企业合并会计方法选择

随着我国经济的发展，企业之间的合并将会越来越多的出现在我国的企业中，所以我国也面临着企业合并的规范问题。我们知道，企业合并涉及到会计主体的变更，无论是那种合并方式，都必须预先确定用于记录合并的会计方法。在会计实务中，记录企业合并的主要会计方法有购买法和权益法。

一、购买法和权益法的概念

购买法认为，企业合并是一个企业主体通过购买方式取得其他参与合并企业净资产的一种交易。在这种情况下，对所收到的资产与承担的负债用与之交换的资产或权益的价值来衡量，即以其购买成本进行核算。其购买成本包括：支付的现金或现金等价物的金额，或交易发生日购买方为了取得对其他企业净资产的控制权而支付的其他购买价款的公允价值，加上其他任何可直接归属于该项购买的费用。购买成本超过所取得的被收购公司的有形资产和可辨认无形资产减负债的公允价值的差额，确认为商誉。购买法对被收购企业的资产和负债建立了新的会计基础，即计价基础发生了变化。

权益法认为，企业合并是权益结合而不是购买，是企业股东之间的交易，资产的控制权并没有发生变更，而是合并各方的股东共同控制了一个规模扩大了的企业，其控制权的大小以原来所控制的净资产为标准权益。权益结合法下资产和负债采用账面成本核算，当然不会产生商誉。合并各方均没有对资产和负债建立新的计价基础，也没有重新确认原来尚未确认的资产和负债。所发生的与股权联合有关的支出均应在发生的当期确认为费用。不论合并发生在年度的哪个时点，参与合并企业的整个年度的损益都要包括在合并后的企业中，留存收益转入合并后的企业。

二、购买法和权益法的区别

1、所依据的理论假设不同。在企业合并中，只有换股合并，也即是实施合并的企业与其他参与合并企业的股东

间交换普通股的合并方式，才存在在购买法与权益法之间的选择。在这种方式下，不会认为参与合并的一方购买了另一方，合并各方没有经济资源的流入流出，则不存在购买价格，也就不存在新的计价基础。因此权益法的会计处理是建立在历史成本和持续经营假设基础上的。而购买法所依据的假设是：企业合并是一个企业主体通过购买方式取得了其他参与合并企业净资产的一种交易事项，即将其看成是一宗买卖。由于购买一方有现金、现金等价物或其他形式的资产或权利的流出，因而就应该采取与传统会计处理相一致的方法，对所收到的资产或承担的负债用与之相交换的资产或权益的价值来衡量。并且合并后，经济资源的流出方获得了对经济资源的控制权，而被合并方则丧失了对原有经济资源的控制权。因此购买法所依据的理论假设是非持续经营假设

2、在会计处理原则上的区别

（1）购买法下，合并方企业要按公允价值记录所收到的资产和承担的负债，合并成本与取得净资产公允价值的差额计入商誉，在规定的期限内摊销；而在权益集合法下，由于其计价基础不变，资产负债均按账面价值计价，股本按发行股票面值计价，换出股票面值与合并方实收资本之间的差额调整资本公积。可以看出，权益法中，不按照取得净资产所付出的代价，而是根据其账面价值决定净资产的入账价值的。因而，在这种方式下，不存在商誉的确认问题。

（2）购买法下，合并企业的收益包括当年本身实现的收益以及合并日后被合并企业所实现的收益而在权益法下，不论合并发生在年度的哪个时点，参与合并企业整个年度的损益都包括在合并后的企业中。

（3）购买法下合并企业的留存收益可能因合并而减少，但不能增加，被合并企业留存收益不能转入合并企业，这样，虽然单个企业可用于利润分配的留存收益并没有减少，但合并后的金额却大大减少，会影响合并后股东的利益；而在权益法下，参与合并企业整个会计年度的留存收益均应转入合并企业，这样则不会影响可用于分配的数额。

（4）在购买法下，间接费用计入当期损益，而直接费用则调节资本公积，或者调整投资成本；而在权益法下，企业合并时发生的所有费用，不管是直接费用或间接费用，都计入当期损益。

三、两种会计方法的经济后果

由于两种方法的会计处理是不一样的，所以经过处理后的经济结果必然是不一样的，主要体现在这几方面：

1、对合并当年的利润产生不同的影响。一方面，在购买法下，重估后资产的公允价值通常高于账面价值，尤其是在通货膨胀时期，资产中的土地、建筑物等升值幅度很大。这些增值的资产确认后将在以后年度转化为成本或费用，从而导致购买法下的成本费用较权益集合法要多；另一方面，购买法下，合并企业当年的利润仅仅包括购买日后被合并企业实现的利润；而在权益法下，合并企业当年的利润包括被合并企业整个年度的利润，而不管具体的合并日是哪一天。因此，综合上面两方面，可以看出，权益法在增加利润上有立竿见影的效果。

2、对净资产收益率的影响。由于权益法下并入的净资产较低，而合并后的利润较高，从而导致权益法下的净资产收益率较高；相反，购买法下的净资产收益率较低。

3、两种合并会计方法的信息质量。从上面的分析可以看出，两种会计处理方法之间存在明显的区别，由此也影响到会计的信息质量。从会计信息的相关性来看，购买法提供了关于合并企业资产和负债公允价值的信息，便于投资者预测合并后企业未来的现金流量，从而其提供的信息有极大的相关性；从会计信息的可靠性来看，由于权益法按历史成本反映合并后企业的资产和负债，因而，其信息的可靠性较高。

通过前面的分析，我们得知购买法和权益法各有不同的特点。从理论上，购买法更合理，采用公允价值对购入的资产和负债进行计量，更能反映合并的经济实质；而权益法虽然核算简单，但由于容易导致利润操纵行为，从而对资源配置产生不利影响。由于目前我国的要素市场还不是很发达，资产和负债的公允价值还不能可靠地取得。为此，在我国运用公允价值的条件比较具备的情况下，再取消权益法，采用国际上通行的购买法作为企业合并唯一的会计处理方法。