谈公允价值在企业会计实务中的应用

【摘要】在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。我国在新准则中对公允价值的应用十分谨慎，其应用必须满足一定的前提条件，即以存在活跃市场为前提，并且公允价值能够准确获得和可靠计量。新会计准则，强调了公允价值计量属性，公允价值在我国新会计准则中得到广泛应用，遵照政策法规实施，正确运用公允价值，会计信息会越来越真实可靠，更具有相关性。

【关键词】新会计准则 公允价值 应用

一、债务重组

《企业会计准则第12号――债务重组》中规定，使用公允价值计量债务人或债权人在债务重组中所换出或收到的资产或资本，以非现金资产清偿债务的，将以公允价值计量。将旧准则中因债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，改为将债务重组收益计入营业外收入。债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益等。

于是一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提高每股收益。而这种以净利润为基础的每股收益指标应结合每股经营净现金流量分析才有价值，没有现金流的收益不是真金白银。

二、非货币性资产交换

非货币性资产交换中以公允价值作为换入资产的计量基础必须满足两个条件：该项交换具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量；未满足以上条件的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。同时还规定，在判断是否具有商业实质时，应当关注交易各方之间是否存在关联方关系，关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。对具有商业实质的，要求在利润表中确认相关损益。这些前提条件，将有效制约以非货币性资产交换的方式操纵收益的行为。从这些规定可以看出，我国新会计准则对公允价值的运用十分谨慎，它充分考虑了我国特殊的经济环境和会计环境，同时强化了为投资者和社会公众提供决策相关的会计信息的新理念。新会计准则力图在维护会计信息高相关性的基础上，最大限度地维护会计信息的可靠性，从而为改进国际财务报告准则提供有益借鉴，实现了我国企业会计准则建设理念上的突破。

三、长期股权投资

新准则规定，以发行权益性证券取得的长期股权投资（除了同一控制下的合并取得的长期股权投资外），应当以发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，旧准则未对此作出要求。投资企业在按照权益法确认应享有被投资单位净损益的份额时，以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行适当调整后确认。可辨认资产净资产公允价值高于账面价值的，该调整可能导致净利润减少；可辨认资产净资产公允价值低于账面价值的，该调整可能导致净利润增加。

四、投资性房地产

新准则规定，如果存在活跃市场、有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得，应采用公允价值模式，并对公允价值的取得等问题作出了较为严格的规定，就目前情况看，投资性房地产的公允价值在某些情况下是可以取得的。但考虑我国的房地产市场还不够成熟，交易信息的公开程度还不够高，该准则未完全采用公允价值模式。如果对投资性房地产采用公允价值模式计量，则不需对其计提折旧或进行摊销，而是在每一会计期末以投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入公允价值变动损益。

五、股权激励

已完成股改的上市公司可以采用公开发行新股时预留股份、向激励对象发行股份、回购公司股份等方式作为股票来源实施股权激励计划。因这些权益工具是一种金融工具，符合以公允价值计量金融工具的原则，采用公允价值计量模式。

六、金融工具

新准则规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债、可供出售金融资产要求按照公允价值计量，只有以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债的公允价值与账面余额的差额计入“公允价值变动损益”，进而影响公司的利润，导致股东权益增加。可供出售金融资产的公允价值与账面余额的差额计入资本公积，因此，企业如何定义金融资产的类型对其影响很关键。对于存在活跃市场的金融资产或金融负债，按活跃市场中的报价确定其公允价值；对于不存在活跃市场的金融资产或金融负债，企业采用估值技术确定其公允价值。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，实质是对预计的损益的会计确认。采用公允价值作为计量模式， 给上市公司带来资产和盈利的提升，尤其是在金融工具的确认上。

总体上说，新会计准则体系对公允价值的运用还是比较适度和谨慎的。由公允价值带来的一个新动向是现金流量分析的重要性必将提升，促进企业估值方法与国际接轨，从以净利润和净资产为导向逐渐向以现金流为导向过渡。但在现有的制度和市场环境下，要做到真正的公允，我们还是要严格遵照相关准则执行，且通过建立良好的公司治理结构和内部控制制度，加强对企业管理层的约束，提高会计人员的业务素质；建立监管部门定期检查制度，扩大稽查人员的队伍，充分发挥证监会、注册会计师、国家审计部门的作用，对滥用公允价值的企业和授意者、执行者进行严格监督，不断完善与公允价值相关的法律，给违法者以刑事处罚、民事处罚和行政处罚，以震慑他们利用公允价值操纵利润的心理；加强注册会计师的行业自律，给公允价值的实施创建一个良好的环境，公允价值在我国的运用才更具有相关性、可靠性。