内部控制与企业进出口业务反舞弊

现代企业理论将企业视为不同利益集团间一系列显性和隐性合约的组合，这些合约以不完备为其主要特征，也可以将企业解读成一系列委托关系的组合。因此，为解决企业由于委托关系而客观存在的道德风险和逆向选择问题，从二十世纪90年代开始，公司治理与内部控制制度的规范与建设就成为现代企业制度建设两项最主要的工作。

最近，财政部等五部委了《企业内部控制基本规范》自2009年7月1日起先在上市公司范围内施行，鼓励非上市的其他大中型企业执行。此次基本规范的印发，标志着企业内部控制规范体系建设取得重大突破。下面，本文将结合企业进出口业务流程的具体特点对企业内部控制与进出口业务的反舞弊进行一些研究。

企业内部控制规范是现代企业制度继企业会计准则和审计准则后一个重要的制度。完善的企业内部控制制度是保证会计信息真实性的基础。目前，大部分内部控制制度的设计要求按5个因素来考虑，即控制环境、风险评估、信息传递、控制活动、独立有效的监督等5个方面。其中，控制环境主要是指企业最高管理层从企业文化层面对企业内部控制制度的理念、态度、观点等。风险评估是对企业内部风险的识别、评估、管理和防范。信息传递是对企业整个经营状况的正确反映、确认、计量、披露。控制活动是指在业务流程中严格区分不相容职务，在清晰的业务流程下明确岗位的责任。有效的独立监督主要是指有一个独立性强的部门对企业的内部控制进行监督和评价。内部控制的五要素涵盖了企业的“人、财、物”等基本生产要素，但是它的核心在于信息传递环节，在于消除信息不对称，提高企业在委托链条中的信托责任指数。现代企业内部控制活动最初的动力是为了防止企业的管理舞弊，目前，在五要素的框架里面，更多的是侧重于对企业整体经营风险的防范和评估，但反舞弊也是其重点关注的内容。

现代企业理论研究企业舞弊行为基本有3种理论。第一，舞弊冰山理论。该理论从结构和行为两个方面分析舞弊,海平面上的是结构部分，是显性和暴露的,海平面下的是行为部分，是隐性和伪装的。舞弊结构的内容可以认为是组织内部管理方面的，是客观存在且容易识别的。但是舞弊行为的内容则是更主观化、更个体化、更容易被刻意掩饰起来的。第二，舞弊三角形理论。舞弊三角形认为舞弊的产生由压力、机会和借口3要素共同作用。舞弊压力包括经济压力、习惯压力、工作压力、其它压力等四种类型。形成舞弊的机会主要有:内部控制缺陷；无法评价工作的质量；缺乏必要的惩罚措施；信息不对称；无知、能力不足；内部审计制度不健全。舞弊机会的有无或多少,还进一步受下列因素的影响:规范舞弊行为的外部法律系统；该岗位的行业性质及其在企业组织系统中的重要程度；涉足该领域各种力量的强弱。舞弊者常用的借口有：法律条文本身有漏洞,被人曲解利用；别人都可以这么做,我为什么不可以这么做；我是被迫这么做的；我只是为了暂时渡过困难时期，没有人会因此受到伤害；凭自己的贡献应获得更多的报酬；我的出发点是为了一个很好的愿望等等。因而，防范与治理会计舞弊既要通过加强内部控制消除舞弊机会,还应通过消除“压力”和“借口”来抑制舞弊。第三，GONE理论。GONE理论是在美国影响最大一个企业会计舞弊与反会计舞弊的著名理论。该理论认为：企业会计舞弊由G、O、N、E等4个因子组成，它们相互作用，密不可分，没有哪一个因子比其他因子更重要。它们共同决定了企业舞弊风险的程度。以上3种管理舞弊理论的核心点都是企业管理人员利用信息的不对称，从而认为行使舞弊行为可以神不知鬼不觉，可以在不付出任何代价的前提下实现利益的最大化。

在所有企业的具体业务活动中，都存在一个临时的合约。如董事会通过决议委托管理层做一项投资，企业管理层委托业务员做一项具体的业务。其中，企业的进出口业务最大的特点就是有一端客户在国外，由于国情、企业文化的区别使得从事进出口业务更具有信息不对称的特征，也更容易产生舞弊行为。因此，在内部控制的框架范围内，以企业舞弊理论为基础，透过透视企业进出口业务的流程特点可以找出反舞弊的关键点，从而在内部控制制度建设中做到有的放矢。

进出口企业由于业务流程长，不相容岗位多，容易由于信息的不对称产生舞弊行为。这种舞弊可分为直接舞弊和间接舞弊。直接舞弊就是在发盘、询盘过程中直接要求外商或国内供应商给与回扣。这种舞弊容易被发现和识别，对经办人的风险高。与此相对应的间接舞弊主要表现在当和外商建立起信任关系后，把本该由公司做的业务介绍给其他公司，或者干脆自己注册一家新公司自立门户。这种舞弊行为在过去的进出口业务中屡见不鲜，其行为更隐蔽、更难以被发现，对企业造成的伤害也更严重，往往会失去一个地区或一个板块的业务，甚至于造成连锁反应，整个企业就此解体。特别是在新的外贸法颁布后，很多国有专业外贸公司一夜间休克死亡，很多业务员另立门户，造成了大量的国有资产流失。产生这样极端事件的根本原因就是原来的国有专业外贸公司没有一套完善的内部控制制度，基本上的业务模式都是“两步走”的“一脚踢”模式，即业务员单独和国内外的客户联系，这是业务的第一步，第二步就是业务员把单证交给财务做核销和结算。这种业务模式最大的风险来源于业务员，在外贸有专营权的年代，业务员必须依靠专业的外贸公司才能做业务，但当没有专营权的时候，掌握了客户资源的业务员出于利益最大化的考虑就自立门户了。同样的原因，这几年的实践表明，由于内部控制制度不完善，很多自立门户的业务员下面又有很多业务员自立门户，造成了中国的外贸行业集中度不高，处在一个完全竞争的市场状态下，企业的分布小而散，容易被外商各个击破。因此，建立和完善内部控制制度，对企业的进出口业务做大做强就显得十分必要和迫切。

结合内部控制的理论框架和管理舞弊的理论基础及进口业务本身的特点，要比较好的解决进口业务的舞弊行为，特别是间接舞弊行为，首先一点就是要严格做好岗位轮岗和不相容职务的分离。特别是在接触外商和国内供应商的岗位上一定要定期的轮换。为了使得岗位轮换顺利和高效，在平时的工作中一定要按照内部控制基本规范的信息传递要求，做到业务岗位手中的客户资料等信息共享以及流程的标准化，使得与客户打交道的是公司而不是具体某个业务员个人。同时，在一个业务流程结束后，一定要有独立的监督部门对整个业务进行合法性、合规性、合理性的审核。监督的及时性可以防止舞弊人员的侥幸心理，防范于未然。职务分离、流程标准化、信息共享，及时监督是企业进出口业务内部控制制度设计的关键点。

当然，任何完善的内部控制制度设计都会有盲点。因此，培养优秀的企业文化，才能为企业提供一个更高层次的内部控制环境。企业的管理层有责任培养积极向上的企业价值观，有责任让每个员工看到美好的企业愿景，培养员工的社会责任感和遵纪守法的意识，倡导爱岗敬业、进取创新、团队协作的精神。同时做好员工的绩效考核、评价、激励工作，从制度上让每个员工认识到有付出就有回报，有舞弊就有惩罚。基于舞弊的特点，要让员工知道，企业加强和完善内部控制制度，是为了从制度上更好的保护员工的职业生涯，更好的完成企业的目标，而不是为了控制和监督员工个人，控制和监督的是具体的岗位。

责编：险峰