企业收入舞弊方法及其审计策略探析

摘 要：随着经济的不断发展和进步，公司面临的竞争压力不断变大，生存环境日益复杂，一些公司进行财务舞弊的可能性不断加大，舞弊手段不断丰富和翻新，注册会计师面临的挑战日益增大，审计风险和难度也日益变大。在这些财务舞弊案件中以收入舞弊最常见，企业为了达到各种目的来进行收入舞弊，舞弊的手段丰富，隐蔽性非常高，很难被识别和发现。这就要求注册会计师对收入舞弊的原因和方法，以及审计策略有一个深入的了解和认识。本文就收入舞弊方法的基本理论进行阐述，重点探究收入舞弊的风险评估和风险应对措施。

关键词：收入舞弊；审计；识别和评估

一、企业收入舞弊的方法

1.虚构经济业务

虚构客户发货。企业对日常经济业务进行作假，虚构与现实中不存在的公司客户进行交易，模拟正常的销售程序进行运转，他们伪造一套从销售单、销售合同到发票、出库单的完整的原始凭证。由于这些经济业务本身是虚拟的，所以销售单、销售合同到出库单是虚假的，客户印章是假的，但公司一般会采用真实的销售发票。即使使用真实的销售发票会增加纳税，但是公司为了虚增利润而愿意多缴纳税。

2.收入确认时间任意调整

入账时间是确认收入的关键时点。在实际的财务工作中，只有当销售收入满足了收入确认的全部条件才能入账，而不是错误的把开具发票的时间作为确认收入的入账时点。同时收入需要确认在恰当的会计分期中，其中会涉及到销售收入确认的归属期是否合理的问题，企业为了平衡各个会计期间的经济效益，会对会计期间进行不恰当的分割。有的企业在风险和报酬尚未全部转移给客户的情况下，就提前确认销售收入。有的企业则把已经可以确认的当期收益延后到下一期的会计期间来确认，以此平滑前后期的利润落差形成企业利润平滑稳步上升。

3.关联交易

由于企业间的关联方关系以及其他们之间的经济往来能为串通舞弊、操纵交易提供一些便利条件，因此许多收入舞弊案件都在关联方之间产生。例如企业与某些公司存在实质上的控制关系，它们利用这种控制关系进行销售舞弊，首先公司与不存在关联关系的第三方公司进行贸易，将产品卖给第三方公司，然后再由其控制的子公司从第三方购回产品，走正常的销售程序，相互开具增值税专用发票，这样公司的销售收入增多了，又可以避免公司内部交易收入的抵销，同时还没有多交税，一举多得。关联交易大多数以销售商品、提供劳务服务或其他服务等形式出现，一般这种关联交易的定价与市场价格都有比较大的偏差。现在关联方交易已经变成上市公司增加收入的主要手段。

4.在资产具有重大不确定的情况下确认收入

一般而言，公司只有让渡资产的所有权，才有权索取该项资产价款，换而言之，在公司将资产转移给购货方的同时，该项资产的所有权和管理权也同时转出，如果继续保留，则不能确认该项收入。如果公司发出残次的货物或与合同上规定不相符的货物后，却确认了全部的货款而不是以销售退回或折扣价格记录来增加收入。或企业出售房屋、土地使用权、股权交易中，若是这项资产没有交接过户手续，那么不能_认相关的收入，但一些企业在相关资产控制方面仍然存在重大不确定性的情况下进行收入确认。

二、针对收入舞弊的审计策略分析

1.针对收入舞弊采取的风险评估程序

（1）评估管理层的诚信度

一个公司管理层的诚信度和价值取向对一个公司发展是具有深远影响的，管理层良好的诚信和管理理念能形成一种优秀的企业文化，推动公司的进步。一个公司管理层的品质可以折射出公司的整体环境，所以对公司管理层的诚信度评估是至关重要的。因此，注册会计师进行审计时首先应对被审计单位管理层或治理层的诚信度进行评估，关注被审计单位治理层有没有设定具体的经营业绩来约束管理层、管理层是否遭受来自证皇谐蛲蹲收咭斐5难沽Α⒅匾管理人员特别是核心财务人员是否稳定等各方面原因，以便从全局上把握公司业经营舞弊的可能性。我国公司往往是为了获取信贷和商业信用、减少纳税、符合证监会的相关规定发行股票、与证券机构配合炒作股票等目标而进行收入舞弊。如果在审计时发现管理层有强烈的上述动机，同时被审计单位股价发生不正常的波动，那么注册会计师就要多加注意。

（2）关注公司效益

生产效益是反映企业收入状况真实性的直接依据，注册会计师在审计中应多关注企业的生产效益。一方面，审计人员对公司的资产进行盘点时要注意固定资产的使用情况、库存商品的出入库情况，如果公司的主要生产设备开动率严重不足、生产车间经常停产、库存商品数量大幅度增加等现象出现，应伴随销售业绩的负增长，如果公司的销售业绩不降反升，那么公司收入舞弊的可能性较大。另一方面，产品过时，市场竞争力下降，行业间的竞争加剧等因素都会影响公司的销售情况，导致收入减少。注册会计师在审计时应进行充分的评估，与同行业其他公司的账面情况进行对比。

（3）评估与公司收入相关的内部控制制度

内部控制制度对于企业经营管理具有重要的意义。在一个完善的管理机制和监督机制控制下发生舞弊的可能性较小。正是因为企业内部控制不完善，不科学，才能给了投机者可乘之机，因此，企业管理者应为本公司构建科学有效的内部控制制度体系。审计人员在收入审计时要重点审查被审计单位与收入相关的内部控制制度的完整性，相关制度有没有得到贯彻执行，内部控制对于管理层是否保持足够的独立性，审查审批程序是否严谨并且在工作中严格遵守。

2.针对收入舞弊采取的风险应对方法

（1）实施主营业务收入的截止性测试

注册会计师可用账簿记录、销售发票、发运凭证等作为截止性测试的依据。首先，可以用账簿记录作为起点查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，核实已经入账的收入与已开具的发票日期、发货日期是否在同一会计期间，有没有多计收入的现象。其次，可以用销售发票作为起点查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否同一会计期间内已出库并且确认收入。还可以用发运凭证作为起点查至发票开具情况与账簿记录，目的是确定营业收入是否已计入恰当的会计期间。

（2）关注公司关联交易

关联交易是公司操纵利润常用的手段。公司的关联交易在形式上具有多样性，隐蔽性，财务报表具有可操纵性。因此，审计人员在对公司年报进行审计时应特别注意关联交易事项，它是可能导致审计失败的一个重要风险因素。因此，注册会计师在审计时需要特别注意上市公司的交易对象是不是关联方关系，以及有没有进行关联交易，是否存在虚假经济业务，人为提升上市公司的效益的情况。如果企业的关联交易没有建立在公平合理的基础上，那么关联交易就应该值得审计人员注意。审计人员可采取适当的方法，例如，询问管理当局以了解关联方交易的目的及定价政策，以判断该交易对被审计单位的影响程度；检查相关发票合同及其他文件以验证关联方交易是否真实存在；检查关联方之间抵押质押资产的市场价值；检查关联方交易的处理是否与相关内部控制程序一致。假如关联交易是公司的收入主要来源，审计人员就应当根据关联交易的价格制定政策以及费用分摊等相关事项来判断公司业绩对关联交易的依赖程度，以此来判断企业是否用关联交易来操纵收入。

综上所述，由于企业收入管理和内控制度的不够完善，给了某些单位或个人进行虚构业务，弄虚作假，贪污国家资产的可乘之机。这种现象和行为严重的扰乱了市鼍济秩序。因此科学有效的对收入进行审计，对经济健康发展有着十分重大的意义。这就要求注册会计师在进行收入审计时应该保持职业的怀疑态度，以被审计单位的收入舞弊的风险评估为基础，结合被审计单位所处的环境，在充分考虑收入舞弊风险的情况后来制定审计计划和实施审计程序。在计划和执行审计时，只有在收集了充分适当的审计证据后，才能做出合理恰当的判断。

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作者简介：李宇航（1990.03- ），男，辽宁锦州人，锦州医科大学财务处助理会计师，研究方向：会计学