铁路运输企业战略成本管理探析

一、铁路运输企业实施战略成本管理的背景及意义

成本管理是决定企业竞争力的关键性因素之一，我国传统的成本管理主要针对企业内部生产过程，忽视了企业外部环境和企业长期发展，以及无形的成本因素和非财务性成本信息。战略成本管理正是基于这种成本管理实践的制约而发展起来的一种管理理论和方法体系，它把战略管理与成本管理相结合，从而在更高的层次和视角上来审视成本管理。

铁路运输业是国民经济的基础产业，铁路运输业的健康发展不仅影响到我国经济能否健康稳定发展，也关系到我国社会秩序是否稳定和谐。铁路运输在服务国家经济建设的同时还担负一定的社会职能，在社会主义市场经济快速发展的大环境下，铁路运输业能否健康稳定发展的前提是铁路运输企业能够自主经营、自负盈亏的生存下去，这就要求铁路运输企业不仅要有现代企业的成本管理理念和方法，而且要求铁路运输企业适应社会主义市场经济这个外部环境日新月异的变化，战略成本管理理念无疑为铁路运输企业的成本管理实践提供了一种科学的可行思路。

二、战略成本管理涵义

战略成本管理思想是20世纪80年代在英美等国管理会计学者的倡导下逐步形成的。1981年，英国学者西蒙首次提出了“战略成本管理”的概念，并对其进行了初步的理论性探讨。20世纪90年代以来，对这一思想与相关方法的讨论日趋深入，日本和欧美的企业管理实践也证明了这是企业获取长期竞争优势的有效方法。

企业战略管理是运用战略对整个企业进行管理，是将企业日常业务决策同长期计划决策相结合而形成的一系列经营管理业务。要适应瞬息万变的外部市场环境，取得持续性的竞争优势，企业就必须把重点放到制订竞争战略上来，而传统的成本管理却经常把眼光局限在单纯降低成本上。

不可否认，在成本管理中，节约作为一种手段是不容置疑的，但事实上成本的可降低空间是有一定限度的，在企业采用不同的竞争战略的情况下，当以保证企业产品的差异化（如提高列车等级）为重点时，可以适当提高成本，同样能达到取得竞争优势的目的。因此企业在市场上取得竞争优势取决于“以同样的成本为顾客提供更优的使用价值”或“以较低成本提供相同的使用价值”。企业采用何种成本战略，取决于企业整体的经营策略和竞争战略，成本管理必须为企业整个经营管理服务。

例如，建设新线路并开行旅客列车时，为确保旅客列车开行达到期望的经济效益，铁路运输企业首先要保证线路适合开行客车，还要保证开行客车的舒适度，企业可能为之要付出相应的质量成本和维护成本，但应看到为客户提供运输服务的运输安全得到了保障，相应也就提高了客户的满意程度，也就留住了该线路上的客户群。相反，如果企业为了节约成本，建设一条通过速度较低（如只能开行速度100公里以下）的低等级线路，虽然也能提供运输服务，在运输市场竞争激烈的情况下，很可能大部分商旅客户就会流失。因此降低成本不是唯一的手段，现代成本管理的目的应该是以尽可能少的成本支出，获得尽可能多的使用价值，一切降低成本的措施也都应以成本效益分析的结果作为决定取舍的目标，以实现成本效益原则。

不难看出，战略成本管理是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化所做出的一种适应性变革。所谓战略成本管理就是以战略的眼光从成本的源头识别成本驱动因素，对价值链进行成本管理，即运用成本数据和信息，为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息，以利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。

三、铁路运输企业战略成本管理方法

战略成本管理一般包括价值链分析、战略定位、成本动因分析，具体说明如下：

（一）价值链分析 铁路运输价值链分析主要包括铁路运输行业、铁路运输企业内部和核心竞争对手价值链分析三个方面。

铁路运输行业价值链分析是指对铁路从最初的原料生产、设备制造开始到运输服务的最终消费形成的铁路纵向上相关价值作业系列。铁路运输行业价值链的上游是铁路设备配套相关企业，主要指机车车辆和钢轨生产企业，中游是铁路建设企业，下游是各铁路运输企业。目前我国铁路运输企业处于产业发展的成长期向成熟期过渡时期。对铁路运输企业下游价值链进行分析，可以消除现有不必要的价值活动，或者提升现有某些价值链活动，以寻求新的利润增长点。铁路运输企业下游价值链主要包括两个方面：一是燃料、其他物资及设备维修配件供应商；二是货运客户和客运客户。铁路运输行业下游价值链上每个企业对整个价值链都有一定的影响，都会对铁路运输业的价值提升做出贡献。分析铁路运输企业供应商的价值链，并寻求双赢合作，以此创造企业成本持续下降的环境。分析铁路运输企业客户的价值链，稳定铁路运输企业的客户渠道，并据此改进铁路运输企业市场营销策略，扩展运输业务市场份额。对最终客户价值链的分析，主要是用户服务和需求的预测等分析，并结合自身实际设计价值链活动，以降低运输成本同时扩大运输市场份额。

铁路运输企业内部价值链分析是基于铁路运输业务流程中各个生产要素之间的关联建立起来的。根据价值链理论，铁路运输企业内部价值链活动分为主要业务活动和相关辅助活动两类。主要业务活动，即一般意义上的“生产经营环节”，是铁路运输的导向和支撑，比如客货运输、运用调度、生产调度、安全保障、客户服务等；相关辅助活动是对主要业务活动的辅助支持，主要指铁路企业经营管理方面的活动，比如人力资源、技术支持、组织优化、财务管理等。铁路运输企业内部价值链包含了铁路运输生产经营过程中做出的所有价值活动。

铁路运输企业的核心竞争对手价值链分析指对铁路运输企业面对的核心竞争对手成本水平深入调查，并寻求消除相对成本劣势的措施，同时寻求与竞争对手的合作机会或者标杆学习机会。在我国铁路运输企业中，铁路运输企业的竞争对手不仅有公路、航空、水路等运输企业，还有其他铁路运输企业。公路、航空、水路等运输行业的优势是以完善的信息服务向客户提供方便快速的多式联运服务，及时提供动态信息服务，满足客户日益增长多元化的运输需求。一些铁路运输企业正把业务向物流业扩展，物流业务可以更好地满足客户对运输服务的多元化和多层次化的需求。对铁路行业内其他核心企业成本水平的深入调查一般比较困难，但是仍然可以从经营管理的财务状况和财务成果上，发现竞争对手建立核心竞争力的优势和因素。

（二）战略定位分析 鉴于铁路运输企业所面临的严峻竞争环境，在未来相当长的时期内，铁路运输企业应该采取多元化发展和低成本竞争战略，即：以运输核心业务为根本，保住既有客货资源，同时大力发展与运输核心业务密切相关的运输延伸服务业务。利用企业的既有资源，创造效益最大化。 建立先进成本定额体系，采取总成本领先的策略击败竞争对手，取得竞争优势。

在采取多元化经营战略时，要充分发挥自己的优势，为不同的战略对象提供差异化服务，从而在更广阔的范围内超越竞争对手。如针对高端旅客开行高速动车组的同时，既有的普速列车继续开行，以满足中低端旅客的需求。

在总成本领先战略下，铁路运输企业的主要任务是指导站段寻求降低成本的途径，挖掘降低成本的潜力。在采取低成本战略时，要处理好以下两个关系：一是处理好节约成本与运输安全的关系。运输安全一直是铁路运输企业追求的最高目标。企业不能为了一味追求低成本而减少安全投入，要在保证运输安全的前提下降低运输成本。二是处理好节约成本与技术投入的关系。铁路运输企业要不断增加科研、技术投入，提高企业的技术革新能力和技术、装备水平，为企业更大的发展奠定基础。

总之，成本问题始终是企业战略制定、选择和实施过程中需要考虑的重点问题。随着铁路运输企业市场主体地位的进一步确立，铁路运输企业的经营环境、发展战略可能会随之发生变化，但是战略成本管理要始终服务于企业战略的选择。企业的发展战略发生变化后，应及时运用战略成本管理工具进行分析，重新研究制定战略成本管理的新措施。

（三）成本动因分析 铁路运输企业战略成本动因分析主要包括结构性成本动因和执行性成本动因分析。结构性成本动因是决定铁路运输企业基础经济结构的成本动因，影响铁路运输企业结构性成本动因的因素有铁路运输规模、运输服务多元化、铁路运输技术水平等。

首先，一定的铁路运输规模会带来某种经济性。构成铁路运输的总成本的主要部分是固定成本，铁路经营规模扩大会降低单位运输固定成本从而降低单位运输成本，并且固定成本所占的比重越大，单位运输成本降低的幅度也就越大。当运营工作量增长超过现有通过能力范围时会扩大固定资产投资从而使固定成本有较大增加并使运输成本提高。

其次，铁路运输企业要想满足顾客多样化需求，就必须具有广泛适应性的运输服务，而不是通过有限的服务来满足市场需求。但是多样性会对企业战略的制定有重大的影响，增加企业技术难度，而且由于多样性需要增加资源投入，成本相对升高。铁路运输技术水平对运输成本也有较大影响。铁路运输企业的技术水平适当，很明显可以有效地提高运输效率、降低运输成本。先进的专业性设备的折旧和维修费用费可能较高，但是运用费用较低，且生产效率较高，从而使相应的降低平均运输成本。

影响铁路运输企业的执行性成本动因的因素有铁路运输能力、铁路的运营管理模式、全面质量管理、员工参与、服务质量等。提高铁路运输能力显然会降低单位运输成本。铁路运输能力主要是铁路通过能力和铁路输送能力。“通过能力是指在给定机车车辆类型和行车组织方式的条件下，单位时间内铁路所能担当的客货列车行车数量；输送能力则是指单位时间内铁路可能完成的最大客货数量。”我国目前铁路运输模式主要是客货混跑，在同一条线路上既运送旅客也运送货物，开行一列旅客列车所占用的区间通过能力和开行一列货物列车所占用的区间通过能力不同，而运送一名旅客占用的线路通过能力远大于运输一吨货物占用的线路通过能力。

目前，国铁的运营管理模式是 “网运合一+客货合一”垄断组织结构。这种模式下，各铁路局提供基础设施维护和运输组织服务，并按铁道部确定的清算政策取得清算收入。若铁路运输企业采用“网运分离”的模式，将会对铁路运输成本产生一定的影响。客货运公司和路网公司将把传统的铁路运输成本分劈开来，各自占有其中的一部分。例如，由于铁路的线路、通信信号系统及牵引供电系统都归属路网公司所有，因此客、货运公司的运输成本将不包括线路、通信信号系统及牵引供电系统的折旧费和维护修理费，相应的包括支付给路网公司的路网使用费和服务费，这将影响到铁路运输成本计算中有关指标的重新设置和有关成本费用项目的重新归集。

运输服务质量与运输成本之间也相互制约。比如运输正点率高就需要高的铁路运输技术水平和高的运输成本，而舒服的运输环境、高的运输安全、高的运输准确度对运输成本要求也必然很高。实际铁路运输服务水平和设计的标准运输服务水平总是存在一定的差异，不断缩短差异可以更好地满足顾客的需要从而提高市场竞争能力，而二者的吻合程度需要相应的运输成本支撑。

参考文献：

[1]爱德华·布洛克著，王斌译：《战略成本管理》，人民邮电出版社2005年版。

[2]何瑛：《战略成本管理研究综述》，《北京工商大学学报（社会科学）》2002年第3期。

[3]焦跃华、袁天荣：《论战略成本管理的基本思想与方法》，《会计研究》2001年第2期。

[4]张鸣、颜昌军著：《成本战略管理》，清华大学出版社2006年版。