浅议资产减值准则

【摘要】资产减值准则在我国已经实施了一段时间，本文首先对计提资产减值准备动机的决定因素进行分析，从而对现行会计准则要求计提资产减值准备的意义进行阐述，同时讨论存在的缺陷，并提出相关完善准则的建议。

【关键词】资产减值；会计准则；动机

资产减值准则的实施，是我国会计准则和会计制度一大跨越，反映我国会计准则制定正不断向国际化迈进，提高了会计信息的相关性。

一、计提资产减值准备动机的决定因素

（一）经济因素，也称价值毁损因素，指公司计提资产减值准备是由于企业因业绩低下、同行业竞争以及经营策略转变导致的资产价值的下降。经济因素包括管理层对资产未来盈利能力、保值程度、周转效率以及与其他资产的协同作用的估计，以及对行业和公司自身经营环境的不利变化的合理预测。资产的减值在一定程度上反映了公司资产质量的实际状况,，因此为规避或迎合政府管制的经济动机构成了计提资产减值准备的主要的解释原因之一。

（二）盈余管理因素，是指管理层为影响会计报表的呈现而对资产减值计提进行的操纵。1.配股动机。我国证券法对上市公司配股有明确规定，最近三个完整会计年度的加权平均净资产收益率平均在6%以上。有些上市公司为了保住配股的资格，便会产生通过一些通过盈余管理手法来调节利润的动机。2.利润平滑动机。上市公司为树立良好形象，增强投资者信心，倾向于向外界传递其营业业绩逐年增长的会计信息。因此，当某年增长超乎寻常时，管理者就会通过将本年的一部分盈余递延至以后各期，以保持公司业绩“平稳”增长的良好态势。3.防止亏损动机。当上市公司的净资产收益率小于零时就面临着被特别处理（ST）的可能。在这种情况下，管理者就倾向于采用计提资产减值的政策，以减小对会计盈余的负面影响。4.扭亏动机。上市公司当年发生亏损，必须尽快在以后年度实现盈利，否则将面临退市的风险。因此在其主营业务不景气，短时间很难扭亏为盈，不可避免发生亏损时，管理者就会通过盈余管理来改善账面净利润。

（三）其他因素。由于我国政治与经济环境的特殊性，一些独特的制度因素可能影响管理者会计政策选择的行为；稳健性因素也显著影响企业资产减值行为，即公司的会计政策、会计估计越稳健，其计提的资产减值准备比例会越高；契约成本因素也是影响上市公司资产减值计提行为的因素之一，即上市公司的资产负债率越高，其资产减值计提比例越低；等等。

二、现行会计准则要求计提资产减值准备的意义

（一）充分体现了资产定义的内在要求

资产是指过去的交易事项形成并由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。从“资产”的定义我们可以看出，企业持有资产的根本目的是为了获取未来的经济利益，当其未来的经济利益小于它的账面价值时，这部分差额已经不能再为企业带来经济利益，根据资产的定义和本质特征，企业将不再把这部分差额作为企业资产处理，而是应计提减值准备，计入当期损益。因此，计提资产减值准备，使会计信息更真实的反映了资产的价值，也是资产定义和特征的内在要求，充分体现了资产的本质。

（二）符合谨慎性原则的要求

资产减值准则规定，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提减值准备。资产减值准则的实施，其实就是反映了资产的真实价值，将账面金额高于可回收金额部分确认为资产减值损失，保证了各项资产的真实完整，符合谨慎性原则的要求。

三、现行会计准则资产减值会计存在的缺陷

现行会计准则主要规范了资产减值迹象的判断、资产可收回金额的计量、资产减值损失的确认和计量、资产组的认定及减值的处理、商誉的减值测试与处理和资产减值的披露等内容。这些规定使得资产减值会计的内容更加明确，操作更加方便，但是在实际操作过程中还具有一定缺陷。

（一）主观判断性较强，存在利润调节的空间

根据《企业会计准则》规定，判断企业资产是否可能发生减值主要依据准则列出的七条减值迹象，只要资产满足其中一项减值迹象，即代表资产可能发生减值，就须进行减值测试，估计其可收回金额。但利用有关人员的判断或相关证据来判断资产是否发生减值，带有很明显的主观性，存在误判资产减值迹象的可能，影响企业会计信息的真实性和客观性，很难令人信服，这对企业管理层及会计人员的业务水平和职业道德都提出了很高的要求，同时也给企业利润操纵埋下了隐患。

（二）公允价值较难确定

公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的双方自愿进行资产交换的价格。新准则中规定，公允价值可根据公平交易中的销售协议价格确定，不存在销售协议价格但是存在资产活跃市场的，按市场价格确定，既不存在协议价格也不存在活跃市场的情况下，以可以获取的最佳信息为基础进行估计。有些资产很难取得其销售协议价格或者市场价格，而且在我国信息市场和价格市场还不够完善，资产评估的规范化水平及评估机构的独立性不高，这都限制了公允价值的确定。

（三）无法反映资产的真实价值

虽然现行会计准则对资产减值会计的处理中明确规定资产减值损失严禁转回，能有效防止企业利用长期资产减值准备的转回从而粉饰经营业绩，遏制企业盈余管理，提高会计信息的可靠性，使会计信息更加真实和客观。但当企业的资产随着经济和经营环境的变化恢复甚至超过原有账面价值时，不转回相应的资产减值准备，很可能会造成少列资产，使会计信息失真，无法反映资产的真实情况。因此，从长远来看，企业就无法真实的提供资产或者资产组的潜在利益信息，违背了减值会计处理的初衷，很大程度上不能反映资产的真实价值。

（四）资产减值会计信息披露存在不足

《企业会计准则》只是要求在财务报表附注中对重大的资产减值损失要充分披露减值的原因、计提依据和计算过程，以方便报表使用者了解资产减值的形成原因和计提过程，满足其决策需要。但准则并未规定“重大损失”的标准，这难免又会诱发某些企业利用这一缺陷，达到操纵利润的目的，从而减弱会计信息的相关性和可靠性。

四、完善资产减值会计问题的对策

（一）提高会计人员综合素质

资产减值会计的确认和计量对会计人员的综合素质提出了较高的要求，不仅要求其有扎实的会计专业知识，而且还对他们的综合分析判断能力以及丰富的企业管理经验提出要求。因此，要加快会计人才市场的培育和完善，规范会计职业体系，在会计教育方面为会计职业判断提供良好的环境。

（二）积极发展和健全资产交易市场

资产公允价值的确定是资产减值的核心问题。但是目前由于相同的资产，在市场中会有不同的价格；合同协议价格的公允性很难保证，即使中介机构的公信力较高，但其高额的报告成本也使得公允价值的公允性很难保证。而且目前我国的资产交易市场还不够完善和透明，从而使资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础。因此，必须健全活跃的资产交易市场，进一步发展证券市场、期货市场、生产资料市场、旧货市场、房地产市场、技术市场和金融市场等。

（三）进一步完善会计准则

根据前述准则的种种缺陷，进一步完善会计准则十分必要。明确相关标准和定义，减少各种含糊的言辞，尽量使会计规范具有可操作性，以缩小会计政策选择的空间范围。将计提减值的比例按照不同的情况设定一个相对具体的规定，降低其随意性，从而提高在实务操作中的准确性。提高资产组确认标准的透明度，限制资产组的应用范围。对不同行业的资产组划分采取不同的方法，提高同行业会计信息的可比性，实现对该准则的补充与完善。尽可能的统一减值准备转回的标准，有必要改变长期资产减值准备不允许转回的做法。