浅析新会计准则与商业银行寻租行为之间的关系

中图分类号：F832 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2013）04-000-02

摘 要 商业银行中滋生的寻租行为危害着我国市场经济的健康发展，必须予以控制。然而，新准则的一些条例事实上为我国商业银行的寻租行为提供了空间，本文将从此入手探讨新会计准则与商业银行寻租行为之间的关系，分析商业银行惯用的续租手段，并有针对性地提出全面治理商业银行寻租行为的措施手段。

关键词 新会计准则 商业银行 寻租行为

我国市场经济的逐步成熟为新会计准则的制定与实施提供了环境，商业银行经营信息的透明度及其会计信息质量也随之提升。然而，很多商业银行依旧在现有制度下寻觅寻租空间，本文将就新会计准则与商业银行寻租行为之间的关系作出相关讨论。

一、新会计准则带来的商业银行寻租环境

财政部于2006年度公布了全新的《企业会计准则》，中国银监会于2007年度确定了新准则在银行业的实施时间表，提出各类商业银行必须在2009年前开始依据新准则编制财务报告。现阶段，《企业会计准则》的实施和转换工作已经基本在我国商业银行中完成，新准则中出现的职业判断以及会计选择等内容为商业银行的寻租行为提供了客观环境，主要表现在以下几点中：

（一）采用公允价值计量

在新会计准则中，计量方式产生了重大改变，公允价值和现值计量取代了历史成本计量。新准则要求银行应以公允价值计量交易性金融资产、可供出售金融资产及金融负债等，即财务要及时记录并披露此类资产账面价值跟随公允价值波动的情况。作为寻租行为中报告盈余的重要操纵工具，公允价值使用频率的提高为银行的寻租行为提供了客观环境。

（二）会计人员的自主性更大

在新会计准则中，会计实务的具体操作细则较少，更多的是原则性规定，这便增大了会计人员的操作空间及选择权。会计操作方法的多样性增强了会计人员职业判断的主观性、灵活性及复杂性，因此会计人员更多地需要以自身的业务水平对实际情况作出衡量并予以处理。这种主观判断为商业银行的寻租行为提供了较大空间。

（三）较为模糊的经常性损益及非经常性损益

商业银行在亏损的状态下，难以运用经常性损益改变其盈利空间，更多地是将非经常性损益作为其寻租手段。在新会计准则中，并未明确界定非经常性会计准则的确认方式，所以商业银行非常容易利用经常性损益及非经常性损益之间的模糊关系来寻求寻租空间。

二、浅析我国商业银行在现有制度中的寻租行为

（一）利用贷款损失准备实施寻租

在新准则中，摊余成本法是商业银行提取贷款减值损失所采用的主要方法。摊余成本法的原理是在实际利率固定的情况下确定未来现金流，并以此计算款项现值；然后，根据账面价值与现值之差确定减值损失，损失额度会在利润表中有所体现并与会计盈余呈现出负相关的关系。综上所述，贷款发放时所确定的实际利率是难以改变的，而未来现金流的多少则与职业判断息息相关，容易改变。在目前收入确认条件明确的情况下，商业银行的经营者能够很大程度上影响每年的减值损失确认值，直接影响会计盈余的多少。如此，贷款损失准备的存在与提取方式便为商业银行的寻租活动提供了可能：在会计盈利多的年份，可多提贷款损失准备，为将来经营状况不好、会计盈余少的年份做好降低贷款损失准备金做伏笔；在会计盈余少的年份，可降低贷款损失准备金的计提，将其对会计利润的影响降到最低，保证会计利润的账面价值为适当值。

（二）利用金融衍生工具实施寻租

新准则要求将原有的表外衍生金融工具移至表内，在资产负债表中以“衍生金融资产”项目的名义、按照公允价值实施计量，商业银行常常会使用衍生金融工具做套期保值交易，从而规避包括汇率风险和利率风险在内的市场风险。公允价值计量的一大好处是其提供信息的客观真实性，强化了决策者获取信息的可靠性。然而在标的金融资产缺乏活跃市场时，只有依靠估值技术确定其公允价值，这种估值的高低极易受评估者的主观影响，估值技术也就成为商业银行实施寻租活动、改变会计利润的另一手段。由此可见，移入资产负债表内的衍生金融工具在提升会计信息可靠性的同时也增加了商业银行经营者寻找寻租空间的可能性。

（三）利用可供出售金融资产实施寻租

投资原本是被划分为长期投资及短期投资的，《金融工具确认和计量》准则则改变了此种分类，并按照金融资产的投资目的将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、可供出售金融资产、贷款和应收款项、持有至到期投资四类。这四类资产在初始投资时被分类，在持有过程中：第一类金融资产发生公允价值变动时，变动额被计入“公允价值变动损益”项目，从而使当期损益受到影响；第二类金融资产在发生公允价值变动时，变动额计入“资本公积”项目，当期损益不会受此影响，只有在此类资产被处置时，“资本公积”项目中的变动额才会被转到当期损益中。由此，商业银行可以依据每期的利润状况，确定是否通过不同类别金融资产的抛售来提高盈余状况，从而实现寻租目的。

（四）利用债务重组实施寻租

按照惯例，我国上市的商业银行会对属于营业外支出的非经常性损益进行单独披露。公允价值在债务重组中的使用，能够有效减少营业外支出的额度，从而影响商业银行利润的账面价值。在债务重组的过程中，商业银行可以对两个要素施加影响：其一是债务重组的时间；其二是抵债资产在债务重组活动中的公允价值。所以，债务重组也就成为商业银行实施寻租活动、提高自身利益的手段之一。

三、应对商业银行利用新准则实施寻租行为的策略

（一）强化银行业的职业道德精神。按照经济学理论，追求经济效益最大化是人类行为的基本动机，并无太大差异；而其余差异则在于人们对于成本与收益之间的认知差异，这取决于个人的价值观。意识形态决定了人们对于同一事件成本与收益的个人评价，因此必须积极运用意识形态，改变经济人的价值观，提升其思想追求，弱化或者完全放弃寻租行为倾向。可以对商业银行从业者实施道德教育，树立反寻租行为的思想。一旦此思想转化为反寻租行为的价值观，商业银行从业者会自主做出内心调节，转变寻租成本函数和寻租收益函数，在寻租成本函数大于寻租收益函数的情况下放弃寻租行为。

（二）严管重惩具有寻租行为的商业银行从业者。潜在寻租者会在其寻租的预期收益超出预期成本时，实施寻租活动。严格的监管活动不仅能够降低寻租者的预期收益、提升寻租成本，还能够利用事后处罚条例增加潜在寻租者的心理负担，放弃寻租行为。寻租的严管可以从三方面着手：第一，证券监管部门应加强上市商业银行信息披露质量的监管，并对违规者予以处罚；第二，银监会要实质性地任用具有丰富业务经验的人才对复杂的寻租行为实施监管；第三，由政府审计机构对相关商业银行予以审计并出具评估报告，提高其会计信息可靠性。“重惩”的重点在于加大力度惩处商业银行寻租的直接负责人，提升处罚金额，加大寻租风险，使寻租者在其社会声誉、政治背景、经济利益等方面都有所畏惧，从根源上控制商业银行寻租者的寻租动机。

（三）全面完善商业银行会计制度。相关经济理论显示，寻租产生的主因在于不健全的制度，是所谓制度现象的一种。所以，要想有效地控制住寻租活动，就必须在新准则制度的基础上不断创新。依据上文的分析，现有的商业银行会计准则和各类处理方法都给寻租行为提供了可行的客观环境和判断空间，所以可以通过明晰会计的各类处理方法和估值手段来降低寻租者钻制度空子的机会；此外，要以成本效益为基础原则，扩容会计信息披露的广度和深度，使寻租行为随着透明度的上升而减少。

参考文献：

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