新会计准则对农村信用社的影响研究

摘 要：新会计准则体系的颁布，带来的不仅仅是会计政策的变化，而且涉及到了从确认、计量到记录、报告的整个会计过程，同时给农村信用社的会计核算方法、会计科目体系、核心账务系统等带来一系列的改变。针对目前大部分农村信用社产权制度不清晰等问题，采取完善内控制度、提高风险意识、加强人员培训、健全会计信息系统等具体措施，可以有效改善现状。

关键词：新会计准则；农村信用社；会计核算；改进措施

中图分类号：F830.61 文献标识码： A 文章编号：1003－3890（2008）07－0088-04

为适应新形势下国内外经济环境发展的需要，中国财政部规定从2007年1月1日起，上市公司将开始施行新会计准则。与旧的会计准则相比，新会计准则从基本会计准则到具体会计准则都作了较大的改动，填补了不少会计规范的空白。这一重大的会计改革决策，标志着中国会计准则与国际会计惯例已基本接轨。新会计准则将给农村信用社的会计核算体系带来大的变革，农村信用社应以此为契机，把新会计准则的科学理念置于业务流程中，全面提升自身的会计核算工作及经营管理水平。

一、新会计准则的内容及特点分析

（一）新会计准则涉及到农村信用社的新内容

新颁布的会计准则体系包括1项基本准则、38项具体准则及其应用指南。在具体准则中与信用社发展密切相关影响较大的主要是：金融工具确认和计量（22号）、金融资产转移（23号）、套期保值（24号）和金融工具列报（37号）。这些新会计准则的实施，为中国农村信用社提高会计管理水平、促进会计信息质量的提高、实现会计信息的国际通用等提供了重要机遇。

（二）新会计准则的特点分析

1． 既与国际会计准则“趋同”，又保持有中国“特色”。在市场和经济全球化的背景下，世界各国的会计准则走向趋同是时展的客观要求。这次准则体系修订的完成，把中国会计工作、会计准则向前推进了―大步，而且与国际会计准则的关系日益趋同。与旧会计准则相比较，经多次修订后的新体系借鉴了国外宝贵经验，在公允价值的确认与计量、会计政策选择和基本会计准则的运用上实现了与国际惯例的接轨，体现了“国际趋同”。

然而，新会计准则与国际会计准则的趋同并不等于相同。在公允价值的应用范围方面、关联方交易及其交易的披露、资产减值损失的转回、部分政府补助等的会计处理上，新会计准则保持了“中国特色”，使之更符合信用社大多数会计人员的思维模式和业务素质的要求。

2． 充分体现了资金时间价值的观念。金融工具在计量上采用“公允价值”基础，它实现了中国会计准则的新突破：会计计量属性由单一的历史成本会计计量模式向多重计量基础并存的会计计量模式的转变。按“公允价值”调整所产生的损益与按“收入费用”的传统模式所确认的损益显得同样重要。根据金融工具会计准则，如果金融资产和金融负债存在着活跃的市场，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值。而金融工具不存在活跃市场，金融企业应当采用估值技术确定其公允价值。同时，根据金融工具确认和计量的准则要求，信用社对应收款和应付款项采用实际利率法，按摊余成本计量，这使得拥有长期应收、应付款项的信用社不得不将这些长期资产、负债的账面价值减计至未来现金流的折现金额。这种处理方法充分体现了资金的占用成本，并在一定程度上促进管理层对资产负债结构、放贷政策进行优化。

3. 将转变经济增长方式的科学理念置于农村信用社会计目标的变化中。新会计准则将转变经济增长方式的科学理念蕴含于会计确认、计量和报告的各环节中。新准则的深层影响是推动信用社等金融企业和金融监管部门建立有效的、完善的金融市场，并按国际规则完善风险控制机制。因为，新准则所要求的公允价值计量、实际利率、摊余成本、现金流量折现，将促进信用社务实资产质量、正确衡量经营业绩，充分计量和揭示风险。全面详尽的信息披露将信用社的业绩与风险全部暴露在投资人和市场面前，促使管理者进一步完善风险管理体系，健全企业内部控制制度。

二、新会计准则体系对中国农村信用社会计核算工作的影响

（一）引入金融工具的概念，改变了金融工具的分类和确认标准

新准则延续了2005年财政部颁布的《金融工具确认和计量暂行规定》的做法,将金融性资产和负债统一定义为金融工具，在分类上新准则取消了对资产负债按流动性分类的做法，改为按管理目的和意图对金融资产、负债进行分类，将金融资产分为四类：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项。将金融负债分为两类：交易性金融负债、其他金融负债。同时规定资产与负债分类一经确定，不得随意改变。这种分类方法，不仅有利于引导农村信用社的管理者从风险角度科学合理地分类、管理和监控各类金融资产和负债，增强管理风险的能力，也有助于投资者了解信用社持有各类资产的目的和意图。

（二）采用公允价值对金融工具进行确认和计量

公允价值的引用是新会计准则最大的亮点，也是最大的难题。亮点在于新会计准则体系在确定公允价值的应用范围时，充分考虑我国国情，作了审慎的改进，此次准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面采用了公允价值。难点在于，由于公允价值在大多数情况下不能直接获取，需要估算和验证，因此采用公允价值计量将增加信用社的成本，而且对非市场化金融工具采用估值技术确定其公允价值，不得不严重依赖信用社的内部模型，可能会导致一定程度上人为操纵计量结果。

因此，新准则中公允价值的全面引入要求农村信用社对宏观经济和市场环境具有较强的预见能力，这具体表现为利率风险管理能力，要深刻认识到，其不仅仅是会计准则的不同，风险管理理念及控制手段等都有很大的不同。

（三）改变衍生金融工具的确认方式，由表外披露纳入表内核算

金融工具会计准则扩大了表内核算的范围，将许多原来在表外披露的金融工具纳入表内核算，有利于及时、充分反映金融工具业务所隐含的风险及其对信用社财务状况和经营成果的影响，而且也体现了对风险充分而全面披露的要求，同时将提高财务报告的使用价值，使信用社业绩的可预测性增强。信用社在衍生产品业务上，需进行相当大的投入，新会计准则将衍生产品工具归入以公允价值计量，且其变动计入当期损益的金融资产负债。这意味着以前衍生工具在表外，而原来信用社公布的资产负债额中是不包括表外业务的，衍生工具纳入表内后，对农村信用社的资产负债总额产生影响，报表也变得更“可靠”。

（四）采用未来现金流量法确认金融资产的减值损失

新准则规定，除交易性金融资产，其他金融资产均应在期末进行减值测试，有关金融资产减值准备一经确认，不得转回。另外新准则规定:可供出售权益工具和与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的资产减值损失，不得转回。相对于我国农村信用社目前采用的计提贷款损失准备“四级分类法”，未来现金流量折现法计算的减值损失比较准确，更能反映贷款的真实价值。在新准则下比较优质的资产采用折现法在报表中会表现得较为有利，而质量差的资产则必须提取更高的贷款损失准备金，将对当年利润产生影响，因资产质量不高而影响发展的矛盾变得更为突出。而目前农村信用社资产减值准备普遍计提不足，大部分信用社执行加权风险资产1%的规定，若短期内执行新准则会对农村信用社的资本、利润及化解历史包袱带来较大影响。

（五）会计信息披露的广度和深度发生了显著变化

新准则既要求披露金融资产负债的账面价值和公允价值，又要披露金融资产负债的会计政策、计量基础、确认条件。特别是在金融管理的信息披露方面，不仅要求披露金融工具管理的目标和政策、风险控制流程、工具分析过程及其估值模型，而且要求金融工具对资产负债公布《金融工具确认和计量暂行规定》的影响和结果。新准则从质量和内容两方面规范了信用社会计信息，披露要求更为严格，这将对信用社会计信息披露的真实性和透明度产生深远影响。

三、目前农村信用社与新会计准则体系不适应的方面

（一）内部控制制度不完善，法人治理机构不健全

经过几十年的发展，中国农村信用社在内部控制制度方面取得了显著的进步，但也存在着一些问题，情况不容乐观。长期以来信用社制度虽多，但存在着一些盲区，没有覆盖全部业务活动和操作环节，缺乏全面性和实用性。而且对于一些新开展的业务，信用社没有及时制定出相应的内控制度，致使内部控制落后于业务的发展。即使制定的一些内部控制的制度，也往往流于形式，没有落实到业务操作中。同时,农村信用社虽设有社员代表大会、理事会和监事会，但三会制度没有落到实处，缺乏对内部控制的监督。

（二）风险意识淡薄，风险管理控制系统缺失

风险的管理与控制是目前中国农村信用社面临的一个难点问题，也是一个薄弱环节。以整体风险控制为目标的资产负债比例管理还处于软约束阶段，缺乏以具体风险评估及控制为核心的信贷风险管理监控、交易风险管理监控的手段，管理制度和评估方法还不完善。资金交易、贷款发放、债券买卖没有实行风险度管理。决策部门、交易部门不能据此做出正确决策和实行风险预警管理，业务交易从开始就隐藏着难以预测的风险。对经营过程中产生的风险缺乏信息反馈、成因分析及补救措施等风险管理机制。

（三）从业人员的综合素质不高、激励机制不完善

与国内商业银行相比，农村信用社的从业人员综合素质不高，从业人员大部分是大专学历，大本以上学历的仅占总职工人数的30%左右，并且有相当部分是在工作以后通过函授、自学等方式获得的学历。同时,在目前的信用社管理中，偏好于以工作为中心的管理方式，注重工作任务的计划、布置与考核，而把人仅仅看作是一个被动地完成工作任务的工具和手段，忽视了人的主动性、积极性和创造性的发挥，这都将会影响新会计准则体系的执行，这给新准则的有效实施带来了很大的困难。

（四）会计信息系统不严密，缺乏有效的监督

中国现行会计系统的基础工作薄弱，不严格按照会计制度和规范的账务处理程序进行操作，致使信息质量不高，会计信息失真现象普遍。这表现为不遵守会计核算真实性原则，任意调账、调表，会计资料及报表难以反映实际经营情况，甚至成为应付检查、考核、掩盖各种违规行为的调节手段。另外，会计监督的职能没有得到很好的发挥，信用社的会计偏重于核算职能，而对现金管理、经营业务活动的合规性以及财务预算执行情况等缺少有效的监督。

四、中国农村信用社应对新会计准则体系的策略分析

（一）完善内控机制，抓好落实工作

按照新会计准则的要求，信用社要完善和健全内部控制机制，形成对风险事前防范、事中控制、事后监督和纠正的内控机制。对于公允价值的使用，定期向高管层和董事会提供信息，反映信用社使用公允价值方法的情况及其对财务状况和盈利表现的影响。同时信用社要按照规范化、监督制约、账务核对、安全谨慎的原则建立严密的会计控制制度，确保会计信息的完整性、准确性、客观性和有效性。

（二）完善风险管理政策，建立有效的内部风险评估和监测制度

根据巴塞尔银行监管委员会的《银行根据国际财务报告标准使用公允价值方法的监管指引》（征求意见稿）规定，农村信用社应结合自身的实际和业务特点，借鉴国内外金融业先进的风险方法和控制方法，建立和完善重要业务风险评估和监测制度以及预警体系。在开展业务之前，要对可能影响信用社达到运作目标、信息目标和合规性目标的内外部风险因素进行评估，确定风险值，提交给业务部门作决策参考。对业务发生后的风险状况还应进行连续性评估和跟踪监测，随时掌握信用社所面临的风险状况，对可控制的风险可采取控制程序来减少风险，对不可控风险可取消相关业务活动或降低经营活动规模。

（三）加强培训，提高会计人员的业务素质

新准则的实施将对农村信用社的会计核算，损益确认以及营业利润产生很大的影响，给各层次专业人员的专业素质提出挑战。更为重要的是金融资产和负债公允价值的计算需要相当程度的专业知识技术，还需要会计人员对外部市场的波动和宏观经济环境有很深的理解和感知能力。新会计准则基本是原则导向的，而且很多规定非常复杂，大量业务需要会计人员进行专业判断，这直接增加了会计工作的难度。加之由于目前中国农村信用社从业人员的素质普遍偏低，因此，通过多种方式的学习与培训，提高会计人员对交易和事项的确认、计量、报告作出复杂判断处理的能力，将是信用社顺利实施新会计准则的关键。

（四）建立管理信息系统、信息交流制度，构建公允价值的计量模型

目前中国农村信用社的管理信息系统建设还处于初始阶段，信息披露的数据并不能完全从业务系统中直接得到。因此要建立一个涵盖农村信用社全部活动的管理信息系统，并定期对其进行测试，确保其安全可靠；建立有效的交流渠道，保证在横向、纵向上（包括自上而下和自下而上）信息交流渠道畅通无阻，确保有关人员掌握必要的信息，包括有关运作政策和程序的信息以及信用社实际运作状况的信息;建立信息交流制度，定期召开业务研讨会、座谈会，共享信息。同时，要按照新准则改造现有的财务信息系统和相关业务管理系统，进行业务流程再造，建立功能强大的数据库。加快研发能正确测算金融工具公允价值的计量模型，满足会计核算和信息披露的要求。建立完整的信息资料保全系统，保证业务的顺利进行，从而健全管理信息系统，保证信息披露工作建立在先进、高效的系统平台之上，为新会计准则的实施创造良好的制度环境。

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