研发费用的财税处理

研发费用是企业研究开发费用的简称。对于研发费用的处理，会计准则和税收法规都有相关规定，并且，各具其偏向性；尽管“兼容”，但存在差异。这些差异对广大财会人员来说就是一个困惑。“高屋建瓴”的政策在指导企业实务时，若遇到新的或特殊的问题，基层财会人员也会因政策和实务的“不搭”，在一筹莫展的同时，会按照偏向自己利益的理解进行账务处理。这就有可能产生利益侵占以及财税风险问题。而研发费用对于一些成长性企业来说，确实是一个新的或特殊的问题，这个问题也困扰着一些财会人员。在我们参加的企业财税咨询活动中，“研发费用如何处理”更是一个“热门”的话题―可见很多企业的财会人员需要这个方面的“解惑”。

鉴于此，我们想依据现行的会计政策和税收法规，对企业发生的研发费用进行专题探讨，以期给广大财会人员一个全面清晰的政策架构和正确的财税处理方法。

一、研发费用的界定

（一）税收政策

我国税收制度大力支持企业投入研发费用，为此也制定了一系列的税收优惠政策。其中之一就是对研发费用的界定（这也是税收征管的需要），再三明确研发费用的范围。国家税务总局关于印发《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》的通知（国税发〔2008〕116号）第四条对研发费用的内容进行了最新界定：

企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发展改革委员会等部门公布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2007年度）》规定项目的研究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应纳税所得额时按照规定实行加计扣除。

（一）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。

（二）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。

（三）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。

（四）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。

（五）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。

（六）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。

（七）勘探开发技术的现场试验费。

（八）研发成果的论证、评审、验收费用。

上述八项研发费用，属于现行税法的优惠范围。凡是归入其中的，可以享受加计扣除的税收优惠政策。但在企业实务中，一些研发费用能否归入“八项费用”的关键，不在财会人员，而在业务人员。比如费用合同的签署决定费用的归属，岗位的设置也决定费用的归属。所以，在研发立项的前提条件下，一项研发费用能否归属“八项费用”，是由业务环节决定的。业务在前，财务在后，财务是跟着业务“走”的；业务是定性的，发生什么业务，财务跟着照章处理。因此，在企业实务中，业务人员要懂一点基本的税收知识，把享受税收优惠的基础工作做好；一些业务流程的设计要有财务人员参加，以便更好地享受税收优惠。

（二）会计制度

较之于税收政策，现行会计制度把研发费用分成了两个部分，并要分别进行会计处理。《企业会计准则第6号―无形资产》规定：

研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段：

1．研究阶段是指为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查的阶段。研究阶段的支出，于发生时计入当期损益。

2．开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。开发阶段的支出，同时满足下列条件的，确认为无形资产，不符合资本化条件的计入当期损益。

3．若确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，将其全部费用化，计入当期损益。

准则列举了无形资产开发阶段满足资本化的五个条件：①完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；②具有完成该无形资产并使用或出售的意图；③无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；④有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；⑤归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

若是同时满足了上述五个方面，研发费用就应确认为无形资产。但在会计处理上，研发费用不论是计入当期损益还是无形资产，税法都有与其配套的加计扣除或摊销的优惠政策。

二、研发费用的优惠政策和加计扣除程序

（一）税收优惠政策

对于计入损益或无形资产的研发费用，国税发[2008]116号第七条明确规定了如下优惠政策：

企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：

（一）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。

（二）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。

对于研发费用的扣除方法，国税发[2008]116号第十二条也进行了明确：企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除；在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本办法的规定计算加计扣除。

（二）加计扣除程序

国家为了鼓励企业投资研发颁布了税收优惠制度，但进行研发的企业要享受这些优惠政策，还要进行操办，也就是履行研发费用的扣除程序。

在企业实务中，研发费用的加计扣除一般要分三步完成：

一是项目确认。企业持自己出具的《项目立项计划及其研究开发费用预算》报告到当地科技管理部门进行项目确认，审核通过后取得《企业研究开发项目确认书》。

二是项目登记。企业持当地科技管理部门出具的《企业研究开发项目确认书》到当地主管税务机关进行项目登记，审核无异议后，取得《企业研发项目登记信息告知书》。

三是加计扣除。企业将《项目立项计划及其研究开发费用预算》、《企业研究开发项目确认书》、《企业研发项目登记信息告知书》以及会计师事务所出具《研究开发费用专项审计报告》备案后，对研发费用进行税前加计扣除。

至于企业向税务机关报送的资料，国税发[2008]116号第十一条规定，企业申请研究开发费加计扣除时，应向主管税务机关报送：自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算；研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单；研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表；企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；委托、合作研究开发项目的合同或协议；研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料。

三、一些特殊研发费用的财税处理

企业的研发实务是复杂的。常规的研发费用，其财税处理方法是相对简单的。我们再侧重讨论一些特殊的研发费用的财税处理方法。

（一）参与研发的非技术人员的费用处理

在企业的研发活动中，除了技术人员外，一般还有其他人员参与，比如车间人员或其他部门人员等。研发活动光靠技术人员是无法进行的，新产品的试制、实验就离不开车间人员和其他人员的参与。所以，非技术人员发生的费用，只要与研发活动直接相关的，也可享受加计扣除的优惠政策。

（二）研发设备用于破坏性实验的费用处理

企业购买设备用于破坏性实验，要分两种情况进行财税处理。一是该设备本身若是试验品，购买时在会计处理上可先计入周转材料，等破坏实验领用时相应转销计入管理费用等损益科目，在税前加计扣除。二是该设备本身不是试验品，而是用来检验其他实验品的（破坏性），则应作为固定资产入账与管理，其研发阶段的折旧费可以加计扣除，形成无形资产的折旧费可以加计摊销。

（三）同时研发多个新产品的费用处理

如果企业在一个纳税年度内进行多个新产品的研究开发，依据现行税收政策，首先要履行加计扣除程序，进行新产品研发项目确认；其次是要按照不同新产品开发项目，分别归集其研发费用额，并对研究开发费用实行专账管理，准确归集年度可加计扣除的各个新产品的研发费用实际发生金额；最后要向主管税务机关报送加计扣除的相关资料。

（四）共同研发项目的费用处理

在企业的研发实务中，往往会出现共同研发项目。对于共同研发项目的费用处理，应分三种情况分别进行财税处理：

1．对企业共同合作开发的项目，各合作方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。

2．对企业委托给外单位进行开发的研发费用，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除；同时，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。

3．企业未设立专门的研发机构，或者企业研发机构同时承担生产经营任务，应对研发费用和生产经营费用分开核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出；对划分不清的，不得实行加计扣除。

另外需要注意，财政部、国家税务总局、海关总署和商务部近日联合下发《关于继续执行研发机构采购设备税收政策的通知》（财税[2011]88号）文件，延续对外资研发中心进口科技开发用品免征进口关税和进口环节增值税、消费税，继续对内资研发机构和外资研发中心采购国产设备全额退还增值税的政策。

葛长银

中国农业大学经济管理学院副教授，中工国际上市公司独立董事，实战派财税专家；主张“用大禹治水的方式治税”，在国内引导合法的节税筹划方向；撰写十多部财税热卖书籍，任多家知名培训机构的主讲专家，多家公司的财税顾问。