企业内部控制效率提升的“八合”之策

【摘 要】 我国颁布内部控制基本规范及其相关指引之后，很多企业已经建立起某种程度的内部控制系统，但是其控制效率却仍然不够理想。究其原因，主要是企业在内部控制实务中缺乏统合观，无法整合控制措施和提高整体效率。基于此，文章根据观察和经验总结提出了内部控制的“八合”之策，为企业加强内部控制管理，提升内部控制效率指出了路径与方向。

【关键词】 内部控制； 效率提升； 对策建议

我国企业目前对于内部控制，可谓都比较重视。这也是近些年理论界和政府相关部门对于内部控制进行理念宣讲、制度推进的结果。但是，现在一个比较普遍的问题是，尽管稍有规模的企业建立了相应的内部控制系统，然而其控制效率却差强人意。甚至有些企业的内部控制成了花瓶摆设，在企业的风险控制和可持续发展中并没有发挥出应有的作用。究其原因，就在于很多企业缺乏内部控制的统合观，把内部控制割裂化、分散化，其结果是强调一面而忽视其余，以至于内部控制的各个系统、各个部分、各种措施之间无法有效集成与融合，形不成整体控制效果。针对这种现状，笔者认为，我国企业要想提高内部控制效率，增强可持续发展能力，关键是要做好下述八个方面的结合。

一、企业文化与内部控制的结合

企业文化是内部控制最重要的环境要素之一。由于其具有广泛的渗透性、稳定的传承性，会对内部控制效率产生广泛而持久的影响。在企业文化和内部控制之间的相互结合上，企业要使企业文化和内部控制之间相互融合和适应，寓文化于制度，融制度于文化，将控制制度的硬性约束和文化的软性自律有机地结合起来，软硬结合，相得益彰，充分发挥控制制度和企业文化的控制效率。否则的话，硬性控制在缺乏软约束的配合时是无法产生好的控制效果的。比如，有企业为防止员工偷懒而规定每天上厕所的时间，但是实际执行下来，生产效率并没有得到明显提高。

二、内部控制与业务流程的结合

内部控制的基本使命和着力点是防控风险，而风险是在企业业务开展过程中聚集和形成的。因此，企业的控制制度和业务流程节点应该相互衔接一致，对接无缝，提高控制制度对于风险的瞄准率。具体来说，就是对企业的业务流程链条从纵向和横向上进行分解，形成相应的控制节点，然后分析各个控制节点的风险特征、表现形式、控制手段等，把这些风险控制要求和内容融入到企业制定的控制制度之中，使所有的控制制度在企业业务流程中找到落脚点，使所有的风险控制手段在控制制度中能够得到体现。

三、权力配置集权与分权的结合

目前关于集权与分权谁更有控制效率，理论界仍没有统一的结论。热衷于集权者和热衷于分权者都可以找到自己的理论依据和理由。实际上，在企业管理实践中，过度的集权虽然可以带来表面上的服从和高效率，但是却容易遭到基层部门和员工或明或暗的抵抗，同时还可能养成他们对于上级部门的过度依赖。同样，分权过度也会在激励基层部门和员工的同时产生失控和增加内耗的危险。因此，企业在设计内部控制时，要对企业的人权、事权、财权进行合理的分解和配置，做到集权有度、分权有据，使集权和分权合理的匹配。具体来说，就是综合分析企业规模、领导能力、业务复杂性、距离远近、信息化条件、风险大小与影响程度等因素，确定有关权力的分解层次、主体归属。同时在分权时，要按照先集权、后分权的路径进行，使基层部门和员工在接受权力时有一个心里上、能力上逐步适应和过渡的时期。

四、制度设计与制度执行的结合

内部控制具有设计和执行两个控制环节。企业在管理中需要将两者结合起来，两手都要抓，两手都要硬，不能有所偏废。目前企业管理实务中，一个比较普遍的现象是重视控制制度的制定而轻视控制制度的执行和考核，导致一些控制制度形同虚设，成了花瓶摆设，或是只挂在墙上供人参观，或者只藏在文件柜中供人检查，没有发挥出应有的控制效果。企业在将制度设计和制度执行进行衔接时，需要注意的是，一方面在制度设计环节上要提高制度的瞄准率和针对性，使制定的制度具有可行性；另一方面，要加强对制度执行过程的审计与检查，对于没有执行或者执行不到位的制度，要查找原因，克服困难和畏惧心理，提高执行力。企业的内部控制过程，在很大程度上是一个和企业管理中的不良习惯进行反复博弈的过程。对于已经熟悉的习惯做法，员工普遍具有心理上的路径依赖性，即使存在着缺陷也不愿意进行改变。这种情况下，只有借助于强力的自上而下的科层监督和审计部门的专业性定期检查，才能逐渐得到纠正，新的操作规范和行为习惯也才能真正地建立起来。

五、控制链条中点、面、线的结合

企业的内部控制是一个复杂的系统工程。按照中国财政部颁布的企业

我国企业目前对于内部控制，可谓都比较重视。这也是近些年理论界和政府相关部门对于内部控制进行理念宣讲、制度推进的结果。但是，现在一个比较普遍的问题是，尽管稍有规模的企业建立了相应的内部控制系统，然而其控制效率却差强人意。甚至有些企业的内部控制成了花瓶摆设，在企业的风险控制和可持续发展中并没有发挥出应有的作用。究其原因，就在于很多企业缺乏内部控制的统合观，把内部控制割裂化、分散化，其结果是强调一面而忽视其余，以至于内部控制的各个系统、各个部分、各种措施之间无法有效集成与融合，形不成整体控制效果。针对这种现状，笔者认为，我国企业要想提高内部控制效率，增强可持续发展能力，关键是要做好下述八个方面的结合。

一、企业文化与内部控制的结合

企业文化是内部控制最重要的环境要素之一。由于其具有广泛的渗透性、稳定的传承性，会对内部控制效率产生广泛而持久的影响。在企业文化和内部控制之间的相互结合上，企业要使企业文化和内部控制之间相互融合和适应，寓文化于制度，融制度于文化，将控制制度的硬性约束和文化的软性自律有机地结合起来，软硬结合，相得益彰，充分发挥控制制度和企业文化的控制效率。否则的话，硬性控制在缺乏软约束的配合时是无法产生好的控制效果的。比如，有企业为防止员工偷懒而规定每天上厕所的时间，但是实际执行下来，生产效率并没有得到明显提高。

二、内部控制与业务流程的结合

内部控制的基本使命和着力点是防控风险，而风险是在企业业务开展过程中聚集和形成的。因此，企业的控制制度和业务流程节点应该相互衔接一致，对接无缝，提高控制制度对于风险的瞄准率。具体来说，就是对企业的业务流程链条从纵向和横向上进行分解，形成相应的控制节点，然后分析各个控制节点的风险特征、表现形式、控制手段等，把这些风险控制要求和内容融入到企业制定的控制制度之中，使所有的控制制度在企业业务流程中找到落脚点，使所有的风险控制手段在控制制度中能够得到体现。

三、权力配置集权与分权的结合

目前关于集权与分权谁更有控制效率，理论界仍没有统一的结论。热衷于集权者和热衷于分权者都可以找到自己的理论依据和理由。实际上，在企业管理实践中，过度的集权虽然可以带来表面上的服从和高效率，但是却容易遭到基层部门和员工或明或暗的抵抗，同时还可能养成他们对于上级部门的过度依赖。同样，分权过度也会在激励基层部门和员工的同时产生失控和增加内耗的危险。因此，企业在设计内部控制时，要对企业的人权、事权、财权进行合理的分解和配置，做到集权有度、分权有据，使集权和分权合理的匹配。具体来说，就是综合分析企业规模、领导能力、业务复杂性、距离远近、信息化条件、风险大小与影响程度等因素，确定有关权力的分解层次、主体归属。同时在分权时，要按照先集权、后分权的路径进行，使基层部门和员工在接受权力时有一个心里上、能力上逐步适应和过渡的时期。

四、制度设计与制度执行的结合

内部控制具有设计和执行两个控制环节。企业在管理中需要将两者结合起来，两手都要抓，两手都要硬，不能有所偏废。目前企业管理实务中，一个比较普遍的现象是重视控制制度的制定而轻视控制制度的执行和考核，导致一些控制制度形同虚设，成了花瓶摆设，或是只挂在墙上供人参观，或者只藏在文件柜中供人检查，没有发挥出应有的控制效果。企业在将制度设计和制度执行进行衔接时，需要注意的是，一方面在制度设计环节上要提高制度的瞄准率和针对性，使制定的制度具有可行性；另一方面，要加强对制度执行过程的审计与检查，对于没有执行或者执行不到位的制度，要查找原因，克服困难和畏惧心理，提高执行力。企业的内部控制过程，在很大程度上是一个和企业管理中的不良习惯进行反复博弈的过程。对于已经熟悉的习惯做法，员工普遍具有心理上的路径依赖性，即使存在着缺陷也不愿意进行改变。这种情况下，只有借助于强力的自上而下的科层监督和审计部门的专业性定期检查，才能逐渐得到纠正，新的操作规范和行为习惯也才能真正地建立起来。

五、控制链条中点、面、线的结合

企业的内部控制是一个复杂的系统工程。按照中国财政部颁布的企业内部控制基本规范和有关指引来分析，其控制范围包括纵向上的上至董事长（厂长）下至基层员工，横向上的从销到人事、财务等整个企业的方方面面。在这种情况下，企业的内部控制如果没有控制重点，缺乏系统设计，就很难取得好的控制效果，往往容易出现资源分配撒胡椒面的现象，什么都想控制，但是又都没有控得住、管得好。对此，比较可行的方法是，做好内部控制链条中的点、面、线的结合。具体来说，对于企业的风险源头进行认真的梳理和分析，找出对企业可持续发展具有重要破坏性的风险类型和相应的作业节点，然后以此为中心向四周呈扇形分析导致该风险的直接因素、间接因素、内部因素、外部因素，围绕这些因素来构筑拟制和阻遏其发生、演变、扩散的控制机制，形成控制面。理想的控制面应该是呈现梯次分布，即组成第一道防线、第二道防线等。最后，按照企业的作业流程，顺着纵向上的审批权和横向上的复核权建立起以纵向的行政控制和横向上的业务牵制为特征的两条控制线，从而保证在每个重要的控制节点上都形成纵横交叉的控制火力，每种业务及其实施过程都既受到上级的行政监督，又受到同级业务部门的相互牵制。

六、风险控制与价值创造的结合

内部控制具有风险监控和价值创造两种基本功能。但是，这两者之间并非完全的相互一致和协调。其中的一种表现是，有时候企业对于风险的过度防控，可能导致其采用保守的经营策略，从而错失发展机会和损害其价值增长的实现。另一种情况则是，企业出于风险控制的考虑而购置过于贵重的设备也可能导致企业管理成本的增加，从而抵消企业追求价值增长的努力。在企业管理实务中，这种担忧会使企业在加强内部控制时产生疑虑，以至于不能处理好规范与创新、统一与灵活之间的矛盾，经常出现一些极端化的现象。比如，有些企业为了追求销售收入的增长和扩大产品的市场份额，而放松了对销售人员的赊销权力、折扣权力、货款结算权力方面的限制，虽然是销售收入得到了快速增加，但是资金成本、坏账损失也增加很大，失去控制。最终的结果仍然是增收不增利，甚至可能还加大了亏损。对于风险控制与价值创造在企业管理实现中出现的这种矛盾冲突，一个很重要的原因就是企业未能找到风险控制与价值创造之间的结合点，割裂了两者之间的联系。对此，比较合理的处理原则应该是，坚持以价值创造为终极目标、以风险控制为中间目标和手段的态度和立场。在价值创造的边界内设计和实施内部控制，将风险控制融入到企业的价值创造之中，以是否有利于价值创造来确定内部控制的宽严尺度和标准，尽量避免为了内控而内控。

七、人工控制与设备监控的结合

按照控制手段的不同，企业的内部控制有人工控制和设备监控两种形式。在计算机、电子设备和网络技术没有发展之前，所有的内部控制都是依靠人工监控实现的。比如，会计、出纳与保管之间的相互对账、班组长对员工的现场巡视检查等。而现在随着计算机和相关电子设备的发展，已经有越来越多的设备被用于内部控制领域，以前依靠人员现场监控的做法正在逐步被电子化的监控设备如打卡机、录像机、监视器等所取代。但是，即使如此，在一些生产经营管理领域中，人工控制仍然具有其内在的优势和存在的价值。企业在实施内部控制时要避免陷入对设备的过度依赖，应该把人工监控和设备监控有机地、合理地结合起来。具体办法是，对于人工手段难以监控的领域或者采用人工监控成本比较高的环节，采用设备监控。比如，食品企业中要求员工用完厕所要把手洗干净再进入车间。但是，对于员工是否洗手的监控显然不可能通过人工监视来实现。这种情况下，依靠一些监控设备或者程序控制则可以实现这一控制目的。相反，对于那些安装设备有可能侵犯员工隐私，或者非经常性的检查以及采用设备监控成本比较高的领域，则可以通过人工来进行控制。比如，会计账目之间的稽核控制、年末业绩考核控制、不定期的巡查等就只能通过人工手段来进行。

八、效率评价与奖惩的结合

内部控制具有明确的目标指向。为了鼓励员工认真地贯彻执行内部控制制度，企业不仅要对每个控制节点和相关岗位的业绩进行准确的认定，同时要把绩效评价和奖励或者惩罚紧密地结合在一起，让员工能够清晰地预期到自己努力之后可能得到的精髓和物质上的利益，以及懈怠、偷懒可能遭受到的惩罚。目前，这方面我国很多企业做得不到位。具体表现在，有些企业对内部控制的绩效缺乏精确的认定，奖惩无据，不能服人；也有些企业为了追求和谐而只奖励不惩罚。这两种情况都不利于内部控制效率的提升。而真正合理的做法应该是将效率评价与奖惩有机地结合起来，不能有所偏废，或者将两者割裂开来。同时在管理实务中要特别注意三个环节：一是对于控制效率的计量要准确；二是绩效计量要按照岗位进行，最理想的做法是和控制节点完全对应一致；三是奖惩要把握好量度，不能宽严失据，尤其是奖罚不能过重，以免造成反弹和适得其反。

【参考文献】

［1］ 秦怀路.论企业文化对内部控制的作用［J］.商业文化，2010（10）.

［2］ 杨祥彬.加强石油企业内部控制建设之我见［J］.中国总会计师，2010（5）.

［3］ 胡汝银.低效率经济学：集权体制理论的重新思考［M］.上海三联出版社，1992.

［4］ 李连华.内部控制理论结构——控制效率的思想基础与政策建议［M］.厦门大学出版社，2007.

［5］ 王金丽.国有企业内部控制的特殊性与建议［J］.会计之友，2008（7）.