增值税患上“短腿病”

增值税在税制中占有重要地位。但与国外相比，内地的增值税在征税后果、类型、出口退税等方面出现了许多问题。

增值税作为中国最大税种，占税收收入的60%左右，在财政收入中起着举足轻重的作用。但在增值税推行的过程中，逐渐出现了许多与设立初衷相违背的问题和现象，为此，记者专程走访了中国税收领域的专家，中央财经大学税收经济研究所副所长刘桓教授。

内地增值税重复征税现象严重

刘教授告诉记者，增值税是对商品价值中增值额进行征收的税种。在1994年税改后，增值税的范围全面扩大到工业企业、商业企业、出口、加工修理和修配企业等行业，是中国税制的一大进步。设立增值税的原因，主要是因为增值税有许多优点：第一，对一种商品多次课税中可以避免重复征税；第二，增值税采取道道课税的征税方式，可以使各关联企业在纳税上互相监督，减少乃至杜绝偷税漏税，这样就很好的控制了税源，增加国家财政收入；第三，对出口需要退还企业增值税的商品实行“零税率”，相当于降低了出口商品的成本，可以鼓励出口的增长。出口退税政策可以对出口商品的规模数量有效的控制和调节。

但是，刘教授也指出，内地在增值税的实行过程中，也出现了这样那样的一些问题，概括起来主要有两个：

首先，中国的有些行业，如农业、建筑产品和运输劳务等第三产业重复征税现象严重。究其原因，主要是与世界上多数国家比较，增值税在中国的征缴范围还是有限的。目前在国外，增值税是全面实施的，绝大多数发达国家和一部分发展中国家采用全面征税的方式，在农业、工业、批发、零售、服务各交易领域普遍征收增值税。这种情况的增值税征税范围涉及整个商品生产、流通、服务各业，实施范围极广，扣除重复征收的链条是完整的，它使增值税在消除重复征税方面更具完整性和统一性，可以避免增值税征收抵扣链条的中断或多税并用的复杂性；整体环节都实行增值税，中间环节是不需纳税的，商品价格自然就降低了，这对一个国家的国内贸易和国际贸易都是有利的。另外，也有利于实施凭发货票进行投入物品税收的抵扣制度。而中国目前是局部实施增值税，在社会生产中靠前的环节如农业，作为特殊的生产环节，由于合作水平不高，财务会计和管理水平也不是很高，使目前的开征增值税的条件不足；同样情况的还有第三产业，目前也没有实行增值税，而是实行营业税政策。建筑和交通运输业作为第三产业的组成部分，也没有纳入增值税的范围，但由于建筑产品和运输劳务是构成企业生产成本的重要组成部分，在不实行增值税的情况下，势必造成比较严重的重复征税的现象。这与设立增值税来避免重复征税的初衷相违背。

其次，在目前的增值税制下，对企业的纳税压力比较大，不利于企业的发展。增值税在计算时，最重要的是确定扣除项的内容，包括所有物化劳动、辅助材料、原材料、购买固定资产中所含税款。扣除项多，纳税额就会少，对企业的压力就小，反之就大。在确定扣除项中固定资产中所含税款的确定，各国政府的做法是不一样的。根据扣除固定资产部分税款的方法不同，增值税可分为三种类型，一是消费型，当期购进的用于生产的固定资产价款，政府允许在购买时一次性扣完，这样计税的依据就只是包括全部消费品的价值，因此称为消费型增值税。这是一种先进而规范的增值税类型，最适宜采用规范的发票扣税法，为欧共体及许多发达国家和发展中国家所采用。二是收入型，企业按照固定资产的使用年限进行折旧，在计算增值税时只是把当期的固定资产折旧部分扣除，这样相当于把固定资产价值分期扣完，成为收入型增值税。在这种类型的增值税下，其税基与增值税概念范围正好吻合，从理论上而言，应属于一种标准的增值税，但由于固定资产价值的损耗与转移是分期分批进行的，而其价值转移中不能获得任何凭证，因此采取这种方法并不容易采用规范的发票扣税法，目前主要有阿根廷、摩洛哥及部分原实行计划经济的中东欧国家采用；三是生产型，无论在何种情况下，计算增值税时政府都不允许扣除固定资产的税款。在这种增值税下重复征税仍然严重，对企业的应税额相应会增加，纳税压力就较大，对企业的发展就会产生不利的影响。

增值税类型选择是由经济环境决定的

刘教授告诉记者，世界各国普遍采用的增值税类型是消费型，可以在应税额中一次性扣除固定资产部分，对企业的纳税压力小，有利于企业的发展；而中国目前实行的是生产型增值税，这在世界上只有少部分国家实行。当然，刘桓教授认为，中国在1994年选择生产型增值税也是在当时的经济环境与政策条件下的必然选择，主要原因有两个：一是当时的国企改革还没有到位，国有企业经常出现与国家争资金、争项目，无偿使用国有固定资产的情况还比较严重，企业对自身规模的扩大也主要是为了行政级别的升高；另外一个原因是物资供应紧张造成的，当时的生产资料与消费资料价格的一直上涨，生产资料比商品的价格上涨还要快，于是就出现企业抢购生产资料的情况。在这种情况下，国家在改革增值税时就采取了生产型，在计算增值税时对固定资产一律不进行扣除。而目前的国企改革已经日趋正规，国有企业已经走上市场化道路；从1998年开始中国出现生产过剩。以今年1~3月份为例，80%商品供过于求，15%左右供求平衡，而只有5%左右的商品存在供求缺口。因此，刘桓教授认为，中国目前的主要问题从过去的解决通货膨胀到目前的通货紧缩。政府需要通过积极的财政政策，重要任务是鼓励微观主体，包括个人进行投资。这样要求配套政策也要发生相应变化。他认为，增值税就出现了转型的问题，即改革的方向应该是一步到――由生产型向消费型转化。

出口退税：符合WTO规则的税收政策

在谈及出口退税政策时，刘教授认为它是增值税政策中非常重要的部分，也是非常具有特殊性的部分。

在国际市场竞争中，为了鼓励本国货物出口，各国一般实行出口货物零税率的优惠政策。所谓实行零税率，是指货物在出口时整体税负为零。这就意谓着，出口货物不但在出口环节不必纳税，而且还可以退还以前环节已纳税款，这就是通常所说的“出口退税”。

1994年1月1日开始实行的《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，出口商品的增值税税率为零，即理论上出口退税应该是“多征多退、少征少退、不征不退”。谁知天有不测风云，1997年发生的亚洲金融危机再加上当时美元的强势，使中国的出口形势变得非常严峻。于是，逐步提高出口退税率成为了变相鼓励出口的政策。按照国际惯例，如果实行增值税，由于价税分离，从第一环节到最后一环节的增值税都有记录，出口时退的肯定是增值税，这符合WTO的规则，否则就被其他国家视为财政补贴或倾销。

刘教授认为，出口退税是非歧视性的税收政策，并不是鼓励出口的优惠措施，相反，不实行彻底的出口退税则无异于限制和歧视出口。这也是关贸总协定及后来的世贸组织均不把出口退税政策作为出口补贴的主要原因。1994 年税制改革以来，出口退税成为中国流转税制度的重要组成部分，是按照国际惯例提高出口产品国际竞争力，支持扩大出口和完善投资环境的重要政策措施。

刘教授认为，严格讲，增值税税率有三种，正常商品为17%，农副产品为13%，出口产品为0%，既出口商品增值税为零，出口产品与非出口产品之间就有17%的增值税差额，鼓励出口的同时就意味着财政收入的减少，这样出口退税政策就会涉及各个部门，特别是外贸部门和财政之间的利益协调问题。这就是业界经常所说的“外贸报喜，财政报忧”。

“白条”使企业陷入两难境地

刘教授指出，目前的出口退税政策出现了诸如征退分离、出口退税率调整频繁、中央与地方的权利和义务不对称等问题，而最突出的表现是出口欠退税严重，财政预算安排的资金不能满足日益扩大的退税资金需求，使出口欠退税问题在1997年基本解决之后，又逐年累积，并日趋严重。据海关统计，至2002年底累计应退未退税款达2477亿元，估计到2003年底将累积到3000亿元左右。出口越多，退税资金占压就越多，出口量飞速增长，随之而来的“白条”也不断增加。“退税滞后使企业的经营成本增加，也使我们对一些外商的订单接不接、生意做不做感到两难。”宁波一外贸企业的老总告诉记者。

刘教授认为，出现以上问题的原因这主要是最近几年中国财政赤字很大，2001、2002年连续超过3000亿元。而在出口退税率提高、出口规模扩大以及高退税率商品出口比重提高等因素的共同作用下，出口退税资金需求日益扩大。1998年以来，出口退税资金需求年均增长36.6％，而同期出口退税预算安排年均增长为 24.8％，相差11.8个百分点，出口欠退税规模因此逐年累积扩大。出口退税占税收总额的比重也不断下降，与出口占GDP的比重不断上升形成鲜明对照。1996年，出口占GDP的比重为18.5％，出口退税占总税收的比重为11.2％，二者相差7.3个百分点；2002年，出口占GDP的比重达到25％，而出口退税占总税收的比重却大幅下降到7.4％，二者差额扩大到17.6个百分点。

由于财政赤字加大，压力增加，出口退税欠税问题即财政向出口企业“打白条”的现象就变得日益突出。

另外，“出口退税对出口企业来说意味着收入，就有一些企业专门以生产出口产品获得退税部分来获利，更有一些不法之徒以虚开增值税发票的方式来骗取税款，全国也出现了几起骗税大案，这些也是出口退税带来的问题。”刘桓教授说。这些主要是由于出口退税有很复杂的法律程序和手续程序，特别是由于前些时候中国对出口退税手续控制不严等原因造成的。“但骗税的企业，在所有的外贸企业中毕竟是少数，不能因此而忽略了出口退税政策对内地出口增长的巨大作用，不能因噎废食。”

增值税的起源与发展

基于价值的增值额而征税的税制设想始于第一次世界大战后不久，当时德国的卡尔・弗・冯西门子曾建议实行这样一种税以代替多阶段征税的营业税，西门子称他的建议是要推荐一个“精巧的销售税”；美国耶鲁大学教授托马斯・S・亚当斯则将他的建议看成是经过改造的“企业所得税”。虽然很早就有在生产流通领域开征增值税的设想，但增值税的具体实践运用，却是近几十年的事，其发展极为迅速。自从1954年法国成功地把旧的营业税改为增值税以后，其影响非常广泛。

由于增值税是一个高效、中性的税种，因而倍受各国青睐，短短的40多年就风靡全球。截至1998年，已有120多个国家和地区实行增值税。

中国从20世纪70年代末开始引进增值税，进行了两个阶段的改革。第一个阶段是1983年的增值税改革，它是增值税的过渡性阶段，是在产品税的基础上进行的，征税范围较窄，税率档次较多，计算方式复杂，残留产品税的痕迹，是“变性”的增值税。第二个阶段是1994年的增值税改革，它是内地增值税建设史上的一个重要里程碑，是增值税的规范阶段，参照国际上通常的做法，结合中国的实际国情，既扩大了征税范围，减并了税率，又规范了计算方法，使增值税开始进入国际通行的规范化行列。