成本确定作业中心与成本动因计算成本动因分配率,按照对象分配成本。

(1)作业分析、归集作业成本。高校对学生的教育活动类似于企业生产对产品的纵向转移,而由相互平行的职能单位进行辅助工作。学校发生的教育成本应该是为教学服务的,虽有直接和间接之分,但是都是与学生学习相关的。在归集成本费用之前首先要剔除掉与学生接受教育无关的非教育成本,如学校第三产业、自主结算的附属机构等发生的费用都不能划归到教育成本中来。产品生产中有些环节和部门在职能上是有交叉的,如电力部门和水利部门相互提供服务,需要按照重要性原则或者交互分配法对这些交叉发生的成本进行归类,以保障核算结果准确这些成本不能重复计算。将调整后的费用支出重新归集到每个作业点中去,为下一步作业中心和成本动因分析做准备。

(2)确定作业中心与成本动因。价值链理论的关键思想在于将生产环节分割成单个价值点进行成本控制之后,从宏观上对价值点前后的衔接点进行整合分析,最终达到成本控制的目的。对价值链的分析主要集中在确定作业中心和成本动因。按照学生在学校经历的不同阶段为顺序,对各个价值点进行作业和成本动因分析。

(3)计算作业成本动因分配率,按对象分配成本。将发生的教育支出按照不同成本动因分配到各个作业点的工作需要经历两个步骤：①按照上文分析的作业动因,将各项成本支出分配到各个价值点,即用某个作业中心总量,除以作业动因总额,即可得出动因分配率。②运用上一步计算得出的动因分配率,根据作业动因,将成本支出分配到成本对象中去,具体方法是各作业中动因总量,乘以动因分配率,计算出不同作业流程中某项作业的成本数。

根据以上流程,高校作业链管理与作业核算内容如表2：

表2 高校作业链管理与作业核算内容

价值链管理

作业流程

确定作业内容与费用归集 确定作业

成本动因 确定动因

分配率、

分配成本

招生入学

在校学习

校外实习

就业管理

招生宣传 录取新生

复试面试、邮寄、入学教育、体检、证卡资料 新生人数

军训教育 教官数

教学授课、实验 课时数

教学设备、资料(图书)与耗材 年限、课时

学生补助与活动 学生人数

教学人员经费 教学人数

行政与教辅人员经费 约当人数

水电暖运行保障 仪表计量

维修维护 使用人数

设备设施购建 年限、人数

持续发展支出 约当人数

实习基地建设 年限、人数

学生实习经费(耗用与补助) 实习人数

差旅公务支出 教师人数

就业组织费用 学生数

毕业派遣费用 毕业生数

毕业生管理费用 学生数

用某个作业中心总量,除以作业动因总额,即可得出动因分配率。

各作业中动因总量,乘以动因分配率,计算出不同作业流程中某项作业的成本数

2 价值链管理下高校教育成本核算应用实例

某高校是一所综合性大学,学校学科齐全。2011年该校在校全日制学生本科生16637人,硕士研究生5090人,博士研究生185人,专科生6814人,留学生279人；学校教职员工6176人,其中在职4333人,离退人员1843人；在职人员中专任教师2426人,行政人员710人,教辅人员632人,工勤人员565人；校舍建筑面积670630平方米,其中教学科研及辅助用房366002平方米,行政办公用房51410平方米,学生生活用房240130平方米,其他13088平方米；房屋和建筑物资产为12.43亿元,设备等资产5.09亿元,图书0.55亿元。该高校2011年财务决算数据如表3：

表3 某高校2011年支出财务决算数据

项目 金额（万元） 项目 金额（万元）

在职人员支出 27273 部门业务支出 5250

离退休人员支出 8770 其中：学生活动 439

学生补助支出 5391 教学业务 1092

后勤保障支出 2188 教学设备 1280

公共经费 2569 日常维修 305

科研支出 4425 其他支出 2390

学科建设专项 3550 折旧费

人才引进 1060 其中：建筑物折旧 3.69

基本建设 4716 设备折旧 806.32

图书折旧 47.81

本文所用数据是依据该高校2011年财务决算数据整理而来。该高校实行高度的财务集中核算,实行项目管理,财务数据非常全面,也利于按照教育事业流程和业务内容提取归集成本费用。本文提取的数据中剔除了不属于本科教育的成本,或与本科教育相关度极低的成本。折旧费中建筑物折旧按照使用30年限折算,设备与图书折旧按照使用10年限折算。

2.1 招生入学环节

（1）确定作业内容、费用归集与作业动因。对于招生环节相关作业量、费用的归集和作业动因的具体分析如表4：

表4 招生环节分析

确定作业内容与

费用归集 作业量

（万元） 作业动因 动因合计 本科生作

业动因

招生宣传 58 录取新生人数 9440人 4325人

复试面试、邮寄、体检、证卡资料 35 新生人数 9440人 4325人

军训教育 17 参加军训人数 7144人 4330人

入学教育和迎新 13 课时 2500课时 1860课时

合 计

123

注：邮寄每份8元、体检每生学校补贴24元、学生证乘车卡每生8元、个别专业进行复试面试。

（2）计算动因总量本科生作业成本动因分配率。经统计,该校2011年全日制在籍学生29005人,见表5：

表5 某高校2011年学生统计

学生 博士

（人） 硕士

（人） 本科

（人） 专科

（人） 其他

（人） 合计

（人）

小计 185 5090 16637 6814 279 29005

录取 51 1421 4325 2301 140 8238

毕业 41 1306 4165 2316 170 7845

参加军训 49 1407 4330 0 0 5786

参加实习 0 0 3560 460 0 4020

按照教育部门核定生均拨款的经费的学生核定办法,按照相应层次确定学生系数,其中专科0.8,本科1.0,硕士2.0,博士3.0,其他2.0；此外在本科生按系数折合后,再按学科门类进行折合,规定文史哲类因数为1.0,经管类1.2,理工1.3,医学类1.5等。为简便计算,本文没有将本科生按类别再次折算,并且将留学生按照硕士研究生的标准进行折算。按此办法核定2011年在校标准人数为33381人(185×3+5090×2+16637+6814×0.8+279×2)人,招生标准数为9440人,毕业生标准数为9087人,参加军训标准数为7144人,参加实习标准数为3928。

当年招生折合数：9440人(51×3+1421×2+4325+2301×0.8+140×2)

①本科生招生宣传费分配率4325÷9440=0.458

②本科生复试面试、邮寄、体检、证卡资料费分配率4325÷9440=0.458

③本科生军训教育费分配率4330÷7144=0.606

④本科生入学教育和迎新费分配率1860÷2500=0.744

（3）本科生应分担招生成本计算

58×0.458+35×0.458+17×0.606+13×0.744=62.568（万元）

2.2 校内学习环节

2.2.1 确定作业内容、费用归集与作业动因

校内学习环节分析见表6：

表6 校内学习环节作业分析

序号 确定作业内容与

费用归集 作业量

(万元) 作业动因 动因

合计 本科生

作业动因

1 教学业务费 1092 课时数 791398 457933

2 教学与实验耗材(材料) 1280 实验课时 98815 51952

3 学生补助与活动 6171 学生人数 33381 16637

4 教学人员经费 17103 教学人员数 2694 1554

5 学院办公经费 1069 教学人员数 2694 1554

6 行政部门业务费 2656 学生数 33381 16637

7 行政与教辅人员经费 8055 教工数 1340 775

续 表

序号 确定作业内容与

费用归集 作业量

(万元) 作业动因 动因

合计 本科生

作业动因

8 行政部门办公费 1200 教工数 713 411

9 水电暖物业运行保障 2188 学生数 33381 16637

10 维修维护 305 使用人数 33381 16637

11 后勤人员经费 1656 员工数 514 297

12 设备设施购建(未形成资产) 3550

13 基本建设(未形成资产) 1600

和折旧费相同33381 16637

33381 16637

14 科研经费(持续发展支出) 3786

15 人才引进(持续发展支出) 950

取5年平均数为定额。动因为学生数33381 8319

33381 8319

16 其他支出(多与行政业务相关) 2390 行政教工数 1340 775

17 折旧费 857.82

18 其中：建筑物折旧 3.69

19 设备折旧 806.32

20 图书其他折旧 47.81

折旧额为已按使用年限分摊。动因为使用学生数

33381 16637

33381 16637

33381 16637

合 计 56766.64 — — —

2.2.2 计算动因总量和本科生作业成本动因量

（1）课时数动因的确定。按照计划学时数×人数系数×重复课系数等因数,将理论课教学工作量、实践课教学工作量折算为理论课标准工作量。2011年标准课时合计791398人,其中研究生183427人、本科生457933人、专科生150038人。实验课时为98815人,其中研究生26854人、本科生51952人、专科生20009人。

（2）人员经费以及各类人员数动因确定。该高校教职工单位课时费和职称正相关,为简便准确核算,按单位课时比计算出教职工职称系数：正高1.36,副高1.12,中级1.0,中级以下0.85。再按照职称系数将各类别各层次教职工折算为标准人数。计算数据见表7：

表7 在职教职工基本数据

单位:人

类型 专职教师 行政人员 教辅人员 工勤人员 合计 标准人数

小计 2426 710 632 565 4333 4548

正高职称 596 29 36 0 661 899

副高职称 683 172 143 54 1052 1178

中级职称 956 324 217 127 1624 1624

中级以下 191 185 236 384 996 847

标准人数 2694 713 627 514 4548 —

对于大多数高校来说,无论是专职教学人员还是行政办公人员,都无法明确界定是为研究生服务,还是为本专科生服务,也无法准确确定该人员有多大比例是为特定的学生服务。基于此,提出按照标准课时数中研究生、本专科的标准课时所占比例,再乘以作业动因合计来确定各自作业动因。例如，教学人员经费作业中,以教学人员数作为动因,其动因合计为2694。本科生课时占总课时的比例为57.86%(457933÷791398),则教学人员经费作业中本科生作业动因为1554(2694×57.86%)。依此计算：行政人员数为713人,其中本科生作业动因为413(713×57.86%)；教辅人员数为627人,其中本科生作业动因为363(627×57.86%)；后勤人员为514人,其中本科生作业动因为297(514×57.86%)。

（3）人才引进、科研与学科建设费等持续发展作业额及其动因确定。在实际工作中,教学与科研工作通常是同时发生的,比如研究生在导师的指导下进行调研或实验,这既是教学工作也是科研活动,而且所得结果既使学生受益又可作为科研成果。此外,科研工作会使用数据库资源,这些耗费都是无形的,其成本不易确定。在实践中,对这种无形的耗费,国际上通常采用一个比例对总成本进行分割。如“卡耐基委员会”将“联邦科研收入”的1/4归入教育成本。但是,各项科研活动的具体投入不同,各承担学校的性质、科研实力也不尽相同,必然导致这一比例不完全相同。针对这一情况,笔者提出以一定时期的平均数作为作业总额。通过分析该高校近五年的科研经费与学科建设经费情况,发现基本呈稳定增长趋势,且数据资料相对准确(对科研、学科建设、人才引进等经费实行项目管理),即确定以2007—2011年5年的平均数作为可持续发展作业定额。

由于可持续发展业务,多是为研究生培养而发生,在按学生人数确定本科生成本动因时,将本科生权重下调了50%。该数据凭主观判断,缺乏科学数据支撑。但是由于该综合大学的可持续经费基本是为学位点建设、学科建设支出的,其对本科生培养成本的影响相对较小,不会对研究结果产生影响。计算结果为：

归属科研作业额为3786万元,人才引进作业额为950万元；作业动因为学生数33381人,本科生作业动因为8319(16637×50%)。

（4）涉及折旧等分摊使用年限动因确定。高校固定资产一般是政府投资或以事业费结余购建,即使本期购建固定资产支出,也应承担使用期内分摊的固定资产折旧费。由于无法获取该高校固定资产更多资料数据,因此对于固定资产作业额的确定职能采取估计法。因为高校固定资产账面价值是多年形成的,没有清产核资,也很少进行报废处理,加之会计核算的固定资产口径与高校资产管理登记的口径不一致,多年来财务账面形成大量实际已经消失但账面没核销的固定资产。鉴于此,以2011年固定资产增加额作为固定值作业成本,以2005年颁行的《民间非营利组织会计制度》规定计提折旧年限和使用学生数作为作业动因，见表8。

表8 2011年固定资产增加额明细

单位：万元

房屋和建筑物 110.71 专用设备 7696 文物和陈列品 0.98

图书 256.47 一般设备 367.24 其他固定资产 220.64

在实际工作中,民办高校大多采用直线法对固定资产进行折旧,折旧年限根据资产的不同有所区别,一般将房屋建筑物的折旧年限定为30年,试验设备等的折旧年限定为10 年,其他资产的折旧年限正常情况下不超过10 年。计算出房屋和建筑物折旧(作业额)3.69万元、教学与实验设备折旧(作业额)806.32万元、图书以及其他折旧(作业额)47.81万元。

2011年该高校已形成支出但未办理固定资产登记3550万元,基本建设支出1600万元,其实质等同于固定资产,其作业额及作业动因按固定资产折旧作业方式与标准处理。

（5）水电暖物业费动因确定。目前比较科学的做法是将仪表计量数作为水电暖的作业动因,再进一步按照不同楼宇功能进行统计核算。该高校实行后勤社会化,后勤独立核算,学校将水电暖以及物业管理等后勤运行保障业务以托管协议形式承包给后勤,每年按协议金额支付水电暖物业费,明细数据取得困难。在此取相对科学的学生数作为作业动因。

2.2.3 计算动因分配率

为简化表格,将相同动因作业合并计算,动因计算预分配数据见表9：

表9

序号 作业内

容归集 作业量

(万元) 作业

动因 动因

合计 本科作

业动因 动因

分配率 本科成本

(万元)

1 教学业务费 1092 课时数 791398 457933 0.579 632

2 教学与实验耗材(材料) 1280 实验课 98815 51952 0.526 673

3 学生经费、行政部门业务、后勤运行保障、修缮、资产购建与折旧 17328 学生数 33381 16637 0.4987 8641

4 教学人员经费、学院办公费 18172 教学

人员数 2694 1554 0.577 10482

5 行政、教辅人员经费及其他支出 10445 教工数 1340 775 0.577 6041

6 行政部门办公费 1200 教工数 713 411 0.576 692

7 后勤人员经费 1656 员工数 514 297 0.578 957

8 持续发展支出 4736 学生数 33381 8319 0.249 1180

合 计 55909 — — — — 29298

各类校内学习阶段总成本为55387万元,其中本科生成本为29298万元,占到52.42%。由此看出该高校是以本科生教学为主的学校。

2.3 校外实习与毕业管理环节

经过前面两个环节,尤其是第二环节的分析计算,作业划分、动因选择,以及基本数据都相对成熟,在此简化计算过程,具体结果如表10、表11:

表10 校外实习环节分析

序号 作业内

容归集 作业量

(万元) 作业

动因 动因

合计 本科作

业动因 动因

分配率 本科成本

(万元)

1 实习基地建设(一般按人数计算) 30 实习

人数 3928 3560 0.91 27

2 学生实习经费

(耗用与补助) 208 实习

人数 3928 3560 0.91 189

3 差旅公务支出 62 教辅

人数 627 363 0.58 36

合 计

300 252

表11 毕业管理环节分析

序号 作业内

容归集 作业量

(万元) 作业

动因 动因

合计 本科作

业动因 动因

分配率 本科成本

(万元)

4 就业组织费用 102 毕业

学生数 9087 4165 0.458 47

5 毕业派遣费用 38 毕业

生数 9087 4165 0.458 17

6 毕业生管理费用 16 学生数 33381 16637 0.498 8

合计 156 72

3 主要结论和政策建议

按照价值链管理的高校本科生教育成本管理框架流程,对本科生教育按流程划分环节,每个环节综合作业并计算每个作业中本科生教育成本,测算结果如表12:

表12 成本汇总

单位：万元

入学 校内学习 校外实习 毕业管理 总成本 本科生数 平均成本

63 29298 252 72 29685 16637 1.7843

3.1 传统高校生均成本核算

高校会计执行《事业单位会计制度》以及《高等学校会计制度》等非企业会计制度,其核算以收付实现制为基础,与企业会计核算相比,最显著的特点之一就是只核算收支,不进行成本核算。《事业单位财务规则》(财政部68号令,2012年2月7日)规定的事业单位财务分析指标主要包括预算收入和支出完成率、人员支出与公用支出占事业支出的比率、人均(单位职工)基本支出、资产负债率。各高校在进行财务预算和决算时,一般是按照上级主管部门要求,按以上指标进行财务分析,很少进行生均成本核算。有的高校尝试进行生均成本核算,也是按照简单的方法进行,其结果必定存在偏差,可参考价值大大降低。

事业单位人均基本支出指标是衡量该单位按照实际在编人数的基本支出水平。其计算公式为：

事业单位人均基本支出=(基本支出-离退人员支出)÷实际在编人数

参照这一核算指标,设计高校生均支出(成本)计算公式为：

高校生均基本支出=(基本支出-离退人员支出)÷实际在校生数

那么传统的高校生均成本法计算下,该高校生均成本为：

(68439-8770)÷29005=2.06（万元）

因为事业单位离退休人员支出一般全部由财政负担,高校在进行生均成本测算时,一般剔除离退休人员支出。但是国家财政部门和高校行政主管部门为统计教育总支出,往往将其归入高校教育支出,在计算生均成本时采取了更为简单的做法,即用全部教育支出除以在校生,按此办法计算的生均成本则更高,为：

68439÷29005=2.36（万元）

2012年政府工作报告中提出“中央财政已按全国财政性教育经费支出占国内生产总值的4%编制预算,地方财政也要相应安排,确保实现这一目标”。在加大对高等教育投入的大背景下,教育部提出新的高校拨款措施,即国按生均标准核定拨款额。为相对保证公平,教育部门将学生按照层次、类别按系数折算。折算后该高校在校生为33381人,按此折合的标准人数计算生均成本为：

68439÷33381=2.05（万元）

本文按照价值链理论基础核算的本科生生均成本为1.88万元,和按传统方法计算出的数值存在10%~20%的误差。无论是企业还是事业,10%的成本误差足以误导决策。

若按传统成本法计算,将一年内所有成本分摊至每名学生,则为总成本÷总人数=68439÷33381=2.05（万元）。由此可见,按照传统成本法核算出的生均成本较本文核算的结果要高出2000多元,这其中包含一部分不应由学生均摊的半固定成本,由此可见,本文方法较合理。

3.2 结 论

由本文的核算结论来看,本科生的年平均教育成本约为17800元,远高于普通高校本科生每年所缴纳学费,这一结论回答了广大学生和社会对教育成本和学生学费收取数额的质疑,也为高校制订未来发展计划提供了一定参考。

从本文对教育成本、教育成本核算方法等内容的论述中不难看出,我国在有关高等教育成本方面的研究还不成熟,在各个方面都还存在较多争议,并且在现有的研究成果中大部分还停留在理论方面,教育成本核算的实践研究还处在摸索阶段。可以在现有研究成果的基础上,多方借鉴,在实践中寻找更为恰当的核算方法。

加强我国高校教育成本的核算理论研究和实践应用,对督促提高教育经费使用效率有重要作用,我国各高等院校应加大对成本核算的研究力度和重视程度,争取早日形成一套完整的成本核算制度。

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