对资产减值问题的探讨

［摘 要］随着全球经济的高速发展,在竞争日趋激烈的经营环境中,资产减值已成为上市公司问题较多和备受争议的问题之一。资产减值对提高会计信息质量、规范企业会计行为具有重要的现实意义。

［关键词］资产；折旧；资产减值；可靠性；谨慎性

［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2011）31-0083-02

对于资产的定义,我国的会计准则也有相对的变化。1992年《企业会计准则――基本准则》将资产定义为：资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源,包括各种财产、债权和其他权利。这一定义,忽略了作为企业资产应当具有的最基本的性质。其直接后果是企业拥有或控制的资源不能再给企业带来未来经济利益时,但因其符合资产定义而仍然作为企业的资产在资产负债表中列示,造成企业虚增资产和利润,对外提供的财务会计报告所反映的信息也失去了真实性。2001年《企业财务会计报告条例》对资产进行了重新定义：资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益。2006年公布的《企业会计准则――基本准则》又将资产定义为：资产是企业过去的交易或事项形成的,由企业拥有或控制的预期会给企业带来经济利益的资源。

“资产减值”一词,英文为impairment of assets,也可译为资产减损,意思是指因外部因素或内部使用方式或范围发生改变而导致资产使用价值降低,致使资产未来可能流入企业的全部经济利益低于该资产现有的账面价值。一般这种减值的发生是非预期的、偶然的。从会计学角度来看,资产减值是历史成本与可收回金额这两种计量属性,对同一资产进行计量时所产生的计量差异,这种计量差异源于社会经济环境的不确定性。当可收回金额低于资产历史成本时,资产的账面金额就不能反映其真实价值,该资产就发生了减值,二者的差额即为资产减值。资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于原记账时对利益的评估值。

1 资产减值与折旧的关系

折旧是因正常时间推移或正常使用而发生的一种费用,折旧的方法金额一经确定,不得随意改变；而减值则根据实际情况,按有关方法计算得出,各年的减值损失与时间推移或正常使用之间并不存在必然联系。可见,折旧是根据价值转移理论,依据固定资产在生产经营过程中的有形损耗和无形损耗程度等因素,以系统且合理的方式将固定资产的成本(扣除残值)在该资产的整个有效使用年限内进行分配,以便使费用与收入配比。折旧表示的固定资产价值的减损,主要是由于固定资产参与生产经营活动而形成的价值转移,它可以从商品销售中得到补偿。因此,折旧是对已有成本或价值的一种分配。尽管折旧特别是加速折旧,在一定程度上起到反映诸如技术进步等因素带来的资产贬值的作用,但这并非折旧的主要作用,折旧不能及时反映与调整可收回金额与账面价值的偏差。

而资产减值是一种资产的评价方法,是从“资产是预期的未来的经济利益”的角度出发,对可收回金额与账面价值进行定期的比较。固定资产减值所表示的价值减损,主要是由于企业内部环境或外部环境的变化引起的,与生产经营的关系不大,具有偶发性和很大的不确定性。折旧后的资产账面价值是资产减值所要计量的对象,而资产减值计量的结果将是新一轮折旧的基础。除了技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低外,累计折旧更关注固定资产由于正常使用而发生的价值转移。而固定资产减值准备还核算长期闲置固定资产的减值。所以,折旧和资产减值的根本区别在于折旧是一个成本或价值分配过程,资产减值是一个价值估量过程。

2 资产减值与相关性和可靠性

首先,资产减值会计极大地增强了会计信息的相关性。相关性,是指与决策有关,具有改变决策的能力。相关信息则是指与正在处理中的事项具有某种关联的信息。随着市场价格的不断变化,历史成本除反映过去交易的金额外,对反映资产的未来现金流量是苍白无力的,对信息的使用者也没有实际利用价值可言。采用资产减值政策,对发生减值的资产计提减值准备,用反映未来现金流量的计量属性来弥补历史成本计量属性的不足,这不仅符合企业持有资产的目的,而且还满足了上述信息使用者对资产质量信息的要求。因此,随着资产减值政策的进一步实施,相关性必将成为会计信息质量的第一质量特征。

其次,资产减值会计存在着大量的预测和估计,涉及的不确定因素较多,在会计信息的可靠性方面有得有失。这种“失”是由于资产减值会计存在着大量的预测与估计,使得资产减值的确认与计量具有一定的不确定性。虽然资产减值会计的确认与计量具有不确定性,但却是实现“如实反映”资产价值的重要一步,又是可靠性的重要内容。从资产减值的会计实务上看,我国会计准则对资产减值的相关规定也兼顾了相关性和可靠性。企业会计基本准则规定企业在对会计要素进行计量时,一般应当采用历史成本,采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。总之,资产减值会计是以相关性为中心兼顾可靠性的会计处理方法,是会计信息相关性和可靠性的有效权衡。

3 资产减值与谨慎原则

谨慎原则,又称稳健原则,是指某项经济业务有几种会计方法可供选择时,应当选用对业益产生乐观影响最小的那种方法。我国《企业会计准则》规定：“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。”

当今的市场环境下,风险和不确定性的增加使资产的市场价值经常处于不断变化中,一般认为,当面临风险和不确定性时,低估企业的收益和资产,对信息使用者更为有利。当不确定性程度较大时,稳健性原则的地位及运用范围随之提高,甚至在不确定性达到一定程度之后,稳健性原则则可以成为主导会计原则之一。运用谨慎原则的目的在于会计核算时企业能够充分估计风险和损失,从而避免虚增利润、虚计资产,保证会计信息的真实性。经济环境中不确定性因素的增加,使现代企业时刻面临着风险。同时,企业的各项资产面临减值的威胁也越来越大,而谨慎原则要求会计报告应向会计信息使用者提供尽可能全面的会计信息,特别是应报告有关可能发生的风险损失,而资产减值的信息自然是风险损失信息的一部分。资产减值会计要求对资产计价采用孰低法,这在资产的计量上体现了不高估资产,不少计费用的谨慎原则,降低了风险和不确定性。所以,企业按照谨慎原则进行会计处理,形成了资产减值会计处理方法。

资产减值准备就是谨慎原则在不确定经济环境中对资产计价的具体应用。但是应用此原则择定减值方法和比例,并不意味着可以随意地报告不确定的损失,如果刻意的为了谨慎而谨慎去考虑资产减值会计处理,那么就不可避免会带入较多主观随意性和不科学性。在非专业人员的眼中,稳健主义是“任意低估”的代名词；对专业人员而言,从稳健主义的角度来考虑资产减值,也带有较大的随意性和不科学性。因此,我们在运用谨慎原则进行资产减值的会计处理时,慎重地制定或选用减值方法和比例,从而作出合理的判断。

［作者简介］李方一(1976―),会计师,现就职于抚顺市眼病医院。