浅谈人力资本会计核算问题

【摘要】随着知识经济的迅猛发展，人力资本将成为企业的重要资产，对企业以及社会经济的发展起着巨大的推动作用。相关利益集团也需要人力资源信息进行决策，这就要求有一套完整的人力资本会计核算方法对相关信息进行披露。本文在提出人力资本会计目标的基础上，对人力资本会计核算的基本问题进行探讨。

【关键词】人力资本；人力资本会计；核算

美国会计会计学会认为，人力资源会计是辨别和衡量人力资源的信息，并将这种信息传递给又利害关系的当事人的程序。而我国学者阎达五、徐国君提出，人力资源会计是对自理资源进行价值核算和管理的一种活动，它包括人力资源财务会计和人力资源管理会计两个方面。财务会计与管理会计是现代会计的两大分支，将人力资本会计分为人力资本财务会计和人力资本管理会计是理所当然。但关键是确认人力资本会计目标后，应如何对其进行确认与计量，应采用何种会计核算方法进行核算。

一、人力资本会计的目标

随着社会经济的迅猛发展，人力资本管理会计不仅要能满足对内管理的需要，而且还要满足相关管理部门、债权人及投资人各方利益集团的需要，这就成为人力资本会计的基本目标。具体而言，人力资本会计的目标应该包括以下几个方面：

1．提供管理者所需要的相关人力资本信息。传统会计无法给管理者提供关于人力资本基本信息：企业现有员工及管理人员质量如何，根据企业现有发展目标需要新招募多少员工，怎样才能招到合适员工等，这些问题都需要管理者掌握相关人力资本会计信息来为公司未来发展做出事先决策。

2．提供债权人、投资人所需要的有效决策信息。传统会计中将人力资本计入“应付职工薪酬”账户，再转入商品成本，最后列入当期损益，这表明传统会计只是列入了取得人力资本的支出，而未列入维持及开发人力资本支出，这就是债权人、投资人无法从报表中获取企业全面的损益及财务变动信息。在人才至关重要的今天，这将可能导致债权人、投资者作出错误决策。

3．提供企业履行社会责任情况的信息。企业要履行社会职责，而人力资本会计是社会责任会计的重要分支，是记录、报告企业对社会人力资源的贡献，因此人力资本会计可以向相关利害关系人提供企业履行社会责任的情况。

二、人力资本会计的核算问题

1．人力资本会计核算的内容。人力资本会计核算对象为人力资本，人力资本是体现在人力资本身上的以人力资本的数量和质量所表示的非物质资本，是能够使价值增值的智能与体能的总和。人力资本核算内容应该包括企业取得人力资本成本、维持人力资本成本、开发人力资本成本。取得人力资源成本是指企业为取得生产经营所需人力资源所发生的全部支出，包括招募及选拔支出、安置支出及其他相关支出。目前人力资源招募选拔一般均有企业人力部门负责，因此对人力资本取得成本的核算，会计部门应于人力资本协调配合，共同完成公司人力资本会计核算。维持人力资本成本是指企业使用人力资源所发生的各种支出，包括职工薪酬、劳保、医保及人力资源管理部门等支出。另外，人力资本维持成本还来自员工激励报酬，主要包括奖金、股票期权、人力资本持股等。开发人力资本成本是指企业为使人力资源达到工作所需要的技能，或者为发展新业务、开拓新领域而更新其技能所发生的全部支出，包括岗前培训、在岗培训、离岗培训等支出。

2．人力资本会计的确认与计量。美国财务会计准则委员会（FASB）规定，资产必须具有以下三要素：必须是一项经济资源，未来可提供受益；为企业所拥有或控制；可以用货币计量该资产价值。人力资本作为一项特殊资产，需要以上述定义为确认标准。目前人力资本会计计量模式主要有两种：成本计量模式和价值计量模式。其中成本会计模式又分为历史成本和重置成本模式。人力资源历史成本会计是为取得、维持和开发作为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告。其优点是发生的相关支出比较客观，而且容易计量，易于实务操作，缺点是账面上得价值并不代表人力资源所创造的真实价值，体现不出人力资源的真实经济价值。人力资源重置成本会计指在现有情况下将重置企业人力资源所发生的全部支出资本化后的资产。人力资源价值计量模式是对人力资本按照实际产出价值入账，通过报酬折现、经济价值法等计量方法估计人力资本的实际价值，并且将其价值在一定时期内摊销。此方法避免低估企业真实价值，同时将企业因人力资本存在的潜在价值数量化、信息化。目前，关于人力资本计量问题，会计界提出的方法很多。笔者认为，仍沿用历史成本计量方法，配合相关核算方法，可全面反映人力资本核算内容。

3．人力资本会计的核算问题。会计恒等式是会计的重要理论基础，传统的会计恒等式为：资产=负债+所有者权益。人力资源资本化以后，传统会计恒等式将变为：物质资产+人力资产=负债+物质资产所有者权益+人力资产所有者权益。为满足人力资本会计核算要求，应设置以下四个基本账户：“人力资产”账户，反映人力资本增减变动情况，借方反映人力资本增加，贷方反映人力资本减少，余额一般在借方，反映现有人力资本成本；“人力资产取得成本”反映尚处于取得人力资本阶段的投资，是过渡账户；“人力资产开发账户”反映处于培训阶段的人力资本的投资，也是过渡账户；“人力资产累计摊销”贷方反映人力资产摊销额，借方反映人力资本因离职、退休等原因退出企业的累计摊销额，余额反映现存人力资本的累计摊销额。具体会计核算可以根据费用支出的具体阶段及用途采取相应处理：企业取得人力资产前发生的支出，如招募及选拔支出、安置支出等，相关费用暂时计入“人力资产取得成本”借方。如果取得了上述人力资源资产，“人力资产取得成本”转入“人力资产”账户；如上述人力资产未取得，该支出作当期费用处理。薪酬、奖金等人力资本维持支出时，应借记“人力资产”，贷记“应付职工薪酬”。职工岗前培训、在岗培训、离职培训等相关人力资本开发支出，应采用一定摊销率在适当年限内进行摊销，计入“人力资产累计摊销”贷方，待员工因辞职、退休等原因退出企业时全额摊销。上述核算方法虽然没有直接反应人力资源质量结构，但薪酬、奖金的高低可以从侧面反应出企业的人力资源水平，以供企业决策者使用；而且本核算方法使用历史成本计量，相关费用支出容易计量，而且比较客观；另外上述核算方法保持原有会计核算方法不变，有利于会计的持续性发展。

4．人力资本会计报告问题。根据人力资本会计目标，人力资本会计信息应该既向企业内部管理者提供，又向企业外部相关利益集团披露。但由于我国人力资本会计处于探索的初级阶段，人力资本会计尚未形成一套完整的理论体系，有关人力资本会计的计量方法及模式过于复杂，尚未统一，因此，目前可以鼓励企业先在内部报告中定性分析，待体系逐步完善后，再纳入会计报表中，为内外部所有信息使用者提供相关决策信息。

在知识经济迅猛发展的今天，人力资源将成为企业第一大资源，人力资本会计将成为会计研究的重要领域。目前人力资本会计理论尚不完善，需要对其会计理论进一步研究。在人力资本会计理论研究的同时，也需要将部分成熟理论试行于人力资本密集的企业，用实践经验来逐步完善人力资本会计理论，从而总结出一套完整的人力资本核算准则，解决人力资本会计核算问题。

参考文献

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