浅议谨慎性原则的应用及完善

【摘 要】在市场经济条件下，竞争和风险日益加剧，以投资者为主体的会计信息使用者更加重视风险信息的揭示，要求在会计核算处理上持谨慎小心的态度，从而谨慎性原则的应用成为必然。但谨慎性原则具有两面性，使得它与其他会计原则经常发生冲突，甚至成为“调整利润”的新手段。本文介绍了谨慎性原则在我国会计核算中的具体运用情况，揭示了其逐渐暴露的局限性，并有针对地提出了一些改进意见和措施。

【关键词】谨慎性原则 局限性 会计核算

一 谨慎性原则在企业会计核算中的运用

1．提取坏帐准备

坏账损失的会计处理方法有两种：一是直接转销法；二是备抵法。虽然考虑应收帐款中可能的坏帐损失风险，通过计提坏帐准备，防止了利润虚增，符合谨慎性原则，但根据实际看，企业按3～5的比率提取坏帐准备的金额明显不足，未能达到谨慎核算的目的。

2．加速折旧

《企业会计准则一固定资产》规定，企业应根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择折旧方法，若采用加速折旧法，可使企业固定资产使用早期多提折旧，可使当期成本费用增加，利润减少；又可使固定资产占用的资金尽快收回，加速资金周转，若设备提前报废，也不会给企业带来过多损害。

3．低估存货

企业的存货是按照历史成本计价的，但在市场经济条件下，存货的价格不断发生变化，若存货市价下跌、陈旧、毁损等原因导致存货的价值减少，如果仍以历史成本计价，显然会导致会计信息失真，不符合谨慎性原则。

4．收入的确认

收入准则对商品销售收入、劳务收入的确定规定了收入必须在若干相关条件同时满足时才能确认，任何一个条件没有满足，既使收到货款也不能确认收入，如果已经发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，则可按能够得到补偿的劳务成本确认收入，并按已发生的劳务成本，作为当期费用。类似规定，充分体现了谨慎性原则。

二 谨慎性原则在会计核算中运用的两面性

1．谨慎性原则的优点

谨慎性原则能有效遏制企业虚增利润的做法，体现了公平、公允原则。新企业会计准则对资产计提项目有所增加，引进了短期投资、存货跌价准备；固定资产、无形资产减值准备；长期投资减值准备等项目。在市场经济体制下，高估利润会使企业生存的风险更大。因此，运用谨慎性原则可以预计企业未来的损失，保护投资者和债权人的利益，防范经营风险，体现了资本保全制度。

2．谨慎性原则的缺点

一是具体操作繁琐，愿意完全采用的企业数量不多；二是谨慎性原则仅是对某一时间上而言的，对于整个会计期间则无法体现；三是上市公司利用谨慎性原则操纵利润的现象并不少见，其会视自身经营情况决定谨慎原则的取舍；四是会计制度与税法规定存在不协调，会导致企业因选择稳健而致使利润虚减。

三 谨慎性原则在实际运用中的局限性

谨慎性原则实施以来，其局限性也逐渐暴露，并可能形成新的“利润调整”手段，这既有客观上政策不配套原因，又有执行上主观方面原因。

1．税法对谨慎性原则运用的制约

当期产品保修费用，按照权责发生原则可于产品销售的当期计提，但按照税法规定应于实际发生时从应税所得中扣减。这使得当期费用增加，所得税却未能相应抵减，造成当期利润虚减。

2．现行融资制度对谨慎性原则运用的限制

以上市公司为例，其发展所需资金主要筹资渠道是配股。企业如想不提存货跌价准备，则可以较高价格出售少量此类存货，从而使利润得以保证在配股条件以上，反之亦然。同样，其他准备金的提取也存在类似情况，谨慎性原则难以达到其目的，反而成为企业“调节”当期利润的手段，故使谨慎性原则的运用偏离正常的轨道。

3．与其他会计原则的冲突

（1）与真实性原则的冲突。真实性原则是会计核算应当以实际发生的经济业务依据，如实反映企业的财务状况和经营成果；而谨慎性原则要求在会计实务中确认可能发生但尚未发生的损失与费用，这明显与真实性原则相矛盾。

（2）与权责发生制、配比原则的冲突。权责发生制原则要求“凡属本期已实现的收入或应负担的费用，不论本期是否收付，匀应计入本期的收入或费用”；而谨慎性原则将现在尚未发生的、未来可能发生的损失、费用提前计入损益，这显然违反了权责发生制原则；配比原则要求，一定会计期间的各项收入与其相关联的成本、费用应在同一会计期内确认计量；而谨慎性原则体现的则是尽可能在当期确认可能的损失、费用，滞后确认或不确认可能的收益，这必然会影响到企业利润的正常计算。

（3）与可比性、一致性原则的冲突。可比性、一致性原则要求，会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比，会计处理方法前后各期应保持一致，并且不得随意变更。但是谨慎性原则允许企业根据自身具体情况的变化改变会计核算的口径和方法，因此与可比性和一致性原则发生冲突。

（4）谨慎性原则本身的局限性。一是谨慎性原则本身具有较强的倾向性，本期的利润谨慎了，后期的却不谨慎；二是谨慎性原则在实务操作中带有极大的主观性，受会计人员的业务素质、职业判断能力的影响，从而导致会计信息的不可验证性。因此，谨慎性原则有着其自身的矛盾。一方面，谨慎性原则可以压制企业虚增利润的现象，使资产和利润更加客观；另一方面，企业在压掉利润的“水分”的同时，滥用谨慎性原则过度压低利润，进行赢余管理，使会计信息的真实性和客观性大大降低。

四 谨慎性原则的改进思路

从上述分析来看，谨慎性原则的运用具有现实意义，但却存在着不可忽视的局限性，如何正确实施，改变其可能成为企业“调整”利润的手段，笔者有以下几点见解：

1．缩小税收政策与会计政策的差异

为解决企业实施谨慎性原则的后顾之忧，国家应在财政能力的许可范围内，适当缩小税收政策与会计政策的差异。

2．完善市场信息报价系统

随着我国市场体系的逐步建立，各种证券市场、生产资料市场、产权交易市场、房地产市场等的逐步发达和完善，应透明各种价格信息中心及信息报价系统，使各企业对存货、投资的计价具有合理统一的依据。

3．扩大谨慎性原则运用范围与适度运用相结合

谨慎性原则的运用最关键的问题是谨慎性原则“度”的掌握，过度运用或运用不够都可能降低谨慎性原则优点的发挥而扩大其缺点。要寻找一个应用谨慎性原则的平衡点，使谨慎性原则的优点得到最大限度的发挥，而将其自身的缺陷约束在最小在范围内。

4．谨慎性原则的运用要正确处理与客观性、配比性、可比性、相关性、可靠性、权责发生制等其他会计原则的冲突

在经济活动中，可采取这四个措施来缓解其冲突：合理确定各项会计原则的优先使用顺序；对冲突情况予以充分披露；对谨慎性原则的应用进行必要的约束；加强审计监督，强化内在约束机制。

5．提高企业会计人员的职业判断能力

会计职业判断能力主要是在会计政策允许的范围内，在没有明确的规章可循的前提下所作的经验判断。恰当的运用谨慎性原则有利于如实反映企业资产状况，实现资本保全，否则就可能成为企业操纵利润的工具，因此把握好谨慎性的尺度非常关键，而准则中谨慎性原则选择的范围不断扩大， 这就要求会计人员必须拥有较高的职业判断力，力求实事求是，避免造成主观随意性。

提高会计师职业判断能力可从三方面入手：加强会计专业职业道德教育，会计人员具有良好的职业道德才会有求真意识；会计人员应系统地掌握会计专业知识，练好扎实的基本功；会计人员应不断更新专业知识，加强后续教育。

五 结论

谨慎性原则的运用首先是对会计领域中存在的不确定性事项进行判断时所体现的一种态度；其次，才表现为一系列的具体会计处理方法。不同的判断会导致其对方法的选择，当然也会导致不同的财务状况和经营成果，其结果最终会影响到信息使用者特别是外部信息使用者的决策。

实行新《制度》和新准则后，企业在会计政策方面的自增大了，企业如何选择适合自己的谨慎性的会计政策，如何使企业资产更有效，利润更真实，这都需要会计人员有丰富的专业知识和较强的职业判断能力。因此，会计人员既要加强专业理论的学习，又要重视会计实践活动，不断提高自己的业务素质和职业判断能力。

参考文献

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