从政府监管角度加强注册会计师职业道德建设

我国注册会计师行业在政府监督为主、行业自律为辅的监管体制下，政府监管在注册会计师职业道德建设中的作用至关重要。必须处理好注册会计师行业政府监管中的若干关系，实现财政监督在注册会计师行业政府监管中的制度创新，并针对新会计准则的实施加强对注册会计师执业质量的监督检查，才能更好地发挥政府监管在促进注册会计师职业道德建设中的作用。

一、处理好注册会计师行业政府监管中的若干关系

1、监管体系的现实性与前瞻性之间的关系

我国目前采取的政府主导下的注册会计师监管模式是适应我国注册会计师行业发展现状及环境的产物，是我国经济体制转轨过程中的过渡性的制度安排。《行政许可法》规定：凡是通过市场机制能够解决的问题，可以由市场机制去解决；通过市场机制难以解决的问题，可通过规范、公正的中介机构自律去解决；市场机制、中介机构自律都解决不了的问题，需要政府参与管理的，也可先考虑通过事后监督去解决。因此，随着改革的不断深入，市场经济的逐步完善，法制建设的不断加强，社会道德水平的稳步提高，我国的注册会计师行业监管将会由目前的以政府监管为主，逐步过渡到政府监管与行业自律相结合，最终采取以行业自律监管为主、政府监管为辅的管理模式，以适应“小政府、大社会”的远景要求。在现阶段强调政府监管重要性的同时，需要对注册会计师监管体系的发展方向有正确的认识。

2、政府监管与自律监管之间的关系

尽管目前我国注册会计师行业仍是实行政府主导的行业监管模式，但同时必须注重发挥注册会计师协会的作用与职能，妥善处理好政府监管与自律监管的关系。要本着降低监管成本、提高监管效率、最大限度地保护公众利益的原则，政府与协会应合理分配管理职能，各司其职，各负其责。政府对注册会计师行业监管的重点还是应该集中在质量监管上，主要抓好注册会计师执业质量监管，加大对注册会计师和会计师事务所违规行为的处罚力度。而对于执业准则和规则的制定、注册会计师考试、注册会计师的注册等职责，有必要交由行业协会来承担。一方面，社会审计是一项有较高专业门槛的职业，其执业准则和规则的制定交由注册会计师协会来承担，由具有专业知识的人士来完成，既能充分利用人才资源，又能发挥民间组织制定准则的灵活性、及时性；另一方面，协会作为一个专业团体，通过自律方式进行管理，能够增强作为会员的事务所的自豪感及自觉遵守职业道德规范的意识。

3、财政监管与其他部门监管之间的关系

财政监管在注册会计师行业监管中处于核心地位，但目前政府对注册会计师行业的监管是多方位进行的，除财政部门外，证监会、审计署等机构，都有权对注册会计师行业进行监管，不可避免地造成职能重叠交叉、多头监管的现象，以至于权责不清、主次不分，使政府各监管部门之间相互协调困难，最终导致对注册会计师行业的低效监管或无效监管。因此，需处理好财政监管与其他政府监管之间的关系，划清权责，明确各自的职责。财政部是全国会计工作的主管部门，省财政厅是全省会计工作的主管部门，我国《会计法》和《注册会计师法》都明确了财政部门对注册会计师行业的监管职责，因此，财政部门主要对注册会计师行业尤其是鉴证性的审计业务进行监管。在与其他部门的协调上主要是证监和审计部门。证监会是上市公司的监管部门，其会计监管与财政的会计监管是上市公司的重叠部分，协调二者对上市公司的会计监管关系就要建立信息共享机制，减少职能重叠所增加的行政成本；财政部门的会计监督与审计部门职责的重叠主要反映在对国有企业的审计中，协调二者在会计监督上的关系可以参照国际惯例，即审计部门主要负责预算资金的审计，对预算会计进行监管，国有企业会计监管工作主要由财政部门行使，财政部门涉及对预算会计监管应与审计部门协调，建立信息共享机制，减少职能重叠。

此外，应建立联合监督检查管理机制，采取联手监管的方式，提高政府监管功效，比如建立联席会议制度，财政部门牵头，由有权对注册会计师行业行使检查监督权的部门，如证监会派出机构、审计、工商、公安部门等，组成联席会议，定期或不定期地召开会议，及时就行业监管信息进行沟通和协调，形成一个务实、和谐、有效的监管网络，这样既可降低监管成本，又可减轻注册会计师和会计师事务所的负担，同时也能提高政府监管的成效。

4、质量门槛与规模门槛之间的关系

目前财政部门对会计师事务所的市场准入监管，主要采取规模门槛的方式，通常要看三个指标：注册会计师人数、注册资本规模和营业收入，尤其是期货证券的审计资格取得，规定必须具备40名以上的注册会计师，其中还必须有20名取得期货证券特许的注册会计师。过高的规模市场准入门槛，势必使一些有能力、讲信用的事务所被挡在市场之外，行政阻碍影响了会计师事务所之间的正常竞争。而从实际情况看，由于我国目前取得期货证券特许的会计师事务所基本都是行政配置而不是市场竞争和信誉积累的结果，因此，并非会计师事务所规模越大、人数越多，质量和信用就越高。

一方面，由于我国注册会计师制度发展的时间还不长，事务所之间、注册会计师之间的能力与水平差异并不是很大；另一方面，我国注册会计师制度经历了多年发展，速度较快，通过市场配置形成一定规模的会计师事务所也较多。因此，完全应该通过降低规模门槛，抬高质量和信誉门槛，对会计师事务所的市场准入进行更为有效的监管。降低规模门槛主要是减少对注册会计师数量的要求，可考虑从原来的40名注册会计师降到20名注册会计师。抬高质量和信誉门槛，主要是通过对会计师事务所的质量监管，建立诚信档案，设置执业年限要求，确定会计师事务所和注册会计师的资格和资质，如取得期货证券资格的会计师事务所必须设立5年以上，签字注册会计师具有5年以上的从业经历，而且诚信档案中要求这些会计师事务所和注册会计师没有不良记录。这样通过加强诚信和质量监管，设置质量和信誉门槛，来培育讲诚信、讲质量的注册会计师和会计师事务所，让那些讲诚信、讲质量的会计师事务所都能够从事期货证券审计业务，有利于形成优胜劣汰、良性竞争的格局，从而确保会计师事务所在平等竞争中做大做强。

二、实现财政监管在注册会计师行业政府监管中的创新

1、监管目标与职责要做到监管与保护相结合

财政部门行政监管的终极目标应该是促进注册会计师行业的健康发展。从市场经济发展和行政体制改革的长远来看，与其说是政府监管，还不如说是政府保护，其职责应限于监督和指导，而不是直接进行管理。监管的重点应主要关注行业环境(如法律环境、执业环境、税收环境)、注册会计师和会计师事务所执业质量、会计师事务所的内部管理、注册会计师违反相关行政法规的处罚等。监管应以法律法规和

职业道德为依据，凡是违反国家法律法规的行为，应该受到行政监管，触犯了法律的还应移送司法机关处理。但是可以在职业道德范畴内解决的问题，应充分发挥行业的自律作用，通过协会的诚信评价、执业质量水平考核等，对会计师事务所、注册会计师进行约束和监督。前者解决合法性问题，后者解决效率和公平问题。

2、监管的思路上应该重在监控和预防

多年来财政监管大多在事后进行，不可避免地使监管工作处于一种被动境地。为了改变这种局面，首先应发挥好业务报备制度的预防和监测作用，实行跟踪检查，比如某家会计师事务所通过专业判断拒绝了某客户的委托，而其他会计师事务所违背职业道德为这家企业出具了审计报告，财政部门只要掌握相应的线索，就可以利用业务报备制度进行有效的监管；其次，应发挥好关注函、约谈、行政管理建议书、谈话提醒制度的作用，对未发生的事件，通过事前警示，防患于未然。

3、监管的手段与方法上要以高效率和低成本为原则

第一，在日常检查中，应推行例外管理，即对经常发生、例行和程序化的事件予以较少关注，而对例外发生、非程序化的事件予以较多的关注，以提高检查效率。第二，做好财政部门与其他部门的协调。由于对会计师事务所的处罚涉及证监会、银监会等部门，财政部门应大力协调好与这些有关部门之间的关系，构建畅通有效的协作机制，重点解决以下问题：明确界定各部门检查权限，确定各部门检点；沟通协调检查计划和检查名单，通报检查情况和检查结果；研究落实部门之间的案件移送问题；联手对有关案件进行调查和处理；接纳有关部门参加案件处理的专家论证会。第三，加强财政系统内的协调。通常认为对注册会计师行业的监管就是财政部门内设的会计监管部门的职责，但在当前相关案事件日趋复杂、监管难度加大的新形势下，很多问题单靠一级监管部门难以解决，有必要在财政系统内明确责任，分工监督。主要解决以下问题：明确地方财政厅(局)和中央财政部门驻当地专员办事处的分工，切实从源头上避免地方保护主义和权力“寻租”行为；不同部门的检查方式、检查内容应具有同质性，检查结果应具有同样的效力，避免导致双重认定；两套机构的检查人员对于发现的共性问题，应及时通报，实现资源共享，必要时也可以互派观察员，以达到互相学习和监督的目的。第四，发挥政府监管的权威和宣传作用。财政监管应重点抓好大案要案，树立政府监管的权威，同时加大监管的宣传力度，充分利用各种宣传渠道，密切与新闻媒体的沟通与联系，曝光违法违规行为，增强政府监管的影响力、威慑力和社会效果，做到监管一处，警示一片，达到财政监管的最终目的。

三、结合新会计准则的实施加强对注册会计师执业质量的监督检查

1、实施全过程监管

针对新会计准则的特点，实行事前防范、事中监控、事后惩治三管齐下，建立起预防性的监管体系，构建防控查相结合的工作框架。一是实行会计师事务所重大业务、重要事项事前报备制度，对事务所将开展的重大业务项目，审查其是否有职业胜任能力；对服务对象审查是否有利害关系，需要回避；对事务所服务的重要客户，终止变更委托关系的，分析审查终止委托的原因，从中发现线索，监控企业会计信息质量、注册会计师执业质量。二是实行事中现场监控制度。在会计师事务所开展重大业务时，监管部门应建立提醒警示制度，对重大业务跟踪到达审计现场，对委托人、被委托人下达“警示告知书”，提醒其会计责任及法律责任，并就审计现场的有关会计资料进行勘验和询问。三是实行定期检查与重点抽查相结合制度，根据注册会计师行业的特点，对普遍存在的难点问题实行定期检查，对举报或涉嫌违法违规行为的问题实行重点抽查。

2、抓好专项和重点检查

针对注册会计师行业中带有普遍性、倾向性的问题进行专项检查，对社会反映强烈或涉嫌违法行为问题列为专案，实行重点检查。

3、抓好典型案例查处

锁定少数违法企业和会计师事务所的违法违规行为，严肃处理，予以公开曝光，使其信誉扫地，无法立足，形成社会震动效应和对造假分子的震慑力量，树立政府监管的威信。

4、合并追究会计、审计责任

对出具虚假审计报告的注册会计师、会计师事务所除追究其审计责任外，还应同时追究委托人法人及有关责任人的会计责任，防止其结成攻守同盟。

5、合并追究事务所、执业者的责任

目前，对事务所的处罚一般采取暂停执业、吊销执业资格等形式，使一些所因涉及一起案件而不复存在，不利于会计师事务所发展壮大。因此，应该树立“重师轻所”的监管理念，实行师所并罚，并不断加重对造假责任人的处罚。

6、致力于执业环境的优化

政府监管者不应仅将对会计师事务所、注册会计师违法违规问题进行行政处罚作为监管目的，而应将防止再发生类似案件作为监管目的。为此，既要对违法违规者“从严处罚”，同时也要利用行政手段，为注册会计师和事务所创造良好的执业环境，寓检查于服务之中，以检查促规范，以检查促诚信，全面提升注册会计师行业的职业道德水平。