浅析实质重于形式原则在无形资产核算方面的运用及应注意问题

摘要：实质重于形式原则是会计核算的基本原则之一，具有非常重要的地位和意义。由于交易或事项的经济实质与法律形式并非完全相一致，作为经济信息系统的会计，应当根据交易或事项的实质而非形式进行确认、计量和披露。本文从无形资产方面分析了实质重于形式原则在会计中的应用，提出了其应注意的问题。

关键词：实质重于形式原则 运用 无形资产

一、实质重于形式原则在无形资产方面的运用

1.外购无形资产

外购无形资产的成本，包括购买价款、进口关税和其他税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付的，无形资产的成本为其折现值。

2.自行开发的无形资产

企业自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册资本、律师费等费用确定；依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得专利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用予以资本化。无形资产在确认后发生的支出，应在发生时计入当期损益。其成本包括达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。

企业在自行研究与开发无形资产过程中，会发生各种各样的费用，如，研究与开发人员的工资和福利、所用设备的折旧、外购相关技术发生的支出等。实际发生的这些费用往往难以根据某个特定的项目进行归集。同时，随着竞争的加剧，企业研究与开发的项目是否会成功，在研究与开发过程中往往存在较大的不确定性。因此，从实质重于形式原则出发，企业的研究与开发费用，应于发生当期确认为费用；而将依法申请取得时发生的注册费、律师费等费用，作为依法申请取得的无形资产入账价值。

3.接受投资转入的无形资产

接受投资转入的无形资产，应以投资各方确认的价值作为入账价值，但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值。并按照投资合同或协议约定的价值作为成本，但合同或协议约定价值非公允的除外。因此，企业在确定接受投资转入无形资产的入账价值时，应区分是否为首次发行股票而获得，分别不同情况进行处理。

一般情况下（即不包括企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产），企业接受投资转入的无形资产，其入账价值按投资各方确认的价值确定。

企业为首次发行股票而接受投资转入的无形资产，由于发行当时股票没有明确的市价，因而应以该无形资产在对方（即投资方）的账面价值入账。

从上面规定可以看出，我国对无形资产的计量大多是以历史成本计量为主的，更注重法规证据和稳健性，尽量不使用公允价值，也在一定程度上体现了实质重于形式原则。

二、运用实质重于形式原则应该注意的问题

1.“实质重于形式”原则贯穿于会计核算的全过程

在会计记录和报告时，除了对已确认、计量的交易或事项进行记录和报告以外，对或有事项的会计处理，世界各国及国际会计准则，一般在遵循“谨慎性”原则的同时也都遵循“实质重于形式”原则进行确认和披露。如对很可能发生且金额可以可靠估计的诉讼赔偿，尽管在资产负债表日还没有实际支出，但由于其很可能发生，有一定的内在必然性，就要预先列为负债和费用（或损失），分别计入资产负债表和损益表中，并在会计报表附注中说明：对关联方关系及其交易的披露，应视其关系的实质，而不仅仅是法律形式。通常情况下，不能由于企业与其他企业的日常业务往来，或其相互之间的经济依赖，或受某一企业和部门的影响而视为关联方，而主要应看在企业财务和经营决策中，对另一方是否有能力直接或间接控制、共同控制或对其施加重大影响，有能力者为关联方，无能力者则为非关联方，如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系；在合并会计报表编制时，是否纳入合并范围也应看其实质而不仅仅是以比例为标准，这些都是“实质重于形式”原则在会计报告中的具体运用。

2.“实质重于形式”原则与其他核算原则结合运用

在所有会计原则中，属于起基础性作用的是客观性、相关性、可比性、一贯性、及时性、明晰性等原则，属于确认和计量要求的是权责发生制、配比、历史成本、划分收益性支出与资本性支出等原则，而谨慎性、重要性和实质重于形式原则往往是对上述原则起补充和修正作用。在会计实务中运用这些原则对交易或事项进行会计处理，往往是多项会计原则相辅相成作用的结果，而不应该是单一原则发挥单一作用。例如，在进行资产减值处理时，有些人认为它仅仅是谨慎性原则的体现，实际上它是用实质重于形式原则和谨慎性原则对历史成本原则的修正，以反映真实的资产价值和规避财务风险。

参考文献：

[1]　李海波.新编会计学原理：基础会计[M].立信会计出版，2010

[2]　窦艳丽.浅谈“实质重于形式”原则在财务会计中的应用[J].山西财经大学学报，2010

[3]　杨向凌.会计核算中实质重于形式原则的运用[J].现代经济信息，2011.6

[4]　王顺心.浅谈实质重于形式原则在会计核算中实务中的运用[J].中国对外贸易，2011.14

作者简介：

李明（1978- ）女，长春市人，吉林工商学院讲师，毕业于东北财经大学数量经济学专业，硕士研究生。研究方向：经济学、管理学。