中外合作工程中的国际反避税问题

摘要:目前非居民企业在华提供技术服务和特许权转让时,存在一种特殊的合同形式:我称之为“中外合作工程合同”。这类合同中的交易各方关系复杂多变,经济利益难以准确划分,直接挑战我国现行的税收制度。解决这类问题的关键在于找出这类合同的共性,即四大合同要件。

关键词:非居民企业所得税;中外联合中标;技术转让;特许权使用;国产化

中图分类号:F812.42文献标识码:A 文章编号:1005-5312(2010)03-0081-01

一、中外合作工程合同的背景介绍

在目前我国企业对外支付对非居民企业支付非贸易项下费用时(大部分为技术服务费),存在一类中外企业联合中标的合同。往往这类合同的买方为一家中国企业,卖方则为一家外国公司和一家中国公司联合中标。而且这类合同还具备四个共同点:一是在一个国际交易合同中同时引进设备、技术和服务;二是在中外联合的卖方中,外方负责主要技术的研发和提供,中方一般以设备生产和现场服务为主;三是买方一般是代表国家的大型国企或中央政府的某一职能部门。四是卖方联合体中的中方企业一般会无偿使用外国卖方提供的技术。而这类合同中非居民企业(外国卖方)的纳税判定,是我国税收制度中的一个难以把握的要点。

二、目前中外合作工程合同向国外付款时,存在的税收判定问题

结合上文所述中外合作工程合同会给我国经济发展带来巨大的利好,但这种方式却给我国现行的税收制度带来了巨大的挑战。

这类合同在签署时,外方卖家往往会刻意回避技术转让和特许权授予,即把技术转让与特许权授予说成是发生在中国境外的设计劳务,以达到避税的目的。

因为,根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七条的规定,“企业提供劳务取得的所得,按照劳务发生地确定其所得的来源地”。我国税法在立法时,对未在我国境内设计机构、场所,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业在我国境外发生劳务,却在我国境内取得的相应对价,放弃征税权。

中国税务机关在对外付汇判定中要区分技术转让、特许权许可,与设计劳务,难度很大。因为,当中外企业一对一交易时,我们可以根据中方企业最终是占有或使用技术本身,还是仅仅占有技术产生的最终产品,来判定外国企业在合同执行中的行为究竟是属于技术转让行为还是设计劳务行为。在中外合作工程合同中,对国外卖方的行为就无法用这么简单的标准进行判断了。因为在这类合同中,中国买方往往不亲自使用外方提供的技术,而是授权卖方中的中方企业在设备生产过程中使用外方提供的技术。这样一来,国外卖方便借口说,卖方联合体提供给买方的是成套的设备和服务,并未向买方交付相应的技术,合同中也并未约定买方日后会使用该技术。因此不存在任何特许权许可和技术转让问题。

外方企业的上述说法,其实是为避税而进行的诡辩。只要将此类合同的大背景阐释出来,其诡辩就会不攻自破。中外合作工程合同,一般只发生在大型基础设施建设项目之中,买方一般是代表国家的大型国企或中央政府的某一职能部门。因此,这类合同中的中方卖家往往是被国家或国家职权部门直接授意参与此类项目的国有企业、或中国公民所有的全资民营企业。中方卖家的参与就是为了实现西方先进设备国产化,即中方企业通过与外方的密切合作,逐渐消化吸收外方的先进技术。而国内卖方与买方的这层关系往往是隐性的,无法为税务机关所监督。而国外卖方恰恰利用这一点,混淆合同的本质,否认合同中的技术转让内容,认为全部技术内容都是卖方联合体共同提供给买方的技术服务,从而利用我国税法中的属地管辖条款避税的目的。

三、目前我们在实践中对中外合作工程合同进行税收判定的方法和步骤

第一步,要先理清合同各方之间的关系。此类合同往往有多个卖方和多个买方,先要找出享有主要权利并承担主要义务的关键买方;再理清各个卖方之间的关系,弄清各个卖方在合作过程中的分工。

第二步,要看合同是否具备中外合作工程合同的四个要件:1、在一个国际交易合同中同时引进设备、技术和服务;2、在中外联合的卖方中,外方负责主要技术的研发和提供,中方一般以设备生产和现场服务为主;3、买方一般是代表国家的大型国企或中央政府的某一职能部门。4、卖方联合体中的中方企业一般会无偿使用外国卖方提供的技术。

第三步,如果合同内容具备以上四个要件那么我们可以判断该合同为中外合作工程合同,绝大多数此类合同中会涉及技术转让和特许权许可事项,而且其技术转让的路径是:技术先由外国卖方开放给买方,再由中国买方授权中国卖方使用。如果在合同中发现以上形式的技术转让,那么说明本合同中确实存在着国外企业向国内买方转让技术或授予特许权许可的行为。在对其进行对外付汇判定时应否定其对境外服务费的支付申请,将境外服务费中涉及到技术开发、技术转让的合同价款单独提出,按照特许权使用费征收预提企业所得税。

四、总结

按照上述方法我们可以大致判断出中外合作工程合同中是否存在技术转让,是否应该向中国税务机关纳税。但在具体案例的处理中,我们还要进一步区分每个合同在支付对价方面的特点,进行有针对性的判断。