浅谈独立审计失灵的成因与解决对策

【摘要】独立审计一直被誉为“经济警察”，在经济活动中起着举足轻重的作用。然而，提供虚假审计报告事件仍然持续发生，抛开社会因素的问题，会计师事务所本身也有自己的缺陷引起独立审计失灵。

【关键词】会计师事务所；审计失灵；非审计服务

【项目】河南省审计厅项目《独立审计失灵及对策研究》，编号：2009C35.

【中图分类号】F23 【文献标识码】A

【文章编号】1007-4309（2012）06-0151-1.5

早在唐朝时期，据《新唐书・百官制》记载，就已经对审计提出了“明于勘复，稽失无隐，为勾检之最”的准则，然而近年来国内外发生一系列财务报告舞弊事件表明：注册会计师（CPA）审计不仅失去了“客观公正，刚正不阿”的道德底线，而且与被审计单位串通，通过提供虚假鉴证或出具不实审计意见，欺骗审计委托人或者是社会公众并从中渔利；而且上世纪80年代以来，会计师事务所从无到有，增长过于迅速，审计产品市场对会计师事务所造成不利影响，而且上市公司对事务所的选择也使事务所处于被动地位，使注册会计师的独立性倍受质疑，而独立会计师事务所自身对审计失灵的影响也日益倍受关注。

会计师事务所自身因素引发独立审计失灵的原因综合起来有如下三点：

一、会计师事务所自身道德素质缺陷

道德是人们在共同生活过程中形成的高于法律评判标准的善恶评判底线。审计人员的职业道德也是审计师在工作中形成的，国家强制执行为保证实施的道德规范。

（一）独立审计师公信力下降

1.事务所的两难情况

如果把注册会计师这个行业定义为“普通工作人员”，付出劳动力得到应有的回报，并且可以最大化自己的利益，那就失去了其“诚信、独立、客观”的原则，因为注册会计师从一开始就承担着社会责任，以公众为服务对象，要为保护公众的利益服务，是超脱于各个经济利益相关者之外的第三者。当前业界存在“谁不造假谁吃亏”的现象，这种造假现象产生的主要原因不仅是市场存在对虚假信息的巨大需求，而且与注册会计师本身的道德素质有关。独立审计师既要保证质量，遵守职业道德，又要占领市场，处于两难境地。

2.事务所的恶性竞争

我国的审计市场已经处于买方市场，也就是会计师事务所的竞争日趋激烈。在某一年行政处罚听证会上，某会计师事务所人士面对主管部门的处罚称：审计报告造假已成普遍现象，我们会计师事务所只是“随波逐流”。如果我们会计师事务所要独树一帜，结果只有一个――揽不到业务。但是，注册会计师的责任就是为社会公众所用的信息把关，增加信息的公信力，是我们可以依赖的专业服务，一旦失去信任的“堡垒”，国家、债权人、投资人……他们的利益又由谁来保障呢！如果CPA的职业声誉受到损害，不仅其市场份额会受到负面影响，而且审计的上市公司会计信息质量也会遭到市场的置疑，这样，即使监管部门没有吊销CPA的执业资格，只要市场是有效的，其也会遭受市场的惩罚――老客户流失、新客户难以获得。

（二）独立审计师诚信危机

1.职业道德被漠视

转型经济期间，国家对注册会计师的需求日益增多，处于金领阶层的注册会计师，薪资是吸引力之一。所以拿到执业资格证的人员素质参差不齐，而且考试机制也重技术轻道德，从申请考试到拿到执业资格证书的整个过程，职业道德处于被漠视的情况。

2.审计成本的限制

从事务所的收入来看，审计的成本一般与详细审计成本成正比，与审计风险成反比。会计师事务所在扩大市场占有份额，或者稳定现有的客户，在激烈竞争过程中，价格的降低是必然情况。再者，处罚力度较低，对于注册会计师的处罚不具威慑力。例如深圳中喜会计师事务所与客户合谋，骗取国家财产，并且在短短的一年多时间内出产了大量的伪劣“商品”，且不说其处罚仅仅是吊销相关人员的执业证书，解散了会计师事务所，该所在不过11万元业务费的驱使下，如神笔马良一般，使明星电力周益明实现了从“负翁”到身价27亿元的“富翁”的转变。在没有去过公司实地考查的情况下，把净资产从-647万元做到净资产12亿，独立审计道德素质另人堪忧。所以独立审计师在执行审计业务的过程中，根据收费减少相应的审计程序，抱着侥幸的心理忽视谨慎性――会计界最基本的职业操守。

二、事务所组织形式引发的独立审计失灵

纵观国内外注册会计师行业的发展，会计师事务所主要有独资、普通合伙、有限责任、有限责任合伙四种组织形式。有限责任制仍是我国会计师事务所最主要的组织形式之一，实行合伙制的不到10%。我国注册会计师行业发展的实践证明，有限责任制的组织形式降低了会计师事务所和独立审计师的执业风险管控，减弱了独立审计的质量把关。有限责任制的事务所在审计失败的情况下，承担的责任只是以出资为限，总成本很低，而获得的额外收益却很高，其职业操守和执业质量在一定程度内已经失去最根本的保障和约束。

三、相关对策研究

人无信而不立，离开了诚信，注册会计师必将失去生存空间。注册会计师是个“神圣”的职业，鉴于这个“经济警察”的特殊性，注册会计师必须放弃利益层面上的经济人追求自身利益最大化的行为方式，努力使自己靠近“道德人”的标准。

1.中注协应加强管理

近几年，中注协对于上市公司的监管越来越严格，特别是对于会计师事务所变更的情形，前后任会计师事务所均应在变更发生之日起5个工作日向中注协和所在地省级协会报备。并且在上市公司年报披露期间，密切关注在上市公司年报审计中出现的“炒鱿鱼、接下家”行为，发现异常情况及时跟进，并在行业执业质量检查中予以重点关注，这一点在业内取得了明显的成效。所以中注协的加强管理也会增强事务所的自身建设。

2.限制会计师事务所非审计服务的发展

事务所在提供鉴证业务的同时尽量避免提供非鉴证服务。以免因为高额的非鉴证服务而影响出具的审计意见，造成不可挽回的损失。

3.改革事务所的组织形式

在有限责任公司制下，事务所审计质量的改善局限性较大，可借鉴国外业界的做法，逐渐推行由有限责任制向有限合伙制，甚至普通合伙制的转型。由于有限合伙制会计师事务所审计失败以后，仅仅有过错的合伙人对自己的财产承担无限连带责任，无过错的合伙人只承担有限责任，这样每个人的利益与事务所的业绩比较合理的联系在一起，更有压力和动力增强事务所的质量和品牌意识，自然也更自觉抗拒来自被审计单位管理层的不当意志。

4.重视职业道德建设的培训

每年的注册会计师培训都把业务能力作为培训的重中之重，却忽视了职业道德的建设，熟不知空有一身本领而没有了道德也无法施展，只能是望“假”兴叹！所以注册会计师在培训的过程中，加强职业道德建设的培养才是重中之重。

失去了道德便是失去了信誉，失去了信誉的企业在市场上将无法生存。法律和信誉是维持市场有序运行的两个互补的基本机制，与法律相比，以信誉为支撑的道德不仅使交易秩序的成本更低，而且法律制度的运行也离不开道德这个基础。所以说政府赋予注册会计师独立审计的职责，通过出具审计报告来维系社会的经济道德，注册会计师有责任也有义务维系其信誉。道德是一个复杂的社会现象，从原始社会到未来社会都存在，使人们具有善和恶、荣与辱、正义与非正义等概念，不要让“劣币驱逐良币”，注册会计师行业终将走向光明，审计失灵不复存在。

【参考文献】

[1]陈信元，夏立军.审计任期与审计质量：来自中国证券市场的经验证据[J].会计研究，2006（1）.

[2]孙坤.独立审计质量保证[M].东北财经大学出版社，2005.

【作者简介】任敬：黄淮学院。