浅析会计相关性及其与可靠性兼容的实现途径

【摘要】本文通过研究会计信息需求差异，对现行的以通用型财务报告来满足所谓“共同需要”的作法提出了质疑，认为：通用型财务报告形式的制度安排无法满足相关性要求日益强烈的个性化信息需要。从而形成了本文的制度安排建议，即实行会计核算与会计披露在理论上适当分开，分别建立以真实性为基本质量特征的会计核算制度、以相关性为基本质量特征的会计披露制度和在相关性得以充分体现基础上保证真实性为基本目的的注册会计师审计制度。

【关键词】会计目标 会计信息 相关性

至少有两个事实可以说明会计信息的质量特征是由会计目标决定的： 一是由于不同历史时期会计目标之间的差异，导致了不同历史时期会计信息质量特征有所不同；二是从20 世纪70 年代初期开始并延续至今的关于会计信息质量特征的争论，最终都集中在对会计目标的不同认识上。1980年5月FASB的第二号概念结构公告《会计信息的质量特征》该报告从“会计的目标是向企业外部利害关系人提供决策有用的信息”出发，提出了两条最基本的会计信息质量特征，即相关性与可靠性。

一、会计信息相关性的内在矛盾

关于会计相关性的涵义及概念， FASB认为，一项信息是否具有相关性主要由三个因素决定： 一是预测价值，如果一项信息能帮助决策者预测未来事项的可能结果，则此项信息就具有预测价值，决策者可根据预测的可能结果做出最佳决策，因此预测价值为会计相关性的重要因素。二是反馈价值。我国企业会计制度则是这样定义的，企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要，即要求会计信息与使用者的经济决策相关，对使用者有用 。虽然上述各种定义的表述方式略有差异，但都在不同程度上说明了会计相关性是指企业提供的会计信息应与使用者的决策相关，能够充当决策的依据并且能够满足决策的需要。

二、从需求入手分析“共同需要的会计信息”存在的可能性

既然会计相关性问题是与会计信息需求相关联的，那么不妨从需求入手进行研究。研究会计相关性与研究其他问题一样也应当有一个从个别到一般的过程，我们只有对会计信息使用者其个体需要的会计信息进行个别分析后，才能够进行适当的综合考察以回答是否存在“共同需要”的会计信息 这一问题。如果获得肯定的回答，我们就可以进一步研究共同需要的内容及披露方式。如果得到的是否定的结论，那么，我们就要寻找提高会计相关性的新途径。

自从国有企业拨改贷之后，银行就成为国有企业资金的主要来源。在上市资源向大型企业倾斜、上市成本高昂以及各种政策约束的情况下，银行资金几乎成了绝大多数企业的命脉。根据我国银行通用的《企业信用等级评定表》，银行在对企业进行信用评估时主要考察5个方面的内容，即经营者素质、经济实力（ 包括净资产、固定资产净值、在建工程、长期投资） 、企业资金结构（ 包括资产负债率、流动比率、速动比率） 、企业经营效益（ 包括销售应收帐款比率、存货周转率、净利润率） 和企业发展前景。可见，银行是企业会计信息的主要需求者。银行需求的企业会计信息主要是能够客观、真实反映企业现有经济能力、经营规模和偿债能力的会计信息。如果企业提供的会计信息过分地谨慎就有可能失去银行的资金支持；当然，过分的夸张也会造成失信甚至造成金融犯罪。一般希望资产计价是现值的，利润计算是保守的。

三、提高会计相关性的制度建议

通过以上分析，我们不难看到，不仅不同的会计信息使用者集团对会计信息有着不同的要求，而且各集团内部不同使用者之间也存在着需求差异。可见FASB 所论述的会计信息共同需要 是不存在的。分别建立以可靠性为核心特征的会计核算制度、以相关性为核心特征的会计披露制度和保证可靠性与相关性有效实现并恰当联接为目的的注册会计师审计制度，从而形成既相对独立又互为约束的制度体系来保证对外提供的所有会计信息的相关性、可靠性和充分披露。

（一）企业会计核算制度的建立。

会计核算负责形成作为基础材料的会计资料。每项经济活动或交易发生之后，会计人员可根据有关凭证进行确认、计量和记录。一般地，会计核算应以企业内部管理需要的会计信息为标准来确认、计量和记录每项交易活动，在处理会计相关性和真实性矛盾时以会计真实性为主，确保会计资料的客观、真实，使之具有历史档案的性质。保守使用谨慎性原则以免蓄意隐瞒资产和收益，虚减利润，逃避纳税。坚持实际成本原则，除非有确切的证据证明因技术进步、市场供求变化等原因造成的财产减值外，严格限制计提减值准备，其目的是便于公平、合理、公正地确认企业资产、负债和净收益的价值。

（二）会计披露制度的建立。

我国目前给税务部门编制的《企业所得税报表》是根据会计核算资料和“企业所得税法”的要求编制并向税务部门报送的一样。根据这一设想，我们也可以研究一套能够专门反映企业现实的未来偿债能力的会计信息披露规则，要求企业按照规则来编制财务报告。上市公司向股东大会和证券监督管理委员会及证券交易所提供定期或不定期财务报告时，或者非上市公司寻求新的合作伙伴以及实施公司改制而需要提供会计信息时，就可以以保护股东投资人的利益为目标，根据会计核算资料按照股东和债权人的需要编制财务报告。

（三）注册会计师审计制度的建立。

在我们设想的系统中，存在着这样一个问题，即对外报送的财务报告是一个因报送对象不同而使数据之间存在差异的财务报告体系，并且财务报告的项目内容与会计核算资料（ 会计账簿中的资料） 的项目内容也存在不一致。这是否说明，在该系统中，企业可以按照使用者的需要胡编乱造会计信息呢？ 回答当然是否定的。对此问题，我们设想采取两种方式予以解决。一是进一步完善注册会计师审计制度，企业对外提供的每一份财务报告都必须经过注册会计师的验证，注册会计师的审计依据是企业会计核算资料和会计披露准则。二是采取充分披露措施，即在财务报告中说明会计报表中重要资料的来源及其形成过程，通过这样的制度化规范，就可以实现会计系统能提供既真实可靠又相关适用的会计信息的目标。

参考文献：

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