权责发生制预算会计改革问题探讨

长期以来,预算会计主要为预算资金的分配和使用而服务,而且由于以收付实现制为记账基础在记录预算收支方面相对简单容易,基本上能够满足预算收支管理的需要,因此收付实现制过去成为了世界各国财政管理中主要采取的核算基础。但在上世纪70年代以来“新公共管理”运动的推动下,已有相当部分的国家在政府预算会计中转向了权责发生制,特别是世界经济合作与发展组织(OECD)半数以上的成员国已经率先在政府财务报告中采用了权责发生制。近年来,随着社会主义市场经济体制的不断完善以及制度改革的不断深入,我国财政体制已经进行了一系列改革,包括:部门预算、政府采购、国库集中支付、财政绩效评价、政府收支分类改革等等,这些改革的努力成果共同推动了公共财政体制的建立。作为公共财政体制的重要基础的会计核算体系,若不能与时俱进,适应新形势发展需要,将会大大制约公共财政的改革进程。在借鉴国际成功的预算会计改革的经验基础上,对于构建有中国特色的政府预算会计体系设想方面,权责发生制预算会计改革无疑成为财政体制改革中的重要发展方向。

一、现行预算会计制度的局限性

我国现行的预算会计制度在反映财政、加强公共财政资金管理以及财务收支活动方面,都发挥了十分积极的作用。但是,随着预算会计环境的变化以及市场经济对政府资金管理的需要,传统以收付实现制为基础的预算会计制度便渐渐凸显其固有的局限性。第一,无法全面准确地记录和反映政府的负债及财务状况,可能助长财政风险,从而对宏观经济决策和市场运行产生错误导向,给经济的持续、健康运行带来隐患。第二,难以客观、准确地反映各政府部门和行政单位在各个会计期间提供公共产品和服务的实际耗费与效率水平,不利于提高政府工作效率和进行绩效考核。第三,一定程度上造成相同会计期间政府权力和责任不相匹配,可能出现政府代际的债务转嫁,容易导致政府间权责不清。第四,不利于正确处理年终结转事项,给人为调节财政平衡提供技术缺口,容易造成当年结余不实,造成财政虚假平衡。

二、权责发生制预算会计改革的必要性

权责发生制会计在一定程度上能避免前文提出的现行收付实现制的缺陷,满足当前预算会计和财政管理改革的需要。王雍君(2003)指出,尽管权责发生制取代传统的收付实现制成为新的预算会计方面仍存在广泛的争议,但新西兰、澳大利亚等国家的实践表明,权责发生制预算会计改革对支持绩效导向的政府预算改革、鉴别与控制财政风险以及改进政府对长期资产管理等方面都发挥了相当重要的作用。因此,推行权责发生制预算会计改革对深化我国经济体制以及政治体制改革方面具有一定的借鉴意义。

第一,权责发生制预算会计改革是迎合政府职能转变的需要。一方面,权责发生制基础上的预算会计使政府业绩更加透明,有利于人民群众对政府部门及行政单位履行职能的状况以及它们的工作效率给予客观的评价;另一方面,能清晰地反映政府部门拥有的各种资源,有利于公共资源的有效配置。第二,权责发生制预算会计改革是财政体制改革的内在要求。随着投融资体制市场化进程的不断推进,从事社会公益性投资开始走向多元化。特别是当私人部门介入公共领域时,对政府部门会计信息的透明度和准确性提出了更高的要求。另外,许多在传统的收付实现制会计基础下政府无法提供信息的非现金交易和事项,在权责发生制基础下却提供了可能。第三,权责发生制预算会计改革是健全和完善政府预算会计信息的需要。我国收付实现制下的预算会计核算内容一直以来主要从事财政收支活动,没有覆盖全部会计要素。而权责发生制会计信息包括主体控制的经济资源信息,从事经营的成本或提品和服务成本的相关信息,以及用于评价经济主体财务状况及其变化和经济主体经营活动经济性以及效率性的有用信息。因此,从会计信息的内容来看,权责发生制信息更具决策的相关性,较好地反映了政府部门受托责任的履行情况(刘谊、廖莹毅,2004)。

三、权责发生制预算会计的实现之路:渐进性改革

任何一项改革成功都不是一蹴而就,与OECD国家相比,我国预算会计体系的内容有着较大的局限性,目前尚未具备进行全面改革的条件。事实上国际上大多数国家政府预算会计的权责发生制改革都遵循了稳步的渐进性方式。从实施状况来看,大致可以分成三种:一是完全实行权责发生制,以澳大利亚、新西兰、加拿大等国代表;二是实行修正的权责发生制,以冰岛、意大利等国为代表;三是修正的收付实现制,以丹麦、法国、波兰等国为代表。

我国预算会计核算权责发生制改革的实现,可遵循由点及面的原则,分步骤、有秩序地稳步开展。具体可分三步进行:先由目前的收付实现制过渡为修正的收付实现制。待条件成熟时,再由修正的收付实现制逐步扩展为修正的权责发生制,而这一阶段是整个改革过程的关键,根据公共财政管理体制改革的要求,实现由预算会计向政府会计的转变,初步建立起适合我国的政府会计和财务报告体系。最后,根据体制改革的需要,探索是否实行完全的权责发生制,最终建立既适合我国国情又有较强操作性的政府会计核算基础。从实际操作的角度而言,改革应以政府财务报告上为重点,因此可先从基层政府的财务报告上开始着手,逐渐过渡到统一综合的政府财务报告上来。

另外,正如刘谊和廖莹毅(2004)指出的,权责发生制改革不单是会计制度的变更,而且还涉及到财政信息系统的升级换代和人员技能的培训等方方面面,因此在财政信息系统软件升级等问题上,需要各级财政部门的大力配合,并积极采取措施加强对人员的技能培训,做好人才储备工作。

参考文献:

[1]陈胜群 陈工孟 高宁:政府会计基础比较研究-传统的收付实现制与崛起的权责发生制,孰优孰劣?.会计研究,2002(5):34-39

[2]刘谊 廖莹毅:权责发生制预算会计改革:OECD国家的经验及启示.会计研究,2004(7):10-14

[3]石英华:从成本收益分析角度探讨我国预算会计权责发生制改革的可行性.经济研究参考,2006(54):35-40

[4]王雍君:全球视野中的财政透明度.国际经济评论,2003(4):34-39