合并报表范文

合并报表范文第1篇

合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。在2006年前,我国没有制定合并财务报表的准则,实务中合并财务报表的编制是按照1995年财政部颁布的《合并会计报表暂行规定》来进行报表合并的操作。由于该规定出台时,是我国刚刚开始全面进行会计改革,刚刚引进合并报表的概念,因此很多内容不十分完善。特别是其后10年中,我国的会计制度和准则也发生了重大的变化,原有的暂行规定在实施过程中不断暴露出一些问题,比如合并报表的合并范围、子公司超额亏损、合营公司合并方式等等。这些情况都迫切地要求我国制定出新的合并财务报表的规范。

财政部为了规范合并财务报表的编制和列报,在2006年制定和颁布了《企业会计准则第33号――合并财务报告》。该准则以国际上目前通行的实体理论为基础,以控制为确定合并范围的依据,对合并财务报表的编制做出了比较全面的规范。从准则出台后的执行情况看,对我国合并财务报表的编制工作起到了积极的作用,基本解决了我国现有公司结构情况下的报表合并的主要问题。但是笔者认为,该准则还存在一些不完善之处。本文主要探讨在特殊情况下,合并报表范围的问题。

一、特殊目的实体对合并报表范围的影响

《企业会计准则第33号――合并财务报告》给出了合并财务报表的合并范围的定义:

第六条:合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制,是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据以另一个企业的经营活动中获取利益的权力。

第七条:母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权,表明母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。但是,有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。

第八条:母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权,满足下列条件之一的,视为母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。但是,有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外:

(1)通过与被投资单位其他投资者之间的协议,拥有被投资单位半数以上的表决权。

(2)根据公司章程或协议,有权决定被投资单位的财务和经营政策。

(3)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。

(4)在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。

第九条:在确定能否控制被投资单位时,应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。

第十条:母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。

这些规定与IAS(国际财务报告准则)27“合并和单独财务报表”相比,控制的概念基本一致。但是国际财务报告准则引入了“特殊目的实体(SPE)”的概念。国际会计准则委员会常设解释委员会(SIC)解释公告第12号―特殊目的实体中规定:当企业实质上控制了―个特殊目的实体,应将该特殊目的实体纳入合并范围。

二、特殊目的公司内范围

国际会汁准则委员会常设解释委员会(SIC)解释公告第12号中指出:1.创立企业的目的可能是为了实现界定清楚的某个具体目标(例如,进行租赁,从事研究和开发活动,或者实现金融资产证券化)。这样的特殊目的实体可能采取公司、信托、合伙或非公司实体的形式。通常,特殊目的实体根据法律程序创立,这些法律程序对管理机构、受托人或管理人员就特殊目的实体经营活动的决策权施加严格的限制,有时是永久的限制。这些条款经常是这样的,指导特殊目的实体持续经营活动的政策不应由除创办者或发起者以外的其他人加以修订(也就是说,他们根据所谓的“自动驾驶”原则进行经营活动)。2.发起人(或创立特殊目的实体的公司)经常转让资产给特殊的实体,取得使用由特殊目的实体持有的资产权力,或向其提供劳务,而其他参与者(资本提供者)则可能提供资金给特殊目的实体。与特殊目的实体进行交易的公司(经常是创立者或发起人)可能在实质上控制特殊目的实体。

《国际会计准则第27号――合并财务报表和对子公司投资的会计》第12段同时也指出了可能导致控制的几种情形,即使一个公司拥有另一个公司表决权的一半或少于一半,也是如此。类似地,即使一个公司不拥有特殊目的实体权益或只拥有很少部分,也可能存在控制。在每一种情况下,在应用控制概念时要求对所有相关因素作出判断。

改革开放以来,我国的民营经济发展十分迅速。特别是近10年,中国的民营企业和民营企业家不断增加。在中国的上市公司中,民营企业的队伍不断发展壮大。特别是中小企业板块,可以说是民营企业的汇聚之地。对于这些民营的上市公司而言,他们有充分的条件利用我国现有的合并报表准则中的漏洞来粉饰会计报表。他们能够方便地以个人方式投资设立各种类型的特殊目的公司,利用公司间的运作来操纵会计报表,以达到融资的目的。

合并报表范文第2篇

关键词：合并范围；合并报表；FASB；IASB

中图分类号：F23 文献标识码：A

原标题：合并报表合并范围的国际比较

收录日期：2012年12月18日

一、国内外合并范围的发展

1、国际会计准则委员会。从IASB合并范围规定的变化来看，对合并范围的规定呈逐步“放宽”的趋势，主要体现出以下特点：首先，“控制”观念逐渐深化，1994年的27号准则强调除了两种特殊情况外应当将企业“控制”下的所有公司纳入合并范围；其次，注重实质控制权；最后，例外情况逐步减少。

2、美国财务会计准则委员会。美国规定：只合并具有较大程度拥有的子公司（如66.7%或80%）；只合并国内子公司；只合并北美的子公司等。2002年美国安然公司破产，使特殊目的实体即SPE俨然成为安然破产的罪魁祸首，事实上，SPE本身并无责任，主要是由于会计安排上的漏洞—尤其是合并报表规则上的缺陷使SPE沦为企业表外融资和隐藏债务的工具。因而，“安然事件”爆发以后，美国财务会计准则委员会（FASB）开始关注SPE的合并问题。2003年FASB了第46号解释公告提出了“可变利益实体”（VIE）用以取代SPE，“可变利益实体”包括特殊目的实体、表外融资结构及类似实体。公告要求“如果公司须承担由某一可变利益实体的活动产生的多数风险或损失，或者有权收取某一可变利益实体的多数剩余报酬，或者两种情况兼有，那么该公司（即主要受益方）应合并该可变利益实体。这种基于“主要受益方”的合并其实是对基于“实质控制权”合并的补充，它包含着这样一个经济假设，即“如果某一实体获得了可变利益实体的主要经济利益，同时又要承担可变利益实体的主要经济风险，那么它就存在对可变利益实体施加控制的动机”。

3、我国合并范围的发展。我国合并报表的合并范围，最早是在《股份制试点企业会计制度》中提出的：“企业对其他企业的投资如占企业资金总额半数以上的，应编制合并会计报表”这很明显是基于“多数股权”的合并。1995年2月，财政部了《合并会计报表暂行规定》，规定“母公司在编制合并会计报表时，应当将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围”，并结合我国的国情列出了不应包括在合并报表范围内的六种情况。应该说，这个规定包含了基于“多数股权”及“实质控制”的合并。1996年财政部了《关于合并会计报表合并范围请示的复函》，规定对于子公司的资产总额、销售收入及当期净利润小于母公司与其所有子公司相应指标合计数的10%时，该子公司可以不纳入合并范围；同时规定，对于银行和保险业等特殊行业的子公司，可以不纳入合并范围。在1998年颁布的《股份公司会计制度—会计科目和会计报表》及2001年开始执行的《企业会计制度》规定应将合营企业合并在内。2006年2月财政部会计准则委员会了基本会计准则和37项具体会计准则，其中就包括第33号具体会计准则—《合并财务报表》。准则强调了控制原则，取消了比例合并法，取消了1996年《关于合并会计报表合并范围请示的复函》的规定，但是，新准则中没有提及“主要受益方”原则。

二、合并范围的国际比较

1、判断原则存在实质性差异。不论是IASB、FASB，还是我国的33号，在确定合并财务报表的合并范围时都以“控制”作为实质性判断原则，这一原则的确定使得在判断合并范围上更加清晰。从国际以及我国对控制的定义表述我们可以看出，与我国33号和IASB的“企业”不同，FASB强调的主体是“实体”，由此可见美国在对合并范围进行规定时试图将所有类型的经济实体都纳入到合并范围之中，合并范围更加广泛。除了主体上的差异以外，三者都强调“财务和经营决策”的控制权以及相应利益的流入，从中我们不难看出尽管三者对控制存在一定差异，但是在本质的规定上是相同的。

2、表决权代替权益性资本。1995年《暂行规定》在确定是否纳入合并范围时的判断依据是投资公司所持有的被投资企业权益性资本的比例（50%），2006年新准则33号将“权益性资本”改为“表决权”，这一改变体现出了对于控制权在确定合并范围中作用的进一步肯定。因为，尽管经济法规定了一股一权，但是在现实的经济环境下存在着累计投票权、委托管理等特例因素，因此往往会导致表决权与权益性资本比例不一致的情况。考虑到各种特殊因素，国际上也以“表决权”作为判断合并与否的基本判断依据，但是考虑到不同国家和地区股权结构的差异，50%并不是唯一的界限，法国就有以40%为判断依据的例子。我国33号准则的新规定考虑了越来越复杂的股权结构和表决权因素，并不能说是单纯的“国际趋同”，应该说是一种建立在国情之上的借鉴。因为尽管股权分置改革已见成效，但是一些被参股的小企业实际上仍是由大股东掌握了多数具有表决权的资本。“权益性资本”到“表决权”的转变在一定程度上体现出了在判断合并范围时应遵循实质重于形式的原则，即权益性资本中包含的实质表决权实质重于权益性资本比例形式本身。

3、不纳入合并范围的特殊情况差异。FASB、IASB都有相关的规定，但是从发展过程来看，豁免范围呈逐步缩小的趋势。FASB、IASB规定不纳入合并范围的情况目前主要集中于一点，即拥有子公司是为了近期出售，控制是暂时的，并且认为“一年”是个较合理的时间期限。同时，IASB还强调“管理层积极寻找买方”这一条件。FASB曾将特殊目的主体纳入豁免范围，但是安然事件彻底披露了特殊目的主体成为财务舞弊手段的弊端，因此从FASB对控制的释义可以看出其正积极将所有经济实体纳入到合并范围中。暂行规定和合并范围请示复函曾规定了一系列的豁免范围，这些规定是针对我国当时特殊的国情制定的，特别是包袱较重的国有企业。随着国企转制、股权分置改革等举措的实施，企业纷纷重新整装走向市场，“合并范围”的界定应当更有助于反映集团的经营状况，因此，一些曾经的豁免，在实质控制的条件下应当废除。另外，在33号的应用指南中还特别强调了特殊目的主体的问题，按照规定，当特殊目的主体的主要利益和风险归属于母公司时，那么应当将其纳入合并范围，这一规定可以说是吸取了FASB的教训。

三、关于我国合并范围的思考

首先，间接拥有表决权比例的确定原则。在确定表决权比例时存在加法原则和乘法原则，一直以来就存在这两种原则的取舍问题。但是33号准则明确给出了确定的基本原则，即实质控制，因此笔者认为在确定表决权比例时，也应当以实质控制作为依据，那么相比之下加法原则更加适合。

其次，按照应用指南的解释“母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并范围”，这里就存在一个成本效益问题。针对这一问题，日本曾经使用过10%原则，我国也有过类似规定，但终于被取消。从本质上讲这一规定破坏了“合并范围”确定的一致性问题，也不利于体现集团整体状况。但是，合并报表编制从个别报表调整到抄录编报都需要付出人力和时间，小规模非重要子公司的纳入可能会导致“非经济”。我们认为最有效的解决方法是由母公司建立一套完整的企业集团内部会计制度，降低报表调整的成本，提高合并报表的编报效率。

再次，暂时控制的子公司。FASB、IASB都对暂时控制进行了规定，我国没有在准则中将其特别纳入豁免范围，按照控制的原则暂时控制的子公司也应当纳入合并范围。这一规定减少了母公司操纵合并范围的借口，也减少了关于暂时控制判断的麻烦。但带来的问题是“暂时控制”是否应当被纳入合并范围之中。与一般子公司不同，暂时控制的目的不是实质上的控制。因此，笔者认为这还是一个值得商榷的问题。从以上我国合并范围与国际规定的比较以及分析来看，33号准则及操作指南的规定基本上呈现国际趋同的趋势，但是这种趋同并不是模仿，而是在我国国情变化的基础上对原有准则的适时修订。从合并范围上看，纳入合并范围的“单位”扩大了，企业集团的概念也更加完整地体现在合并范围之中，以控制为基础确定的会计主体体现出了合并报表的初衷，即实质重于形式。但是，从规定中我们也可以看出，尽管整体上国际趋同，但是在豁免范围上却又将临时控制排除在外。因此，我们认为我国33号关于合并范围在实务操作中，如果要得到切实的推行需要相应的集团会计政策加以辅助。

主要参考文献：

[1]唐丰.试论合并财务报表的财务范围[J].上海会计，2001.9.

[2]王松年.国际会计前沿[M].上海：上海财经大学出版社，2005.

[3]王松年.国际企业联营与合并中的几个会计问题[J].财会通讯，2000.1.

合并报表范文第3篇

【关键词】合并起源；合并和报表；总结

一、引言

随者科学进步和生产技能的提高，企业生产规模不断扩大，许多大型公司和跨国公司需要编制合并财务报表，以此全面反映整个集团的财务状况、经营成果和现金流量，合并报表逐渐成为不少大型企业必不可少的财务报表之一，通过合并报表，向集团管理者提供整体的财务信息。

二、合并起源和发展

合并报表又称合并财务报表，它最初起源于美国，早在18世纪，美国的公司法就对合并报表的定义和编制作相关规定，19世纪，美国在税法中强制规定母公司应合并纳税，使得美国大部分大型控股公司开始编制合并财务报表，20世纪初，随着科学技术的进步和发展，企业生产规模不断扩大，企业的管理者为了解整体经营情况，就要求将母公司和子公司的个别报表合并后提供，调整和抵消内部交易和事项，完整反映整个集团的财务信息，由此，合并报表开始逐步应用并不断改善和发展。以下对合并报表的相关问题进行探讨和分析。

三、合并和合并报表

1.合并的含义：是指由于控制权发生转移，从而使合并后的企业的报告主体也发生变化的事项和交易。

2.合并注意事项：A共同控制，不是控制，因为没有控制方，所以不属于合并。

B购买少数股东权益也不是合并。因为购买少数股东权益，没有达到控制。

3.合并范围确定的依据：控制。

投资方应在综合考虑所有相关事实的基础上判定是否属于控制，如环境或其他客观情况有变化时，投资方应重新评估是否属于控制。除母公司是投资性主体以外，母公司应将全部子公司纳入合并范围，如果母公司是投资性主体，则母公司仅将为其提供服务的子公司纳入合并范围。

4合并成立的条件：

A拥有实质性的控制权，控制方能主导被合并方的经营和财务政策，并以此从该企业的经营活动中获取经济利益。

B被合并方必须构成业务，被合并方除了具有金融资产，还应具备投入、加工和产出的能力，被合并方具有产生新的现金流的能力，说明企业处于生产经营中，所以被合并方构成业务。

5合并的分类：

按合并前后最终控制者是否发生改变，分为同一控制下企业合并和非同一控制下的企业合并。

A 同一控制下的合并-又称权益结合法

同一控制下的合并是发生在集团内部的合并，所以整个集团的净资产总额在合并前后无变化。同一控制下的合并，不产生新的资产和负债，合并双方以账面价值计量，合并方取得的资产和负债，按合并日在被合并方的账面价值计量，被合并方支付的货币资金，承担的义务和发行的证券均以自身账面价值结转，合并方取得净资产的账面价值和支付的合并对价的差额，由于集团的净资产没有变化，所以只在所有者权益内部调整，差额计入资本公积，涉及冲减合并方资本公积的，以被合并方资本公积为限，不足冲减，依次冲减留存收益。

举例说明：

母公司对子公司的长期股权投资2500万，子公司股本3000万，母公司原账面资本公积350万，留存收益400万。

解析：长期股权投资和股本的差额500万（3000-2500），其中350万计入资本公积，150万（500-350），计入盈余公积。

特殊情况：受国家控制的国有企业之间的合并，不能仅因同受国家控制而认为是同一控制。

B 非同一控制下的合并-又称购买法

指合并前后不受同一方或相同多方的最终控制的合并交易，合并前不属于关联方，由于购入集团外部的净资产，造成合并后集团的净资产总额扩大，按合并方取得资产和负债均以公允价值计量，非同一控制下合并的基本原则是购买法，以实质取得被投资方的控制权的时间为购买日。合并成本大于被购买方可辨认资产公允价值的差额确认为商誉；合并成本小于被购买方可辨认资产公允价值的差额确认为当期的营业外收入，并在附注中予以说明。 母公司设置备查薄，记录子公司资产，负债等在购买日的公允价值。

商誉的列示：在控股合并下，商誉列示于合并报表中，在吸收合并下，商誉列示于购买方个别报表中。

举例说明：

母公司支付的合并成本3000万，子公司可辨认净资产公允价为2500万，100%持股。

分析说明：购买日合并成本与净资产公允价值的差额500万，计入商誉。

6合并报表的组成和相关抵消

合并报表至少由以下5部分组成：

合并资产负债表，合并利润表，合并现金流量表，合并所有者权益变动表和报表附注。

合并资产负债表的抵消

A长期股权投资和子公司所有者权益；

B 内部债权和债务项目

C 存货中包含的未实现内部销售利润项目

D 固定资产和无形资产中包含的未实现内部销售利润项目

F 盈余公积项目

合并利润表的抵消

A 内部收入项目和内部成本项目

B 内部应收计提的坏账准备项目

C 内部利息收入和利息支出项目

D 内部投资收益项目与子公司利润分配项目

F 内部提取的盈余公积项目

合并现金流量表的抵消

A 内部交易现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量

B 以现金结算债权与债务所产生的现金流量

C 取得投资收益，利息收入收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金流量

D 内部之间销售商品所产生的现金流量

E 内部之间相互处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金与构建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金流量

F 内部之间当期发生的其他内部交易产生的现金流量。

合并所有者权益变动表抵消

A 长期股权投资与母公司在子公司所以者权益中所享份额

B 内部长期股权投资的投资收益

C 内部交易之间发生的其他内部交易对所有者权益变动的影响

四、案例分析――以合并资产负债表为例

根据以上报表得出：

合并报表上的流动资产、长期股权投资和固定资产是母子公司之和。

合并报表上的对子公司投资是母公司的投资额扣除内部投资后的余额。

合并商誉是母公司投资成本与取得子公司净资产之间的差额，由于在借方，所以计商誉。

合并报表上的流动负债、长期负债是母子公司之和。

合并报表显示，有少数股东权益的存在，所以母公司并未持有子公司100%的股份。

第四篇 总结

合并报表以母子公司的个别会计报表为编制依据，母公司通过调整和抵消得出合并报表，反映整个集团的经营财务信息。

吸收合并下，由于被投资方合并后成为合并方的一部分，所以没有合并报表。

合并报表的核心是抵消内部项目，合并相同项目。

合并报表的编制的准备工作：统一资产负债表日及会计期间、货币计量单位和会计政策。

合并报表附注的披露，应是定量和定性的结合，全面反映整个企业所发生的经济事项，涉及多项披露，应分类排列，条理清楚，分类披露。

基本信息的披露包含：企业基本情况，报表编制基础，依据的会计准则，重要会计政策和会计差错更正的说明。

合并报表涉及多个法人主体，要综合反映整体经营财务状况，必须准确运用重要性原则，对重要事项应做相关披露。

无论同一控制还是非同一控制下的控股合并中出现的少数股东权益，均应在合并资产负债表中的所有者权益项目下列示。

合并报表的审核：核对净利润，核对归属于母公司的净利润，核对利润分配，核对所有者权益。

合并报表的编制不是孤立的，应紧密结合本企业的实际经营情况，综合全部事项，调整相关事项，抵消内部交易产生的利润，使合并报表反映整个集团的财务信息，为报表使用者提供客观合理的决策依据。

参考文献：

[1]张维宾《企业并购与合并报表》.

[2]财政部《企业会计准则第33号―合并财务报表》.

合并报表范文第4篇

[关键词] 合并报表理论 所有权理论 母公司理论 实体理论

新出台的《企业会计准则――合并财务报表》发生了一些新变化，其中最明显的变化。是编制合并财务报表的理论基础发生了改变，从原来主要以母公司理论为编报基础改变为以实体理论为编报基础。

一、合并报表理论

关于合并财务报表编制的理论基础，一般分为三种：所有权理论，母公司理论，实体理论。在合并财务报表的编制过程中，起初采用的是母公司理论，后来演变为实体理论，再到现在并没有单独采用某一种理论。这三种理论的区别点主要在于企业集团的界定，合并范围的确定和合并方法的选择三个方面。

1.所有权理论

所有权理论是业主理论在合并会计报表中的具体应用，其认为母子公司之间的关系就是拥有与被拥有之间的关系，编制合并会计报表的目的是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。

2.母公司理论

母公司理论认为母公司并不拥有子公司，而是控制子公司的资产及负债，合并财务报表被视为母公司财务报表的延伸，母公司股东被视为合并经济个体的股东，少数股东则是为合并经济个体的债权人。

3.实体理论

实体理论认为合并财务报表不应视为母公司财务报表达延伸。从经济实质上看，母子公司所组成的企业集团是一个单一的个体，合并会计报表应从整个企业集团的角度出发为企业集团的全体股东和债权人服务，子公司少数股权股东不再被看作外人。

二、从不同角度看合并报表理论的选择

在新颁布的《企业会计准则第33号――合并财务报表》里最明显的变化是编制合并财务报表的理论基础发生了改变，从原来主要以母公司理论为编报基础改变为以实体理论为编报基础。之所以作出重大改变其原因主要包括以下几个方面：

1.从资产计价基础来的角度看

母公司理论对子公司净资产计价采用双重计价基础。母公司对子公司净资产中母公司享有的份额按公允价值计价，而对少数股东所享有那部分资产采用账面价值计量，因而采用的是双重计价基础。由此可以看出，母公司理论对同一个项目采用了两套计价基础，主观地对子公司的资产、负债等会计要素进行分割，违背了历史成本原则和一致性原则。

但实体理论对合并实体所控制的资源均按同一种计价方法，即公允价值计量。同时，实体理论对所有股东一律平等的做法，能更好地满足企业集团内部管理人员对会计报表的需要。较之母公司理论，实体理论在资产计价基础的选择方法上更为统一合理。

2.从会计信息质量的角度看

所编制的合并会计报表不仅要满足用户对会计信息的需求，而更为重视的是合并报表所提供的信息应该是尽量及时、准确、相关和完整的会计信息。因此，只要保证了会计信息的质量，就有助于会计信息使用者做出正确决策。

根据母公司理论所编制的合并报表，由于母公司理论在合并范围上重视母公司所控制的份额，编制的合并财务报表只包括母公司的收入、股利、权益、留存收益。因此，必然会忽略掉一部分相关信息，以至于损害了会计信息的完整性和准确性。但是，基于实体理论所编制的合并报表，由于实体理论强调为整个经济实体服务，平等对待对所有的报表使用者，还能反映期初、期末控股股东和非控股股东的权益、留存收益及本期各自的收入和股利。因此，与母公司理论相比，依据实体理论所编制的合并报表反映出来的会计信息更为完整、准确。

3.从国际国内形势的角度来看

从目前的国际形势来看，实体理论正在逐渐替代母公司理论，成为编制合并会计报表的主要理论基础。在经济全球化的形势下，只有与国际主流理论接轨，选择实体理论作为合并报表编制的理论基础，才能确保会计信息在全球范围内的可比性。

从目前的国内形势来看，一方面，我国现在正在建立和完善现代企业制度，与传统企业制度相比，现代企业制度强调的是企业终极财产所有权与法人财产所有权的分离，法人财产所有权使得企业成为真正独立于其终极财产所有者的主体，而在合并报表理论中数实体理论最能体现这一观点。另一方面，在我国，少数股东就是一个弱势群体，他们的利益往往不能得到有效的保护，大股东侵蚀小股东利益的现象时有发生。因此，采用实体理论也有助于保护少数股权的利益。

三、结论

通过以上分析和探讨，可看出，实体理论应该是合并报表编制理论基础的更为合理的选择。但是，实体理论部并非是完美的，它也有自身的缺陷。第一，实体理论存在的最大缺陷是其商誉的计算具有推定性，缺乏可验证性，因此，对于商誉的处理还需要进一步研究和探讨。第二，实体理论关于合并报表编制的目的的观点存在较大分歧。实体理论指出合并报表不光是为母公司的股东服务，而是为合并主体的所有利益相关者，也包括构成合并主体的子公司少数股东服务。但实际情况是少数股东仅占子公司极小比例的股权，它对子公司没有真正的控制权，对子公司的生产经营管理活动没有重大的影响力，故而，合并会计报表对于少数股东而言意义并不大。

总之，选择实体理论作为合并报表编制的理论基础过于狭窄和单一，还应将母公司理论和其他理论作为补充，视不同情况结合多种理论观点进行会计处理，只有这样才可能最大限度地满足不同使用者的需求，提高合并报表的有用性。

参考文献：

[1]翟志华:合并报表理论的内容与现实选择[J].财会研究，2005(04)

[2]王显康曾海帆:合并报表理论的选择――基于利益相关者共同治理理论的视角[J].经济论坛，2006(13)

合并报表范文第5篇

关键词：报表合并范围 改进建议

一、企业合并报表概述

（一）企业合并报表概念

企业合并会计报表是指以母公司和纳入合并范围的子公司所组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果以及现金流量等情况的会计报表。

（二）编制企业合并会计报表的目的

1、为母公司的投资者提供决策有用的信息

企业编制合并报表的目的之一就是能够综合反映集团公司整个的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润情况，以满足投资者的信息需求；而合并会计报表能为母公司的股东提供决策有用的信息。

2、为母公司的债权人提供有用的决策信息

企业集团尽管在法律形式上不具有独立的法人资格，母公司和各子公司各自独立，具有不同的法人资格，但是在实质上，母子公司组成的集团会作为一个经济联合体而存在，因此，债权人更关注的是实体的经济实力及偿债能力；而合并会计报表能为母公司的债权人提供其偿债能力信息。

3、为母公司管理者提供有用的信息

随着经济规模的扩大，企业集团逐渐形成，公司的管理跨度越来越大，管理者用于决策所需的信息不仅限于母公司本身，而是扩大到由母公司组成的整个集团。因此，合并会计报表能为母公司管理者提供整个集团的相关信息。

（三）合并会计报表特征

（1）从编制范围来看，合并报表反映的是集团企业整体的财务状况和经营成果，其反映的对象也是由若干个独立法人实体组成的会计主体，反映的也是经济意义上的而非法律上的会计主体。

（2）从编制单位来看，合并会计报表是由母公司或控股公司编制。个别会计报表则分别是由独立的法人企业编制，所有的经营企业都需要编制个别会计报表，但并不是所有的企业都需要编制合并会计报表。

（3）从编制基础来看，合并会计报表以个别报表为编制基础，不需要在现在会计核算方法体系外单独设置一套账簿体系。而个别会计报表需要从设置账簿开始，通过审核原始凭证，编制记账凭证，登记账簿到编制会计报表一系列完整的会计工作体现。

（4）从编制方法来看，合并会计报表是在对个别会计报表的数据按照统一的会计政策进行调整、汇总的基础上，通过编制一系列的内部抵消分录，将企业集团内部的经济事项对单独会计报表的影响予以抵消后，再合并会计报表的各项目数据进行编制的。

二、企业合并范围存在的问题

（一）判断“控制”存在的问题

控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能从该企业的活动中获取利益的权利。可以从下面四方面理解控制：

（1）控制不同于影响，控制的主体是唯一的，不是两方或多方。掌握控制权的公司能够统驭被控制公司的财务和经营政策。

（2）控制是一种权利或法定权力。判断控制是否存在的标准，在于是否有授予的权力，并不在于施加了控制。

（3）控制是与获取利益这一根本目的相联系的。没有利益，则控制就失去了存在的意义。

（4）从控制中获取的利益主要以金额来衡量。其既可以是增加经济利益、增加现金流入量；维持既有利益、保持现金流入量，也可以是降低所分担的风险与损失，及避免恶性竞争等。

然而，会计准则中，对“控制”的概念定义过于简单，没有具体的执行标准，主要依靠会计人员的主观判断，弹性很大，缺乏可操作性。准则中对拥有半数及半数以下表决权的被投资单位纳入合并报表范围的一些情况，在判断是否具有实质性控制的过程中可能会出现漏洞。因此对于实务操作人员来讲，判断是否拥有实质性控制就拥有很大的裁量权，实务上，可能会出现管理人员根据单位经营状况的变化来调整判定标准，不断通过调整纳入合并报表的子公司以调节利润的现象。

（二）合并会计报表范围变动存在的问题

合并会计报表合并范围的改变使前后期编制的合并会计主体计范围不一致，会影响报表所反映的会计信息质量，同时一般企业集团对合并报表合并范围变动的披露也不够完善，这在很大程度上影响会计报表使用者的决策；现行企业会计准则已经规定了通过公司购买、处置子公司等行为而引起的合并报表范围变动对于报表信息的影响，对报告期内子公司的增加、处置做出了可操作性的原则规定，但弹性很大，比如上市公司一般通过资产置换，换出业绩滑坡的子公司，换入业绩优良的子公司，或采用新设子公司，通过子公司关停、清算、注销、减持股份等来增减会计报表合并范围 ，这会对集团利润产生较大的影响。因此，对于合并范围变化问题，现行准则的相关规定存在较大的利润操作空间。

（三）特殊性质企业是否纳入合并范围存在的问题

在企业集团的经营活动中，存在着一些特殊事项，如信托、合伙等，其核心作用是通过这些项目的实施来推动企业的发展，更好的实现企业价值。由于在会计准则中，对特殊性质企业是否纳入合并范围并没有做具体的规定，致使目前企业间一般将这种关系认定为关联交易，不纳入合并报表的范围，造成一些公司为了自身的利益，通过不正当的竞争方式掏空上市公司 ，使广大中小投资者利益招致损失。

三、企业合并范围存在问题的改进建议

（一）“控制”判断存在的问题改进建议

准则规定对于合并财务报表的合并范围应以控制为基础，因此，需进一步完善“控制”的定义，结合实务给出更具体，更具有操作性的描述。必须要从定性标准和定量标准两个方面判断是否存在实质控制的具体判断标准，特别是要明确潜在表决权的概念，以及明确潜在表决权何时才能影响到控制，从而避免判定不当的情形发生，这样才有可能为合并范围的实务操作提供合理保证。

（二）合并范围变动情况存在问题的改进建议

准则规定中应当对合并范围的变动具体情况做出明确规定，不断完善合并财务报表中对于会计政策变动的相关规定，并在理论上研究财务报表合并范围变动时可能存在的造假及会计利润操纵现象，对合并范围的空间变动做出合理的规定，并制定相应的规范确保其能得到真正的实施，同时增加合并范围具体变动情况的对外信息披露内容及披露要求；不仅仅是要增加披露新加入范围的合并子公司的相应资料，也需要增加对本报告期退出合并范围的子公司进行披露的说明，此外，还要增加披露由于合并范围的变动对集团合并资产、负债及利润的影响数，以便于股东及潜在投资者做出相应的投资决定。在执行过程中，加强对合并范围变动的动态管理，明确对合并范围变动的具体操作方法、步骤，明确合并财务报表范围变更的可操作的条件，包括明确的定性和定量条件的标准，同时明确相应的披露方式及详细要求，以防止利用合并报表范围变动进行利润操纵。在实际操作层严格把关，加强审查和控制，充分发挥注册会计师等中介机构的审计监督作用，有针对性的进一步完善财务报表合并范围变动的审计操作规范。

（三）特殊性质企业是否纳入合并范围存在问题的改进建议

对特殊性质企业是否纳入合并范围，一方面应参照国际会计准则的相关规定，考虑企业的经营性质、是否具有控制权，风险及报酬是否在实质上发生转移等方面的多种因素。就一般情况而言，集团公司对其托管经营的子公司仅仅具有经营管理权，并没有实质上的控制权，因此就不应将这样的子公司纳入到合并范围中，只需在合并报表中对集团利润影响较大的托管经营子公司的财务状况及经营成果进行披露；但对实质上存在控制与被控制关系的特殊目的实体间财务报表应该进行合并，并对相关的信息处理在财务报表附注中进行披露，这样规定既确保了合并范围的准确性，又为报表的编制工作奠定了坚实的基础。此外，从国际国内制定的会计准则看，大多数国家忽略了对非营利的组织合并范围的界定，而我国社会主义市场经济实行的是以公有制为主体的多种经济并存的经济体制，并且公有制往往控制着一些非营利性组织，因此，我国的会计准则中应对非营利的组织是否纳入合并范围进行一些补充的规定，将能够采取各种方式实现对非营利组织实施有效控制的，纳入到合并报表的合并范围内，并进行相关的信息披露。

参考文献：

[1]彭亚琴.关于合并报表合并范围的探讨[J].商业经济，2012（4）

[2]贾纬璇.新准则下合并会计报表范围规定体系的基本特征[J].财会研究，2007（6）

[3]刘凤霞，常大磊.合并报表合并范围的探讨[J].会计之友，2008（7）

合并报表范文第6篇

内部应收账款的坏账准备、长期股权投资减值准备、债券投资减值准备与内部存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备等不同。前者随着内部应收款项的抵销，计提准备金的载体不存在，故应将其全额抵销。对于后者来讲，在编制合并报表时，存货、固定资产的抵销仅是存货、固定资产价值中包含的未实现内部销售利润，抵销后使存货、固定资产成本还原为销售企业销售该商品的原始成本。由于计提存货跌价准备、固定资产减值准备的载体—存货、固定资产仍然存在，站在企业集团的角度仍需按规定计提存货跌价准备、固定资产价值准备。

分别针对上述前后两方面的准备金，本文拟分析编制合并报表时，如何进行准备金账户抵销处理的问题。

一、坏账准备、长期股权投资减值准备、债券投资减值准备的抵销处理

（一）坏账准备抵销处理的基本原理和方法

1.基本原理

企业集团中母子公司在各自日常的会计处理中，需要针对应收款项定期计提或调整坏账准备金额，使得在母子公司的会计记录中，特定的应收账款总是附随着特定数额的坏账准备，即坏账准备以应收款项为载体。当以企业集团为会计主体抵销企业集团内部债权债务关系形成的应收应付款，载体不存在时，依附被抵销应收款项的坏账准备也应同时被抵销。被抵销坏账准备额以应抵销应收款项所附坏账准备额为标准，不能偏大也不能偏小。

2.方法

1.第一年编制合并报表时，当被抵销应收款项所附的坏账准备为a元时。

借：坏账准备a

贷：管理费用a

2.第二年编制合并报表时，当被抵销的应收款项所附坏账准备为b元时。

（1）某年抵销的坏账准备影响合并报表中的年末未分配利润，而该年末未分配利润额结转为合并报表下年初未分配利润额。（即第二年及此后年，不论在该年度内期初应收账款是否收回，首先把母或子公司期初的坏账准备水平调整到以企业集团为会计主体的计价基础）。因而，上年坏账准备的抵销分录应递延或结转为第二年如下的抵销分录。

借：坏账准备a

贷：期初未分配利润a

（2）由于（1）中的分录对坏账准备具有a元的抵销作用，因而本年编制坏账准备抵销分录时应扣除（1）中已抵销的坏账准备，即本分录中的坏账准备为b-a元。有如下抵销分录：

借：坏账准备b-a

贷：管理费用b-a

（二）其他

长期股权投资减值准备、债券投资减值准备的抵销处理与坏账准备的抵销处理的原理和方法相同，当相应的载体被抵销时，长期股权投资减值准备、债券投资减值准备也应同时被抵销。表现为：

1.母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目应当相互抵销，同时抵销债券投资的减值准备。

2.母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额应当相互转销，同时抵销相应的长期股权投资减值准备。

二、准备金与未实现内部损益相关部分的抵销处理

编制合并报表时，对存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等计提的跌价准备或减值准备与未实现内部销售损益相关的部分应当被抵销。

（一）存货跌价准备的抵销处理

1.第一年编制合并报表时，比较个别报表中的存货跌价准备的实有余额和根据以企业集团为会计主体的存货跌价准备的应有余额，编制抵销分录。

例1.2004年1月1日，甲公司购入乙公司70%的股权。2004年，甲公司向乙公司销售A产品100台，每台售价5万元，价款已经收存银行。A产品每台成本3万元，未计提存货跌价准备。2004年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。2004年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价下跌，库存的60台A产品的可变现净值下降至280万元。乙公司按单个存货项目计提存货跌价准备，存货跌价准备在结转销售成本时结转。

要求：编写2004年末编制合并报表时的抵销会计分录。

乙公司2004年末库存A产品的成本为60*5=300（万元），其可变现净值为280元，故乙公司针对年末库存A产品计提存货跌价准备20万元，该存货跌价准备实有余额为20万元。但以企业集团为会计主体时，2004年末库存A产品成本为60×3=180（万元），可变现净值仍为280元，不应计提存货跌价准备，即A产品存货跌价准备应有余额为0万元，故应冲销相应的存货跌价准备20万元。

借：存货跌价准备20

贷：管理费用20

2.第二年及此后编制合并报表时，分析上一个合并期的抵销分录，对引起上期期末未分配利润增减变化的，应首先编制递延（结转）抵销分录。（即第二年及此后年，不论在该年度内期初存货是否出售，首先把母或子公司期初的减值水平调整到以企业集团为会计主体的计价基础。[①]）在此基础上，根据以企业集团为会计主体存货准备金应有余额与个别报表相应的实有余额的差异，并扣减递延（结转）抵销分录中的准备金额后，编制影响本年损益的抵销分录。

例2.接例1，2005年对外售出A产品30台，其余部分形成期末存货。2005年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价下跌，库存A产品的可变现净值下降至100万元。乙公司按单个存货项目计提存货跌价准备，存货跌价准备在结转销售成本时结转。

要求：编写2005年末编制合并报表时的抵销会计分录。

由于2004年抵销存货跌价准备影响以企业集团为会计主体的04年末未分配利润，该2004年未分配利润又转为以企业集团为会计主体2005年初未分配利润，所以有如下抵销分录：

（1）借：存货跌价准备20［②］

贷：期初未分配利润20

乙公司2005年末库存A产品为30×5=150（万元），其可变现净值为100元，故乙公司针对年末库存A产品存货跌价准备的实有余额为50万元。但以企业集团为会计主体时，2004年末库存A产品成本为30×3=90（万元），可变现净值仍为100元，相应的存货跌价准备应有余额为0，应抵销相应的存货跌价准备50万元。但由于分录1已经抵销了20万元，故本分录只需抵销50-20=30（万元）的存货跌价准备。

（2）借：存货跌价准备30

贷：管理费用30

例3.接例2，2005年对外售出A产品15台，其余部分15台形成期末存货。2005年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价回升，库存A产品的可变现净值上升至80万元。乙公司按单个存货项目计提存货跌价准备，存货跌价准备在结转销售成本时结转。

要求：编写2005年末编制合并报表时的抵销会计分录。

由于2004年抵销存货跌价准备影响以企业集团为会计主体04年末未分配利润，该2004年未分配利润又转为以企业集团为会计主体2005年初未分配利润，所以有如下递延（结转）抵销分录：

（1）借：存货跌价准备50

贷：期初未分配利润50

根据新的《企业会计准则第1号—存货》规定，资产负债表日，以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

乙公司2005年末库存A产品为15×5=75（万元），其可变现净值为80元，故乙公司针对年末库存A产品存货跌价准备实有余额0万元。以企业集团为会计主体时，2004年末库存A产品成本为15×3=45（万元），可变现净值仍为80元，相应的存货跌价准备应有余额为0万元。由于分录1已经抵销了20万元，故本分录需反向冲销分录（1）的存货跌价准备20万元，并影响本年损益。

（2）借：管理费用50［③］

贷：存货跌价准备50

3.第二年及此后编制合并报表时，如果存货已经全部售出，分析上一个合并期的抵销分录，对引起上期期末未分配利润增减变化的，应首先编制递延抵销分录，反映上年的抵销分录对本年期初未分配利润的影响；由于个别报表中相应的存货跌价准备实有余额已经为0，以企业集团为会计主体的相应存货跌价准备应有余额也为0，为消除递延（结转）抵销分录中准备金额，编写相应抵销分录并影响企业集团本期损益。

例4.接例2，假若2005年末，乙公司的30台A产品已经被全部售出。

要求：编写2005年末编制合并报表时的抵销会计分录。

（1）递延（结转）上年度抵销存货跌价准备时对以企业集团为会计主体期初未分配利润的影响20+30=50（万元）［④］

借：存货跌价准备50

贷：期初未分配利润50

（2）由于A产品已经全部售出，乙公司的A产品2005年末存货跌价准备实有余额为0万元；以企业集团为会计主体时，A产品存货跌价准备应有余额也为0万元。但因分录（1）使得以企业集团为会计主体本年存在50万元的存货跌价准备借方金额，故应编写促使企业集团本年末相应存货跌价准备余额至0万元的抵销分录。

借：存货跌价准备50

贷：管理费用50

例5.接例4，假若2006年末，乙公司的15台A产品已经被全部售出。

要求：编写该2006年末编制合并报表时的抵销会计分录。

（1）上年度抵销存货跌价准备对期初未分配利润的影响为0（万元），故不编写递延（结转）抵销分录

（2）由于A产品已经全部售出，乙公司存货跌价准备随销售成本已经全部转消，乙公司的A产品2005年末存货跌价准备实有余额为0万元；以企业集团为会计主体时，A产品存货跌价准备应有余额也为0万元。故不编写抵销分录。

（二）固定资产、无形资产等资产减值损失不允许冲回的准备金抵销处理

根据新的《企业会计准则第9号—资产减值》规定，固定资产、无形资产等资产减值损失不允许冲回。对该类准备金账户的抵销需分以下两种情况：

1.固定资产、无形资产等资产减值损失首年发生及以后年递增时，相应的抵销处理与存货跌价准备的抵销处理相同。

2.以前减记固定资产、无形资产等资产价值的影响因素已经消失的，但相应的资产减值损失不允许冲回的抵销处理。此时，企业集团内个别会计主体和以企业集团为会计主体应保持这些准备金记录不变，即个别报表中的该类资产准备金账户的本年末实有余额等于上年末实有余额，以企业集团为会计主体的应有余额等于上年末应有余额，因而本年末的抵销分录中准备金账户方向和金额与上年末相同。因而，只需编写如下的递延（结转）分录。

借：固定资产减值准备等

贷：期初未分配利润

合并报表范文第7篇

关键词：新会计准则　合并报表　合并利润　合并范围　合并内容

为了顺应我国企业集团发展的趋势和规律。规范企业财务报告的编制，2006年2月15日财政部颁布了39项企业会计准则，并规定首先于2007年1月1日在上市公司中施行。其中《企业会计准则第20号－企业合并》、《企业会计准则第33号－合并财务报表》等(以下简称新准则)，进一步规范了上市公司合并财务报表的编制，同时对于合并报表到底也产生了巨大的影响。

一、新准则对合并报表的理论影响

新准则分别从合并理论、合并范围、合并方法以及内容等几个方面对合并财务报表的编制进行了规范。

1、合并理论

按照新准则的规定，合并财务报表更多的体现了实体理论的运用，由原来的母公司理论过渡到主要对实体理论的应用。强调母子公司的关系是控制与被控制的关系，母公司对子公司的决策权是控制的表现。此理论一方面反映了我国会计体系逐渐与国际会计的接轨，另一方面，也使得企业所提供的会计信息更具有可比性。

2、合并范围

新准则规定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，规定所有子公司都应纳入合并范围，由此导致其能控制的子公司都加入进来，最大限度地抵消了关联方之间的交易额，减少了通过关联方交易调节利润的情况。同时，将所有者权益为负数的子公司也纳入合并范围。使母公司必须承担这些子公司的债务，从而使一些隐藏的或有债务在合并报表中得到显现，起到增强会计报表的可靠性和相关性的作用。最后也排除了特殊行业不纳入的例外情况，即不论是小规模还是行业性质同母公司有较大差异的子公司都一律纳入合并范围。

3、合并方法

在当前特殊的市场背景下，决定了我国合并方法的选择不可能是单一的模式。新准则规定不同的企业合并方式对应不同的合并方法。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并采用购买法。购买法，视并购企业取得被购企业的净资产为购买行为，购买企业应当于购买日将购买成本分摊到取得的被购企业的各项可辨认资产、负债和符合确认条件的或有负债。同一控制下的企业合并采用权益结合法。在这种方法下，企业资产价值不发生变化，合并方取得的资产和负债按其在被合并方的原账面价值入账。编制合并报表时视同被合并企业在以前期间一直在合并范围之内，即合并后形成的主体在以前期间一直存在。

4、合并内容

新准则规定了对外提供的合并财务报表包括五个部分：合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表，以及一个辅助部分一附注。其更加规范了对外提供的报表内容，原规定要求提供的第二张报表是利润及利润分配表，其包括利润的来源以及去向，新准则的规定下，要求编制的第二张仅仅是利润表，便于信息使用者直接了解企业利润来源情况。企业利润分配主要是对股东投资的资本所获得的收益进行的分配，按照新准则的规定，需要编制所有者权益变动表，在所有者权益变动表中不但体现出了利润的去向，即利润分配。而且还反映了所有者权益的增减变动情况。可见，根据新会计准则，我国的合并财务报表较之现有的合并报表，从合并内容、合并范围、合并方法以及合并程序都做了调整，更加规范了合并财务报表的编制。目的就是保障提供的会计信息更加科学。

二、新会计准则对合并报表的影响体现

根据上述分析，新准则对合并财务报表的编制规定较之前准则以及其他相关规定又做了进一步的完善和修订，体现在各报表的编制程序以及披露的信息中。合并财务报表所提供的信息主要是通过其组成部分中针对各自反映的信息来体现。

1、对合并资产负债表的影响分析

合并资产负债表以母公司和子公司的个别资产负债表为依据，在抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并资产负债表的影响后，由母公司合并编制。首先。母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵消，同时抵消相应的长期股权投资减值准备，以及母公司投资收益。在购买目，母公司对于公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额，应当在商誉项目列示。其次，母公司与子公司、子公司相互之间的债权与债务项目相互抵消，同时抵消应收款项的坏账准备和债券投资的减值准备，母公司与子公司、子公司相互之间的债券投资与应付债券相互抵消后，产生的差额应当计人投资收益项目。再者。母公司与子公司、子公司相互之间销售商品(或提供劳务)或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益相互抵消。以及由于此种内部交易产生的对存货、固定资产、工程物资、在建工程和无形资产等计提的跌价准备或减值准备与未实现内部销售损益相关的部分也相互抵消。

2、对合并利润表的影响分析

由于新准则将企业合并分为同一控制下的和非同一控制的企业合并。同时规定母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。合并利润表中包括被合并方在合并前及合并后的收入、费用和利润，也就是说合并的利润表不仅要包括合并后的利润，而且要包括被合并企业合并前所实现的利润。非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。按照新准则下的变革。将对上市公司合并报表利润产生较大影响。新准则使得母公司必须承担所有者权益为负的子公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，与此同时，新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。

3、对合并现金流量表的影响分析

现金流量表主要是按照收付实现制反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。合并现金流量表是综合反映母公司及其所有子公司组成的集团在一定会计期间现金和现金等价物流人和流出的报表。新准则对合并报表从合并范围、方法和程序上产生影响，表现在合并现金流量表上主要有以下几个方面：(1)格式的变化。新准则明确了银行业等特殊性质的行业纳入合并范围，因此，在合并现金流量表的格式上也体现了特殊行业的科目性质，即完整的合并现金流量表涵盖了各行各业的科目，全面反映整个企业的所有业务活动对现金流量的影响。(2)会计处理的变化。新准则明确规定经营活动产生的现金流量按直接法填列，直接法就是指通过现金收入和现金支出的主要类别列示经营活动的现金流量。另外，新准则对处置子公司及其他营业单位收到的现金以及取得子公司及其他营业单位支付的现金采用净额列示的方法，便于直观企业活动的结果。由于现金流量表的编制开始的比较晚，我国合并报表编制在很大程度上参考国外的标准，合并现金流量表的编制基本符合当前的趋势，因此，新准则对合并现金流量表没有作较大的变动。

4、对合并所有者权益变动表的影响分析

按照新准则的要求，对于子公司的投资改为按照成本法核算。如果按照权益法核算，子公司当年净资产增加的情况下，母公司账面反映的投资收益为按照持股比例计算的子公司当年净资产的增加数。由于权益法核算的投资收益并不是子公司实际分配的现金红利，投资收益的实现与实际流人的现金数额在时间上是不相吻合的，这会导致母公司在进行利润分配时，不能按照母公司账面实现的利润进行利润分配，不能给母公司的股东带来有效的资金回报。不仅如此，在子公司当年不分配股利的情况下，还可能造成母公司账面利润很高而货币资金短缺的现象，给母公司的现金流量管理带来了不利影响。相反在子公司当年亏损的情况下，按权益法核算的投资亏损抵减了母公司当年实现的利润，在母公司的账面上会形成一定的资金沉淀。

合并报表范文第8篇

非同一控制下的企业合并由于母公司是按照子公司净资产的公允价值进行初始计量，而子公司由于法人主体依旧存续，一般情况下并不会将资产、负债的账面价值按照母公司的评估价值进行调整，因此在编制合并报表时，双方会出现差异，需要对子公司的个别报表进行调整。对这个环节的会计处理要注意两个方面：第一，对子公司净资产账面价值进行调整时，应当以合并日子公司净资产的评估价值为准，而不是以编制合并报表日子公司净资产的公允价值为准。事实上在合并日过后，合并日的公允价值也就演变为了历史成本。不少教材将此表述为将子公司个别报表的账面价值调整为公允价值，很容易引起误解，严谨的说法应当是将子公司的账面价值调整为母公司以合并日公允价值为基础计算的历史成本。例如：2008年12月31日，P公司用银行存款4000万元购得非同一控制下S公司80%的股份。2008年12月31日，S公司净资产账面价值为3000 万元，公允价值为4000万元，差异为一项固定资产评估增值，该固定资产账面价值1000万元，预计无残值，剩余使用年限10年，母子公司计提折旧方法相同。2009年12月31日，该固定资产在子公司的个别报表中账面价值为900万元（按直线法扣除1年的折旧），在母公司的登记薄中账面价值应为1800万元（按直线法扣除1年的折旧），公允价值为2000万元，编制合并报表时应当将该资产的价值调整为1800万元而不是2000万元。第二，如何理解将子公司固定资产账面价值的增加额计何类会计科目。子公司固定资产账面价值的评估增值一方面导致集团的总资产增加，另一方面导致集团的所有者权益增加，而这种增加并不是由企业的注册资本增加或生产经营活动而引起的，因此应当计入资本公积。会计分录为：借记“固定资产”，金额为900万元；贷记“资本公积”，金额为900万元。

二、母公司会计报表的调整

母公司的会计调整事实上与由于增资引起的长期股权投资有成本法转变为权益法相同，可以将其分解为三步。第一，长期股权投资初始计量时负商誉的调整。按照权益法核算的规定，当母公司长期股权投资的入账价值低于按照持股比例计算的子公司所有者权益公允价值时，应当视同母公司取得了一项负商誉，计入营业外收入，同时增加母公司的长期股权投资价值，即从金额上来讲母公司长期股权投资的初始计量金额只能高于或等于持股比例计算的子公司所有者权益公允价值，这样处理可以保证编制合并报表时计算出来的差额全部表现为正商誉。需要注意的是如果不是编制合并年度的合并报表应当将营业外收入换为期初留存收益。第二，本会计年度以前子公司所有者权益变动的处理。对于合并报表编制年度以前子公司所有者权益的变动，母公司只需按照对应账户增加长期股权投资账面价值的同时增加期初留存收益或资本公积即可。当合并年度跨度较大时，并不需要计算子公司历年收益的明细数，可以采用倒退的方法，即将合并报表编制日与购买日子公司所有者权益的差额扣除合并报表编制年度子公司所有者权益的变化。第三，本会计年度子公司所有者权益变动的处理。权益法核算的本质是是长期股权投资的账面价值随子公司所有者权益账面价值的变动而变动，因此在进行会计处理时并不需要按照《企业会计准则讲解》的处理方法先计算母公司应当确认的全部投资收益在此基础上再扣减子公司发放的现金股利，而只需按照子公司的所有者权益变动表上的数据将母公司未确认的子公司所有者权益变动按照相关科目予以确认即可。只有严格的按照上述步骤进行调整，才能够保证合并报表中的商誉计算正确。

三、母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销

编制合并报表时由于将会计主体假设为整个企业集团，那么母公司对子公司的投资从实质上看可以理解为资金从企业的一个部门调入另外一个部门，因此母公司无长期股权投资，子公司也没有所有者权益，应当将二者进行抵销，否则会虚增合并报表列示的资产和所有者权益。抵销分录的处理非常简单，接上例，假设2009年度S公司调整后所有者权益的价值为4200万元，按权益法调整后母公司长期股权投资的金额为4160。

借：调整后子公司所有者权益的公允价值 4200

商誉 800

贷：按权益法调整后母公司对子公司长期股权投资 4160

少数股东权益 840

对于该会计分录应当从两个方面进行理解。一是编制分录的会计科目计算顺序应为先在借方填列需要抵销的按照第一步调整后的子公司所有者权益金额，包括子公司的实收资本，调整后的资本公积，调整后的留存收益；同时在贷方填列按第二步调整后的母公司的长期股权投资下所有明细科目的合计数。然后，按照少数股东的持股比例与子公司所有者权益的金额计算出少数股东权益。最后，倒挤出商誉的价值。二是该会计分录是资产负债表的核心抵销分录，其编制的正确与否直接影响着合并资产负债表能够编制成功，可以从两个方面检验其是否正确。（1）母公司对子公司长期股权投资的金额（4160万元）从数量上应当等于合并日母公司长期股权投资的入账金额（4000万元）加（或减）从合并日至合并报表编制日子公司所有者权益变动数与母公司持股比例的乘积。（2）会计分录中商誉的求法有两种方式，既可以按照《企业会计准则讲解》的做法通过计算求出，也可以通过借贷平衡关系倒挤求出，但无论是通过哪种方法得出的商誉都应当与母公司在合并日计算出的商誉价值相同。

四、母公司投资收益的抵销

第二步和第三步完成后，通过调整，母公司将子公司历年盈余应占的份额列入了期初留存收益（以前年度）和投资收益（本年度）。但母公司所确认的投资收益实际上就是子公司当期营业成果与母公司持股比例相乘的结果，该部分已经通过母子公司营业收入、营业成本和期间费用等利润表利润表项目相加得到了还原，因此需要抵销母公司的投资收益和子公司的期初留存收益。会计分录如下：

借：母公司确认的合并年度的投资收益

子公司除母公司外少数股东损益

子公司未分配利润――年初

贷：子公司本年度提取的盈余公积

子公司对股东的分配

合并报表会计主体未分配利润――年末

该分录是合并利润表的核心抵销分录，其内在逻辑关系是：投资收益和少数股东损益之和为调整后的子公司本年度实现的净利润，在与子公司的未分配利润年初数相加正好可以分解为子公司本年度的利润分配数与年末未分配利润。总体来看，此分录是子公司历年来全部净利的重新还原。

五、内部交易的抵销

以上四步结束后，合并报表的框架已经基本建立起来，只需再进行母子公司内部交易的抵销即可。在集团的视角下，母子公司的内部交易仅是资金在企业的内部流动，因此不应当产生任何损益。内部交易的抵销较为繁琐，可以采用还原法进行处理。接上例，P公司2009年将一项成本100万元的存货以120万元的售价出售给S公司，S公司以130万元的价格对外售出（不考虑相关税费）。该交易从集团的角度来看是将成本为100万元的存货以130万元的售价卖出，应当确认100万元的营业成本和130万元的营业收入。但在个别报表中P公司确认100万元的营业成本和120万元的营业收入，S公司确认120万元的营业成本和130万元的营业收入，将P和S的会计处理与“集团”的会计处理相对比，抵销P公司120万元的营业收入和S公司120万元的营业成本即可。对于其他形式内部交易的抵销分录，会计人员都可以进行同样的处理，将母子公司个别会计分录与“集团”会计分录进行对比后，把双方的差异冲销。

参考文献：

合并报表范文第9篇

在该例中，A企业“长期股权投资--B企业”的成本为1100万元，所享有的B企业所有者权益公允价值为1020万元[(1500+100+100)x60％]，其差异80万元在持有期间不予摊销，也不调整“长期股权投资--B企业”的账面价值，但在编制合并报表时应作为“商誉”处理。

一、编制会计分录

上例中，2007年度A企业应编制以下会计分录：

(1)对外投资时

借：固定资产清　10000000

累计折旧　2000000

贷：固定资产　12000000

借：长期股权投资　11000000

贷：固定资产清理　10000000

营业外收入　1000000

(2)按成本法确认2007年度投资收益。B企业本年度实现利润200万元，派发股利20万元。A企业收到股利12万元，将其确认为投资收益。

借：银行存款　120000

贷：投资收益　120000

二、编制合并报表工作底稿

首先，将成本法下的长期股权投资余额调整为权益法下的余额。从集团角度，母公司对子公司的投资不属于集团的长期股权投资，因此在编制合并报表时必须将母公司对子公司的长期股权投资余额与子公司所有者权益中属于母公司的部分进行抵销。由于成本法下的长期股权投资余额并不能真实反映母公司在子公司的份额，因此必须将成本法下的长期股权投资余额调整为权益法下的余额。

(1)按B企业实现的净利润和A企业持有的投资比例确认投资收益，并编制如下调整分录：

借：长期股权投资　1200000

贷：投资收益　1200000

(2)在权益法下收到股利时应冲减“长期股权投资”账面价值，而成本法却作为“投资收益”，因此编制如下调整分录：

借：投资收益　120000

贷：长期股权投资　120000

合并报表范文第10篇

关键词：合并理论；母公司论；实体理论；所有权理论

中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2015）005-000-03

编制合并会计报表要以一定的理论为依据。合并理论，实际上是指认识合并会计报表的观点或看问题的角度，即如何看待由母公司与其子公司所组成的企业集团及其内部联系，从而合理地确定合并范围和合并方法。不同的合并理论，代表了对合并报表的服务对象、合并范围、少数股东权益的性质以及合并商誉的确认与计量等关于合并报表根本问题的不同观点。目前，国际上比较流行的合并理论主要有母公司理论、实体理论和所有权理论。

一、母公司理论

母公司理论是一种站在母公司股东的角度来看待母公司与其子公司之间控股合并关系的合并理论。根据FASB的解释，母公司理论侧重于母公司股东的利益，认为合并资产负债表、合并利润表是对母公司资产负债表、利润表的修正或延伸，是以子公司的资产和负债代替母公司对子公司的股权投资，以子公司的收入、费用、利得和损失代替母公司对子公司获得的投资收益。母公司理论的基本内容是：

1.合并报表的服务对象主要是母公司的股东，并不考虑少数股东。

2.子公司的净资产采用双重计价方法，其中母公司的股权采用公允价值计量，少数股东权益则按子公司账面价值计价。

3.少数股东权益在合并报表中列为长期负债。

4.合并报表中所产生的商誉等于母公司投资成本与子公司可辨认净资产公允价值中相当于母公司的份额部分的差额，即仅列示属于母公司部分的商誉。

现以具体例子，说明母公司理论下合并报表的编制。

[引例] 假设甲公司于20X9年1月1日出资22万元取得乙公司80%的股份，甲、乙公司合并前的资产负债表有关资料如下表所示，乙公司资产账面价值与公允价值不等。

二、实体理论

实体理论是一种站在由母公司及其子公司组成的统一实体的角度来看待母公司与其子公司之间控股合并关系的合并理论，它强调的是集团中的所有企业这一经济主体，并给予所有股东（不论是多数股权还是少数股权股东）以同等重视，实体理论的基本内容是：

1.合并财务报表服务于企业集团各成员企业构成的经济联合体的所有股东。

2.子公司的净资产全部采用购并日市价计价，即子公司中归属于母公司的股权和少数股东权益均按公允价值计量。

3.合并商誉按母公司实际投资成本折算的子公司价值与子公司可辨认净资产公允价值的差额确定，并且全额列示。

4.少数股东权益视为企业集团合并股东权益的一部分，独立地反映于合并报表中的股权部分，而不是作为长期负债列示。

仍以引例为例，在实体理论下，合并报表的具体编制如下：

三、所有权理论

所有权理论是一种着眼于母公司对其子公司所拥有的所有权的合并理论。与母公司理论和实体理论不同的是，它既不强调法定控制，也不强调经济主体，而是强调对经济和财务决策产生“重大影响”的可能性的所有权。在编制报表时，对于子公司的资产和负债，只按母公司所持有股权的份额计入合并资产负债表；对于子公司的收入和费用，也只按母公司持有股权的份额计入合并利润表。简单来讲，所有权理论下的合并即是一种比例合并法。所有权理论的基本内容是：

1.对合并资产负债表中的资产、负债，只按母公司取得股权时的公允价值计价，少数股东权益不予以列示。

2.合并商誉的列示与母公司理论相同，即为母公司投资成本与子公司净资产公允价值中相当于母公司份额部分的差额。

3.不存在“少数股东权益”项目。

四、对各合并理论的评价

从上述不同合并理论下的企业合并报表的编制来看，三种理论各自都存在一定的优缺点。所有权理论能够有利的解决同时隶属于两个或两个以上企业集团的合并报表的编制问题，它主要用于联营企业或合营企业的合并实务，但是所有权理论人为的分割了子公司的资产、负债、收入和费用，不符合现实，此外它过分强调对子公司的拥有权，而不是控制权，不符合会计的“实质重于形式”的原则。实体理论体现了控制的经济实质，它尊重企业作为一个整体不可分割，而且采用统一公允价值计价，克服了母公司理论的双重计价模式，但是实体理论对于商誉的计量上存在前提即假设少数股东也愿意支付相同的价格来购买相应的股权，这种假设往往是不符实际的。母公司理论则是一种较为折中的编制方法，首先在控制权上它采用了实体理论的实质上的“控制”，同时在少数股东权益上有一定的修正，但是母公司理论过于强调母公司股东与少数股东的差别，将少数股东权益视为负债，这不符合负债的定义，此外在合并报表中对子公司的净资产采用“双重计价”的方法，不符合一致性原则和历史成本原则。

五、我国新准则对于合并理论的选择

根据我国新颁布的《企业会计准则第33号―合并财务报表》和《企业会计准则第20号―企业合并》的内容能看出，我国合并财务报表理论不是单纯地运用某一种合并理论，而是将实体理论和母公司理论相结合，侧重于实体理论。新准则的合并理论基本内容如下：

1.合并范围以控制为基础将全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。

2.净资产公允价值与账面价值的差额予以全部确认。

3.少数股东权益按可辨认净资产公允价值确认

4.合并商誉仅限于母公司投资成本高于其在子公司可辨认净资产份额的差额部分，不为少数股权确认商誉。

为了便于理解，我们仍以引例为例，在我国新准则下，合并报表编制如下：

可见现行准则采用的合并理论汲取了母公司理论和实体理论的合理部分，并且有意识的避免了两种理论中的缺陷，比如对合并商誉的初始计量从而涉及的少数股权计量，即没有采用实体理论，也没有采用母公司理论，正是结合实际进行改进的结果，由此可见，合并理论仍在不断的发展和完善，随着现代经济的发展和 会计制度的不断改革，我们相信会计报表合并理论也会与时俱进，不断的创新与发展。