税收筹划在企业合并中的应用

［摘 要］本文在阐述企业合并的定义、企业会计准则与税务处理对企业合并的不同分类以及支付方式理论知识的基础上,探讨了企业合并税收筹划的方式,并着重分析了企业合并殊业务的税收处理。

［关键词］企业合并；税收筹划；应用

［中图分类号］F275 ［文献标识码］A ［文章编号］1005-6432（2011）31-0078-02

1 企业合并理论知识概述

(1)企业合并的定义。最新企业会计准则中将企业合并形式上分成：控股合并、吸收合并以及新设合并。其中,控股合并实际上是指,合并方在企业合并中获得被合并方的50%以上的股权,被合并方在合并后依然维持其单独的法人资格而且可以照常运营,合并方认可企业合并形成的对被合并方的投资的合并行为；吸收式合并就是两个以及多于两个企业合并后,其中一个企业吸收了其余企业而仍然存在,但被吸收的各企业与吸收企业合并后,其法人资格一并消失的合并行为；新设合并是指,两个以及多于两个企业合并后,共同出资设立一个新的企业,参加合并的原来各企业都归于消失的企业合并行为。

(2)企业会计准则与税务处理对企业合并的不同分类。在企业会计准则中,将企业合并可以被区分成同一控制下的企业合并以及非同一控制下的企业合并,而根据税收处理原则,将企业合并分成应税和免税两种合并情形。应税合并指的是企业在合并过程产生的交易行为时,要确定相关资产的转让收入或者费用,有关资产根据交易价再次确认计算税收基础的合并；免税合并指的是,满足相应要求的企业在交易产生时,暂时不用确定相关资产的转让收入或费用,有关资产依然根据原有计算税收基础实行收税处理的合并。

(3)企业合并的支付方式。通常情况,企业合并经常采取四种支付方式：其一,以现金或者不具备股东表决权的证券购入被收购方的股票；其二,用可转换的公司债券换取被收购方的股票；其三,用股票换取被收购方的股票；其四,用前面三种支付方式的组合获取收购方的股权。

2 企业合并税收筹划方式

(1)合并核算处理的差别对比。第一,在应税合并的情形下,被收购方应当看做为按照公允价值转让、处理资产,计算资产的合并转让收入,按照法规要求上缴所得税款。合并企业接纳被收购方的相关资产,计算税款时能够按照经过评价确定的价值确认其数额。被收购方的股东获得合并方的股权,看做财产清算后分配,但被收购方以前的年度累计亏损,不能结转至合并方仍然作为亏损进行弥补。收购方和被收购方为完成收购而向股东购买收回本企业的股份,股票回购价与发行价间的价差,应当视为股票转让的利得或损失进行会计处理。第二,在免税合并情形下,被收购方没有确认所有资产的转让收入利得或者损失,可以无须上缴所得税。被收购方合并之前的所有所得税缴纳税收款项应由收购方负担,而以前年度的累计的亏损,要是没有超出法律规定的补偿期限,应当由收购方仍然根据相关规定用以后年度收到的由被收购方资产产生的收入所得进行填补。当收购方接受被收购方所有资产的计算税收的成本时,需要用被收购方原有账面净值作为基础进行确认。第三,如果被收购方的资产与负债金额大致持平,也就是净资产趋近于零,且收购方用负担被收购方所有债务的形式完成吸收合并时,可以不被当做被收购方按公允价值进行让与和处理资产处理,也就不必计算资产的转让收入。收购方接纳被收购方所有资产的成本,必须用被收购方原有账面净值作为基础的确认。被收购方的股东作为无偿舍弃所拥有的原有股份处理。

(2)各种支付形式下的税收处理。第一,采取用现金的方式进行合并的属于应税合并。被收购方得到收购方的现金的时候,是有偿让与股权的做法,其收入应当按照要求上缴所得税。然而,出售股权并不在营业税应税行为的范围之内,所以被收购方获得的利息收入只需要上缴所得税即可。被收购方股东收到收购方的现金时,应当作为其让与股票的收入,因而将会出现资本的利得,因此,被收购方的股东应该就其资本利得上缴所得税。第二,采取收购方有股东表决权的股票按照相应比例获得被收购方股票的形式进行合并时,此合并行为属于免税合并。支付股票对于被收购方的股东来说,能够获得延迟缴纳税款和降低税赋的权利。这是因为,在此情形下股票的转让行为可以不被视为资产的转让,被收购方的股东得到合并企业股票时能够获得免缴税款的优惠政策。实际上,被收购方的股东并未取得资本利得,而该合并的资本的应纳税所得直到股东卖出股票时计算纳税额。对收购方来说,该合并形式在没有上缴所得税的情形下,可以完成资产的流转,公司所有者同样能够达到增加投资以及资产多样化的效果。

3 企业合并殊业务税收处理

(1)减免税优惠政策处理。第一,企业不管选择哪种形式兼并、合并,均非新设立的企业,不应该享受新开设企业的税收优惠政策。在我国税收法规中对新设立企业通常有许多的税收方面的优惠照顾,有些企业企图利用对企业合并的形式获得这类税费优惠,这种情况是应该禁止的。第二,兼并、合并之前各企业应该获得的定时减少或免除税收优惠照顾,并且已经到期的,兼并、合并之后的企业不能继续获得税收优惠照顾。先前享有优惠的企业需要注意在合并之后是否依旧还能够符合优惠条件。例如,民政福利企业可以享有优惠条件的前提条件是,员工总数中的四类残疾人员需要符合一定的比例,如果在合并之后低于规定的比例,企业就需要及时地做出相应的调整,以确保企业还能够享有优惠。第三,合并、兼并前各个企业所应该享有的定期减税或者免税优惠,在未达到规定时间的,而且剩余的时间相同的,在经过了主管部门的核准之后,这些合并或者兼并后的企业可以依旧享有税收优惠并直到规定时间为止；合并、兼并之前各个企业所应该享有的定期减税或者免税优惠并没有达到规定时间的,而且剩余的时间不同的,这就需要对其应纳税额进行分别的核算,然后分别依照税法的相关规定一直享有优惠到规定时间为止。

(2)亏损弥补的处理。第一,企业通过吸收合并或者是兼并的方式完成企业合并行为的,被吸收或者兼并的企业以及存续的企业如能满足纳税人要求,这样就需要分别进行亏损弥补。对于那些合并或者兼并之前还没有弥补的亏损则需要用其未来年度的经营所得来实行弥补,但是那些被吸收或者兼并企业不允许利用存续企业的所得对亏损进行弥补,存续企业也不允许用被吸收或者是兼并企业的所得来进来亏损弥补。第二,企业通过新设立的办法或者是采用吸收合并、兼并的方式,而且被吸收或者兼并的企业依照相关的规定并不具有独立纳税人资质的。在这样的情形之下,各企业合并或者是兼并前还没有弥补的亏损,可以在相关规定的弥补期限的剩余时间内在合并或者是兼并后的企业继续弥补亏损。

4 结 论

企业在开展税收筹划活动的时候必须要依照成本效益的基本原则统筹规划。合并不能够单纯地站在税收的层面来考量,还需要考虑到企业合并的主要原因。此外,在施行纳税筹划的时候也不能片面地考虑到可能带来的低税收,而对于因为筹划方案施行所造成的其他费用的上升或者是利润的下降也需要加以认真分析。我们需要清醒地认识到税收成本的减少并不意味着是最为合适的筹划方案,只有结合企业的实际情况来进行全面的、综合的考量才能够确定出最佳的方案。

参考文献：

李锦元.企业并购会计处理问题探讨［J］.中国注册会计师,2008(5).