关于预算会计引入权责发生制的思考

摘 要：随着社会主义市场经济体制的完善和公共财政框架的构筑以及部门预算、国库集中支付制度、政府采购制度等改革的不断深入，预算会计引入权责发生制已成为财政体制改革中的重要方向，而且它对我国经济体制改革和政治体制改革有重要意义。该文说明了预算会计引入权责发生制的国际趋势及其好处，总结了我国预算会计引入权责发生制的必要性，在借鉴预算会计引入权责发生制的国际惯例和发展动态的基础上，提出了我国预算会计引入权责发生制的相关建议。

关键词：权责发生制；收付实现制；政府预算

一、预算会计引入权责发生制的优势

（一）引入权责发生制能更好地反映资产和负债的年度变化

传统的收付实现制预算会计不能反映政府已发生的未来负债，只有在未来现金支付时才能体现。在权责发生制下，一旦负债发生，即使当期并不需要支付也要记录下来。这样能更好的反映资产和负债的年度变化，为分析和判断当前政策的长期效果提供综合信息，从而有利于重视当期决策的长期影响，有利于评价政策的持续能力。

（二）引入权责发生制能更准确、更全面地反映成本耗用

传统的收付实现制预算会计所反映的现金收付与收入、费用没有对应关系，不能正确计算公共管理部门产出的成本耗用，不利于充分认识绩效与成本之间的关系。这就需要预算会计提供更准确、更全面能够核算政府活动成本和支出的技术支持。

（三）引入权责发生制可以正确核算公共部门产出的成本价格

传统的收付实现制预算会计不能正确将各种费用分配给其产出的物品和服务，这导致公共部门和国企与民营企业在此方面的不平等竞争，民营企业可能因此被逐出市场。采用权责发生制可以对公共部门的产出成本价格进行正确的核算，有利于公平竞争，有利于在公共部门和私企之间建立合作关系，便于采用更竞争、更商业化的方式提供政府产品和服务。

二、我国预算会计引入权责发生制的必要性

（一）收付实现制预算会计的不足

随着我国经济的飞速发展和经济活动的愈加复杂，由于市场经济的全面推行，预算管理的三大改革，企事业和行政单位改革的深化和运行方式的改进，经济全球化进程加快，财务与会计的处理要尽快与国际通行规则接轨。基于此，以收付实现制为基础的预算会计制度在很多方面产生了局限性，而引入权责发生制就显得十分必要。收付实现制具体有以下几个方面的缺陷：

1.收付实现制不利于正确处理年终结转事项

在总预算会计年终核算中，政府采购货物的验收、项目实施和货款的支付存在时点间隔，行政事业单位收支项目年度间波动幅度很大，高等院校教育培训工作跨年度进行，导致年终结余不实。

2.收付实现制不能准确核算成本和费用

当费用发生与支付不在同一期间时，会计支出不能正确反映当期业务活动所支付的代价，不能真实反映政府部门和行政单位提供公共产品和服务的成本耗费与效率水平，容易造成国有资产流失。

3.收付实现制无法全面反映政府的负债情况

在收付实现制记账基础下，尚未用现金支付的政府债券成为隐性债务。一方面夸大了政府可支配的财政资源，造成虚假平衡，对经济政策和市场运行产生错误导向，不利于防范和化解财务风险；另一面在一定程度导致各届政府间权责不清，不能客观评价绩效，挤占挪用社会保险资金的现象屡禁不止。

（二）我国预算会计引入权责发生制的必要性

财政体制改革的深入标志着我国改善政府治理结构，提高政府绩效，创建“服务型”政府的开始。“健全而透明的预算会计建设将成为良好的公共部门治理的基石（Alex Matheson,2001）。”因此，预算会计引入权责发生制将对我国经济体制改革和政治体制改革具有重要意义。

1.政府职能转变的需要

我国社会主义市场经济体制已经初步建立，政府正在由分配资源完全管制逐步向为社会公众提供更好更多的服务、管理等公共物品的方向转变。与收付实现制相比，权责发生制能更好的核算政府的财政收支，区分收益性支出和资本性支出，使之在相应的会计期间配比，有利于更好的考核政府的业绩及反映受托责任的履行。

2.加强政府审计和社会监督的需要

随着政府审计地位和重要性的进一步提高，政府审计对于维护政府经济秩序，反腐倡廉，提高财政资金的使用效果和效率发挥着极为重要的作用，若仍采用收付实现制必然会影响到审计的标准和质量，影响审计监督职能的发挥，甚至影响到一个高效廉洁政府的建立和运行。而权责发生制预算会计能提供更充分的会计信息，适应广大人民当家作主的要求。

3.健全和完善政府预算会计信息的需要

长期以来我国收付实现制下的核算内容主要是财政收支活动，没有覆盖全部会计要素。而权责发生制信息更具有决策的相关性，能较好地反映政府部门受托责任的履行情况。

4.准确核算国债，适应财政体制改革的需要

近年来，我国实行积极的财政政策，大量发行国债，财政风险加大，采用权责发生制可以对政府债务进行全面合理的确认和计量，如实反映预算的执行情况，防范财政风险。同时政府担保等许多非现金交易和事项的确认和计量也成为了可能。

5.与国际接轨，进行国际间对比的需要

20世纪90年代以来，以权责发生制为标志的政府会计改革在全球范围内兴起，遵守国际的公认规则是一个大国应尽的义务，有利于进行国际间的比较，找出缺点与不足，进一步提高政府的管理运营水平。

三、对我国预算会计引入权责发生制的相关建议

（一）借鉴国际惯例

我国近年来在财政管理方面，借鉴国际经验，在改革中取得了十分显著的效果，在引入权责发生制过程中应尽可能与国际通行的做法相协调。这些值得我国借鉴的国际惯例主要有以下方面：

1.借鉴IMF的《财政透明度手册》和《政府财政统计手册》

TMF（国际货币基金组织）作为维护全球财政货币稳定的国际组织，其的这两个手册对于各国财政透明度和统计有着很强的指导作用。

2.借鉴国际公共部门会计准则

国际会计师联合会下属的公共部门委员会一直在致力于建立一套以权责发生制为基础的全球公认的国际公共部门会计准则。

3.国外预算会计引入权责发生制为我国提供有益借鉴

引入权责发生制的过程中，不能简单地照搬国际经验，应根据我国的实际情况，建立起有中国特色的预算会计核算基础。在改革方式的选择上，可以选择澳大利亚等国家采用的渐进式改革道路。

（二）明确我国预算会计引入权责发生制的理论依据--受托责任

各国政府都对社会与公众承担广泛的受托责任，中国的特殊国情决定了公共部门的受托责任范围广而层次多，由此衍生出广泛的信息需求。加之中国具有庞大的公有制经济，因此中国预算会计目标定位于受托责任观。中国预算会计改革的目标是：提供全面、可靠、及时和透明的信息以满足信息使用者的需要，尤其是满足核心部门和支出机构监控预算执行、制定决策、管理和分析的需要。

（三）对我国预算会计引入权责发生制的具体建议

1.处理好权责发生制和收付实现制的关系

权责发生制能够全面反映政府的资产和负债，收付实现制能反映现金的流入、流出以及存量。只有将两者有机结合，才能反映政府财务状况的全貌。

（1）建议在财政收支核算方面采用权责发生制。首先从基层预算单位的收入核算部分实行。从支出来看，采取以权责发生制为主，预算单位经费支出等项目仍保持收付实现制。

（2）建议在固定资产核算方面采用权责发生制。将成本通过分期提取折旧的方法予以确认和计量。

（3）建议在政府债务核算方面采用权责发生制。第一，应反映预算会计主体所承担的全部债务；第二，应反映当期发生的债务行为对以后年度的财务责任和影响；第三，确认本期应负担的未来社会保障要求是政府的一项特殊债务。

2.建立健全相关法律法规

法律框架是各国推行预算会计改革的必要前提。我国目前的相关法制还不健全，必须加快制定相关的法律及其措施，为预算会计引入权责发生制提供法律保障，使其有法可依。

3.提供技术支撑和人力保障

我国需要建立配套的、完善的计算机信息系统，为制度的引入提供技术支持，同时要建立一支能承担实施任务的专业化人才队伍，更是保证预算会计引入权责发生制顺利完成的关键。

4.加强政府审计监督职能，充分发挥社会监督作用

建立这样一种制约机制--即政府的财务报告只有经过国家审计部门的批准后，才可以正式递交人民代表大会和向社会公众披露。公众监督则主要从政府外部对财政收支进行监督。

综上所述，预算会计引入权责发生制是我国预算会计改革的必然选择，这一过程是个循序渐进的过程。在借鉴国际惯例的基础上，更应该根据我国的实际情况，在处理好两种核算基础的前提下，通过法律保障、技术支撑和人力保障以及政府审计、社会公众监督等，建立和完善具有中国特色而且适应国内外新形势的预算会计核算基础。