基于个人报酬支付形式选择的纳税筹划

【摘要】从维护切身利益、减轻税收负担的角度出发,个人所得税的纳税筹划越来越受到纳税人的高度重视。本文采用政策规范与实例分析结合的方法,对基于个人所得的个人所得税纳税筹划进行研究,通过对工资薪金所得和劳务报酬所得之间的相互转换、选择发放奖金或是发放股利、工资福利化等三种筹划方式进行探析,展现了选择合理的个人报酬支付形式可以给个人带来经济效益的增加。

【关键词】个人所得税;支付形式;纳税筹划

西方有句名言:“税收和死亡一样,每个人都在所难免。”在法治社会中,依法纳税是每个纳税人的法定义务,每个纳税人都应依照法律规定及时、足额地缴纳税款,同时纳税筹划也是纳税人的一项基本权利。纳税人根据税收法规的要求,通过合理安排和事先筹划可以合法地降低纳税成本,获取最大经济效益。纳税筹划,也称税收筹划,是指纳税人在遵守国家法律、政策的前提下,通过对经营、投资、理财活动的事先筹划,尽可能减轻税收负担,获取税收利益。世界上第一例被法律认定的纳税筹划是1935年的“税务局长诉温斯特大公”一案[1],而我国的纳税筹划还处于起步阶段。我国实行的是高税收、高优惠的税收政策,新税法进一步调高了个人所得税的起征点,并修改了部分项目的税前扣除标准,这都为进行个人所得税纳税筹划提供了广阔空间。本文仅就如何合理选择个人报酬支付形式进行纳税筹划探讨。

一、我国最新《个人所得税法》的相关规定

从2008年3月1日新颁布施行的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》看,我国现行的个人所得税将个人的十一项所得作为课税对象,如工资薪金所得、劳务报酬所得、股息、红利所得等。同时将工资薪金所得额减除费用标准由1600元/月调高至2000元/月,应纳税所得额适用5%～45%的九级超额累进税率。劳务报酬所得每次不超过4000元的,减除费用800元;4000元以上的,减除20%的费用,其余额为应纳税所得额,适用的是20%、30%、40%的三级超额累进税率。股息、红利所得实行比例税率,税率为20%。显然,相同数额的工资薪金所得与劳务报酬所得,以及相同的工资薪金所得与股利所得的税收负担可能是不相同的。另外,虽然国家对个人所得税的征缴越收越紧,细化了福利补贴的范围,但规定对于一些不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入,不予征税[2],所以工资福利化还是有相当的筹划空间。在一定条件下,通过个人报酬支付形式的选择转化[3],可以达到节税的目的。

二、个人所得税纳税筹划方案

影响个人所得税的应纳税额的因素有两个,即应纳税所得额和税率。因此,要降低税负,无非是运用合法又合理的方法减少应纳税所得额,或者事先通过周密的设计和安排,使应纳税所得额适用较低的税率。在实行超额累进税率的条件下,费用扣除越多,所适用的税率越低;在实行比例税率的情况,经过事先的筹划安排,使个人所得适用较低的税率。这就是本文筹划的重点,下面就几种筹划方案进行分析探讨。

(一)工资薪金所得和劳务报酬所得之间的选择

工资薪金,指的是个人在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织中任职或者被雇佣而取得的各项报酬,是个人从事非独立性劳务活动的收入。而劳务报酬是指个人独立地从事各种技艺、提供各项劳务所取得的报酬。两者的区别在于:前者提供所得的单位与个人之间存在着稳定雇佣与被雇佣的关系,而后者不存在这种关系。因此,两者之间的相互转变,实质上就是劳动合同的签订与否。筹划的原理是,当个人计税所得额比较低时,通过签订劳动合同以取得工资薪金,这样可以缴纳较少的个人所得税;当个人计税所得额比较高时,以劳务报酬的形式比工资薪金的形式缴纳的个人所得税少。根据公式:

(个人所得额-2000)×税率1-速算扣除数1=(个人所得额-减除费用)×税率2-速算扣除数2

上式中:税率1和速算扣除数1是指个人所得为工资薪金所得计税时所适用的税率和速算扣除数;税率2和速算扣除数2是指个人所得为劳务报酬所得计税时所使用的税率和速算扣除数。

通过试算平衡可知,当且仅当个人所得额为19375元时,无论选择工资薪金还是劳务报酬,都应缴纳个人所得税3100元。如下图所示:

由上图可知,A点是签约与否的临界点。当个人所得额小于19375元时,应选择与用人单位签订劳动合同,按工资薪金计算缴纳个人所得税;当个人所得额大于19375元时,不应与用人单位签订劳动合同,按劳务报酬计算缴纳个人所得税。

(二)工资薪金所得和股息、红利所得之间的选择

股息、红利亦合称为股利。股份公司通常在年终结算后,将盈利的一部分作为股息按股额分配给股东。股息、红利所得,以每次收入额为应纳税所得额。工资薪金所得和股利所得在缴纳个人所得税时所适用的税目和税率是不同的,前者适用税率为九级超额累进;后者适用税率为固定比例20%。由于这两类收入的税收待遇不同,从而为这两类收入的纳税筹划提供了空间。在员工持股公司决定增发工资(奖金),或者派发红利时,我们在不考虑发放奖金或股利对公司影响的前提下可以发现,如果该公司员工的工资薪金收入水平较低,并假定在计税时适用的最高边际税率不超过15%,而分红金额较大,显然会导致较高的税负,此时应考虑适当提高工资薪金水平,降低分红额度,以使个人所得中红利所得相应转化为工资薪金所得,将原适用的20%税率的股利所得向适用5%、10%等较低级次税率的工资薪金所得转化。当然,如果员工工资薪金水平已经很高,计税时适用25%以上的税率,此时就应考虑能否将工资薪金转化为分红了。

假设公司员工当前工资薪金水平为X元/月,年底公司决定奖励每名员工Y元,若按奖金发放则相当于每月增发工资Y/12元,则发放奖金后应纳税所得额Z=X+Y/12-2000。根据以上假设的筹划方案如表1。

(三)提高员工福利水平,降低名义收入

一般来说,工资、薪金收入超过2000元就要缴纳个人所得税。对于个人来讲,有些支出例如住房支出、交通费支出、培训支出等都是现代人必不可少的支出项目。既然这些支出是必需的,个人用税后工资支付又不能抵减个人所得税,如果在实际运作过程中,如果将超过个人所得税免征额的工资、薪金收入部分用于职工福利支出,这将减少了个人支出,同时减少计税收入。这样在个人实际工资水平未下降的情况下,通过筹划将工资性费用置换成经营性费用,降低企业和员工纳税成本[4],减少了应由个人负担的税款,达到降低税负的目的。单位通常可以采用以下几种方式降低计税收入,提高职工的福利待遇:

1、提供交通便利。如开通班车、免费接送职工上下班,或者每月报销一定额度的交通费用。

2、企业提供免费膳食或者由企业直接支付搭伙管理费,就餐补助费。企业提供的膳食餐费必须具有不可变现性,即不可转让,不能兑换现金。

3、为职工提供免费住房或周转房。

4、提高职工的办公条件,为其配备办公设施及用品,但在操作中要注意办公设施及用品的所有权属于单位,列入单位的固定资产,职工拥有使用权,职工调出单位时要将相应的物品归还单位。如果所购置的办公用品所有权归个人,则相当于对职工进行了实物性质的分配,要按照物品的价值计算征收个人所得税

5、提高公积金计提比例。

我国《个人所得税法》明确规定:企业和个人按照省级以上人民政府规定的比例提取并缴付的住房公积金、医疗保险金、基本养老保险金、失业保险金,不计入个人当期的工资、薪金收入,免予征收个人所得税。也就是说,这些开支都可以在计算个人所得税时从工资总额中扣除。企业管理当局可以充分利用这些政策,既能达到提高职工福利保障,又能起到节税的目的。

6、企业给职工提供培训机会。

在现代社会,知识更新的速度越来越快,为了能获取与本行业相关的新知识,参加各种学习培训已经成为个人获取知识的重要途径。如果企业每年给予员工一定费用额度的培训机会,职工在考虑个人的报酬总额时,一般也会把这些考虑进去。这样职工也可以在一定程度上减少税收负担。

这样,从企业一方,既达到不增加企业费用支出,又能全额费用在税前扣除,并且企业为员工提供充分的福利设施,对外能提高企业的形象;从员工一方,既享受了企业提供的完善的福利设施,又少交了个人所得税,实现真正意义的企业和员工双赢局面。

三、案例分析

(一)签订劳动合同与否的筹划

例:A先生是某科研单位的高级工程师,2008年初其承接了甲公司一个科研项目,项目完成后A先生从甲公司获得一次性劳务报酬24000元。

筹划思路:根据图1及相关分析可知,A先生的个人所得大于临界点收入19375元,应该选择不与甲公司签订劳动合同,按劳动报酬所得缴纳个人所得税。下面就A先生是否与甲公司签订劳动合同的收入差别做一比较:

签订劳动合同的应纳税额=(24000-2000)×25%-1375=4125(元);不签订劳动合同的应纳税额=24000×(1-20%)×20%=3840(元)。显然,对于A先生而言,不与甲公司签订劳动合同更合算,通过纳税筹划他可以节税285元。

(二)发放奖金与增发股利的筹划

例:B公司为员工持股公司,B公司员工的工资水平为3500元/月。由于今年公司运营良好,盈利颇丰,B公司决定在年底奖励每名员工18000元。

筹划思路:根据表1及相关分析可知,B公司员工工资水平X=3500元,发放奖励后应纳税个人所得额Z=3000元,B公司应该选择发放奖金。下面就B公司筹划前后给员工带来的收入差别做一比较:

发放奖金的应纳税额=〔(3500+18000/12-2000)×15%-125〕×12=3900(元);发放股利的应纳税额=〔(3500-2000)×10%-25〕×12+18000×20%=5100(元)。显然,由于B公司的员工工资水平较低,其工资薪金所得适用的税率较股利所得适用的税率低,所以可以通过发放奖金而不是股利以避免适用高税率(奖金可以平均至各月计税),通过筹划B公司员工每人每年可以节税1200元。

(三)改善福利的筹划

例:C经理每月工资收入8000元,每月支付房租1500元,每月乘坐交通工具开支500除去房租,C经理实际可支配收入为6000元。

筹划思路:C经理与公司协商之后达成协议,公司每月支付C经理工资6000元,但免费为C经理提供住房和交通便利,这样虽然C经理的名义工资虽然由原来的8000元/月减少至6000元/月,但事实并没减少其实际收入,并且通过筹划减少了应纳税所得额,从而获得少纳税的好处。筹划前后比较如下:

筹划前的应纳税额=(8000-2000)×20%-375=825(元);筹划后的应纳税额=(6000-2000)×15%-125=475(元)。显然,公司通过增加福利,降低C经理的名义工资,从而降低应纳税所得额为其可节税350元;对公司来说,不仅没增加支出,并且可以增加在税前列支的费用2000元(政策规定:企业税前列支的工资是限额的,超过部分必须在税后列支。将工资福利化后,其支付不列入工资考核,故全额在税前列支)。这样,对企业来讲,并没多增加支出,而对个人来讲则是增加了收入,可为一举两得。

四、结论

由于现实生活中各纳税人的情况千差万别,这里不可能一一加以列举,上述的筹划方法和举例只是给大家提供一种思路。即通过对个人收入进行合法又合理的纳税筹划,就一定能制定出切实可行、实用和适合自己的纳税筹划方案,达到赋税最小化的目的,使自己的收益效益最大化。“法无授权不得行,法无明文不为过”,筹划的目的并非钻法律的空子去偷逃税款,实现国家和个人的双赢才是我们筹划的初衷和目标。

参考文献

[1]北京税收与市场调查研究中心.纳税筹划方法集萃[C].北京:机械工业出版社,2005.

[2]王虹,陈立.纳税筹划[M].北京:清华大学出版社,2006:204-205.

[3]朱敏霞.论工资、薪金的个税筹划路径选择[J].中国管理信息化,2009(17):64-66.

[4]陆艳阳,廖明会.个人所得税的纳税筹划探析[J],湖北成人教育学院学报,2009(6):61-62.

[5]中华人民共和国个人所得税法[S].2008.

作者简介:

胡振江(1976―),男,河南洛阳人,西安电子科技大学经济管理学院研究生,研究方向:公司财务与投资。

王燕妮(1975―),女,陕西商州人,西安电子科技大学经济管理学院副教授,博士,研究方向:公司理财、服务外包。

薛治剑(1978―),男,湖北荆州人,西安电子科技大学经济管理学院研究生,研究方向:知识经济下的会计研究。