浅谈近几年营业税改革对航运业的影响

摘要：本文以时间为主线，对近几年来营业税的税制改革进行比较，从不同角度分析对航运企业公司注册地变化、注册地选择以及内部租赁业务等方面产生的影响。对目前实行的营业税改增值税政策的未来发展趋势，及与航运企业密切相关的几个问题进行了探讨与研究。

关键词：营业税；改革；航运业；影响

中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）04-0-02

为了提升规范性文件的法律级次，国家对营业税法也进行了改革，2008年11月14日国务院第540号令，公布修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例》，自2009年1月1日起正式施行。2008年12月15日，财政部、国家税务总局公布了修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》，新《细则》自2009年1月1日起实施。2010年1月1日，财政部及国家税务总局又联合了财税[2010]8号《关于国际运输劳务免征营业税的通知》，是对2009年实施的营业税条例的补充和修订。

一、2009-2010年营业税制改革简析

从2008年以来进行的营业税法的改革，相对所得税法变化较小，其整体框架并未发生实质变化，变更主要体现在纳税范围、纳税地点、纳税时间、扣缴义务人等方面。在这些变更中，与航运企业密切相关的主要有以下几项：

(一)对营业税中“境内”的含义进行了重新解释

营业税属于流转税，该税种的征税范围是：在中华人民共和国境内提供的应税劳务、转让的无形资产或销售的不动产。旧条例对“境内”的规定是：①提供的劳务发生在境内；②在境内运载旅客或货物出境；③在境内组织旅客出境旅游；④转让的无形资产在境内使用；⑤销售的不动产在境内；⑥境内保险机构提供的保险业务；⑦境外保险机构以境内的物品未标的提供的保险业务等。新条例则对“境内”进行了重新定义：①提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；②所转让的无形资产(不含土地使用权)的接受单位或者个人在境内；③所转让或者出租土地使用权的土地在境内；④所销售或者出租的不动产在境内。

新条例(2009年)下“提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内”主要包括三层含义：①境内单位或者个人提供的全部劳务，无论其提供的劳务是否发生在境内都属于境内提供劳务；②接受劳务方在境内接收劳务均为境内提供劳务，无论其是否属于境内单位或者个人；③劳务提供方有来源于境内的收入都视为境内劳务，无论其是否在境内提供劳务。

“境内”含义的变更意味着起运地说法的取消，而2010年《关于国际运输劳务免征营业税的通知》规定：1.在境内载运旅客或者货物出境。2.在境外载运旅客或者货物入境。3.在境外发生载运旅客或者货物的行为免于征收营业税，已经缴纳的予以退税。与2009年的条例发生了翻天覆地的变化。

(二)规范了营业税的扣缴义务人

2009年营业税条例规定“境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内人为扣缴义务人；在境内没有人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人”。这意味着公司接受境外公司的劳务，需代其在境内缴纳营业税，即境外船公司向境内船公司提供船舶租赁服务，境内船公司应代其在境内缴纳营业税(签有双边税务协定的地区，营业税可减免)。

(三)明确了交易价格明显偏低的处理

2009年条例规定：纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其营业额。对交易价格明显偏低的处理，旧条例没有规定，只在实施细则中稍有体现。这一变化将对集团内部的关联交易价格起到约束作用。比如集团内部的船舶租赁等经营性租赁，如租赁价格远远低于市场租赁价格，在新营业税法颁布以后，将有可能引起税务部门的重点关注。

(四)延长了申报缴纳期限

2009年条例增加了可按季度纳税申报的规定，同时表示对按月或按季度申报纳税的期限由原来10天延长至15天。此项修改与增值税、消费税的申报缴纳一致，便于税务机关的管理。

二、2009-2010年营业税改革对航运企业影响

对航运企业来说，企业所得税和营业税为航运企业主要税种，营业税变化下，航运企业主要税种仍是企业所得税和营业税，营业税法的不断变化，为不少航运企业带来了许多变化，尤其突出的是公司注册地、经营地点选择的变化。

(一)更多地选择在境外注册公司

在旧税法下，航运企业按起运地缴纳营业税，起运地在境内的航次缴纳营业税；起运地在境外则不交营业税；同时船员外派业务由于提供劳动所在地非境内，也不缴纳营业税。2009年，起运地说法取消，取而代之的是“境内”、“境外”企业的说法，按照新营业税法实施细则的规定，只要提供或接受劳务的单位或个人在境内，就应交纳营业税，这意味着航运业务无论起运地在境内还是境外，均需交税；对境外航运公司的船员外派业务也应交税。运输企业中，运输收入以3%计营业税，如以公司全年收入50亿营业额为例，需缴纳1.5亿营业税，还未计约0.3%的营业税附加。以目前低迷的航运市场来看，燃油价格的上涨、船员成本增加等，使一般性航运企业收入成本率不断攀升，以致于贡献毛利仅能维持平衡甚至亏损，债务风险、资金周转不灵，还需支付人工工资、船舶成本等，使资金也限于断流风险当中，高额税费是企业不得不另谋出路。于是，国内运输企业纷纷在境外成立单船公司，注册于巴拿马、马绍尔群岛伯里兹或利比里亚等地，在注册地国家一般与其他国家保持良好关系，所挂方便旗船舶停泊港口时不容易受到港监PSC检查的滞留。一来可以改善税务结构，二来可在一定程度上规避企业风险。

然而2010年出台的《关于国际运输劳务免征营业税的通知》对于出口、进口、第三国经营三种方式都予以免征，使新注册公司减少，即将注册的运输企业减缓了注册的步伐。

(二)更多关注境外注册地的选择